Mod Auditoria Fiscal e Tributaria v1

Direito Reservado ao PosEAD.

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Brasília-DF, 2010.

Auditoria Fiscale Tributária

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Elaboração:

Max Bianchi Godoy

Produção:

Equipe Técnica de Avaliação, Revisão Linguística e Editoração

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Sumário

Apresentação............................................................................................................................................. 4

Organização do Caderno de Estudos e Pesquisa ..................................................................................... 5

Organização da Disciplina ........................................................................................................................ 6

Introdução ................................................................................................................................................. 7

Unidade I – Auditoria Fiscal ..................................................................................................................... 9

Capítulo 1 – Introdução à Auditoria Fiscal .................................................................................... 9

Capítulo 2 – Inteligência Fiscal..................................................................................................... 11

Capítulo 3 – Métodos e Técnicas da Auditoria Tributária ............................................................. 12

Capítulo 4 – Planejamento à Execução da Legislação Tributária Federal ....................................... 15

Unidade II –Auditoria Tributária .............................................................................................................. 19

Capítulo 5 – A Relevância das Auditorias de Tributos ................................................................... 19

Capítulo 6 – Técnicas Metodológicas Adotadas na Auditoria de Tributos ..................................... 21

Capítulo 7 – Prevenção Contra Fraudes e Sonegação Fiscal ......................................................... 23

Capítulo 8 – Auditoria Fiscal e Tributária nas Contas das Demonstrações Contábeis .................... 25

Para(não)Finalizar ..................................................................................................................................... 29

Referências ................................................................................................................................................ 30

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Apresentação

Caro aluno,

Bem-vindo ao estudo da disciplina Auditoria Fiscal e Tributária!

Este é o nosso Caderno de Estudos e Pesquisa, material elaborado com o objetivo de contribuir para a realização e o desenvolvimento de seus estudos, assim como para a ampliação de seus conhecimentos.

Para que você se informe sobre o conteúdo a ser estudado nas próximas semanas, conheça os objetivos da disciplina, a organização dos temas e o número aproximado de horas de estudo que devem ser dedicadas a cada unidade.

A carga horária desta disciplina é de 40 (quarenta) horas, cabendo a você administrar o tempo conforme a sua disponibilidade. Mas, lembre-se, há um prazo para a conclusão da disciplina, incluindo a apresentação ao seu tutor das atividades avaliativas indicadas.

Os conteúdos foram organizados em unidades de estudo, subdivididas em capítulos, de forma didática, objetiva e coerente. Eles serão abordados por meio de textos básicos, com questões para reflexão, que farão parte das atividades avaliativas do curso; serão indicadas, também, fontes de consulta para aprofundar os estudos com leituras e pesquisas complementares.

Desejamos a você um trabalho proveitoso sobre os temas abordados nesta disciplina. Lembre-se de que, apesar de distantes, podemos estar muito próximos.

A Coordenação

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Organização do Caderno de Estudos e Pesquisa

Apresentação: Mensagem da Coordenação.

Organização da Disciplina: Apresentação dos objetivos e da carga horária das unidades.

Introdução: Contextualização do estudo a ser desenvolvido por você na disciplina, indicando a importância desta para sua formação acadêmica.

Ícones utilizados no material didático

Provocação: Pensamentos inseridos no material didático para provocar a reflexão sobre sua prática e seus sentimentos ao desenvolver os estudos em cada dísciplina.

Para refletir: Questões inseridas durante o estudo da disciplina, para estimulá-lo a pensar a respeito do assunto proposto. Registre sua visão, sem se preocupar com o conteúdo do texto. O importante é verificar seus conhtecimentos, suas experiências e seus sentimentos. É fundamental que você reflita sobre as questões propostas. Elas são o ponto de partida de nosso trabalho.

Textos para leitura complementar: Novos textos, trechos de textos referenciais, conceitos de dicionários, exemplos e sugestões, para lhe apresentar novas visões sobre o tema abordado no texto básico.

Sintetizando e enriquecendo nossas informações: Espaço para você fazer uma síntese dos textos e enriquecê-los com sua contribuição pessoal.

Sugestão de leituras, filmes, sites e pesquisas: Aprofundamento das discussões.

Praticando: Atividades sugeridas, no decorrer das leituras, com o objetivo pedagógico de fortalecer o processo de aprendizagem.

Para (não) finalizar: Texto, ao final do Caderno, com a intenção de instigá-lo a prosseguir com a reflexão.

Referências: Bibliografia consultada na elaboração da disciplina.

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Organização da Disciplina

Ementa:

I – AUDITORIA FISCAL – Introdução – Métodos e técnicas da auditoria tributária – Legislação tributária federal.

II – AUDITORIA TRIBUTÁRIA – Auditorias de tributos – Técnicas – Prevenção contra fraudes e sonegação fiscal – Auditoria tributária nas contas das demonstrações contábeis.

Objetivos:

• Conhecer métodos e técnicas da auditoria fiscal.

• Identificar técnicas de prenvenção contra fraudes e sonegação fiscal.

• Reconhecer a relevância das auditorias de tributos.

• Compreender a auditoria fiscal e tributária nas contas das demonstrações contábeis.

Unidade I – Auditoria FiscalCarga horária: 20 horas

Conteúdo CapítuloIntrodução a Auditoria Fiscal 1Inteligência Fiscal 2Métodos e Técnicas da Auditoria Tributária 3Planejamento à Execução da Legislação Tributária Federal 4

Unidade II – Auditoria TributáriaCarga horária: 20 horas

Conteúdo CapítuloA Relevância das Auditorias de Tributos 5Técnicas Metodológicas Adotadas na Auditoria de Tributos 6Prevenção Contra Fraudes e Sonegação Fiscal 7Auditoria Fiscal e Tributária nas Contas das Demonstrações Contábeis 8

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Introdução

“Não há nada melhor que treinar a mente humana do que seu uso voluntário. Você pode ser estimulado, motivado, treinado e incentivado, mas o que realmente vale a pena é aquilo que conquistamos com o nosso próprio esforço. O que conquistamos está diretamente ligada ao que investimos.”

(DALE CARNEGIE)

Nesta disciplina, iremos verificar o grande papel da Auditoria Fiscal e Tributária, bem como da necessidade de as empresas efetuarem o pagamento de seus tributos, dentro de uma estrita observância às leis vigentes.

Iremos verificar, também, fundamentos da Auditoria Fiscal e aspectos ligados à Inteligência Fiscal. Além de alguns dos principais métodos e técnicas da Auditoria Tributária.

Estudaremos o planejamento à execução da Legislação Tributária Federal e alguns de seus pressupostos.

Depois, verificaremos os aspestos sobre a relevância das Auditorias de Tributos e as técnicas metodológicas adotadas na auditoria de tributos.

Analisaremos alguns pressupostos a respeito da prevenção contra fraudes e sonegação fiscal e, finalizando com aspectos relacionados à Auditoria Fiscal e Tributária nas contas de resultado.

O estudo desta disciplina propiciará novos conhecimentos ao estudarmos alguns aspectos gerais da Auditora Fiscal e Tributária e, consecutivamente, o papel do contador nesse processo, propiciando, também, uma reflexão sobre os efeitos da Lei Complementar no 104/01, conhecida como “antielisiva”.

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Unidade I

Auditoria Fiscal

Capítulo 1 – Introdução à Auditoria Fiscal

“O objeto da auditoria é o conjunto de todos os elementos de controle do patrimônio administrado, os quais compreendem registros contábeis, papéis, documentos, fichas, arquivos e anotações que comprovem a veracidade dos registros e a legitimidade dos atos da administração, bem como sua sinceridade na defesa dos interesses patrimoniais. A auditoria pode ter por objeto, inclusive, fatos não registrados documentalmente, mas relatados por aqueles que exercem atividades relacionadas com o patrimônio administrado, cuja informação mereça confiança, desde que tais informações possam ser admitidas como seguras pela evidência ou por indícios convincentes.”

(HILÁRIO FRANCO e ERNESTO MARRA)

A Auditoria corresponde a uma função independente, que busca priorizar a qualidade dos processos e a otimização dos resultados operacionais. Representa um conjunto de processos metodológicos e técnicos de análises e levantamentos criteriosos de informações, constituindo-se em um estudo e uma forma de avaliação sistemática de procedimentos, rotinas e práticas internas de uma empresa e de suas demonstrações contábeis.

Assim, podemos classificar a auditoria como externa (ou independente) e interna. Na auditoria externa os auditores, normalmente, apresentam maior independência, contratados para realizar seus trabalhos não possuem vínculo trabalhista com a empresa. Na auditoria interna, o auditor, por ser funcionário da empresa, possui um menor grau de independência e seu trabalho, em consequência, é realizado de forma contínua, com maior volume de testes.

Por sua vez, a Auditoria Contábil objetiva angariar elementos suficientes para saber se os registros contábeis foram efetuados em consonância com os princípios fundamentais de contabilidade, bem como se as demonstrações contábeis refletem de forma adequada a situação econômica e financeira da empresa no período examinado.

Podemos dizer que a Auditoria Fiscal tem por objetivo realizar um exame da situação fiscal da empresa, tendo em vista as formas de controle de sua regularidade fiscal. Tal regularidade nortea-se pelos princípios definidos nas normas e doutrinas fiscais.

Assim, a Auditoria Fiscal visa comprovar se a entidade realizou, adequadamente, as suas obrigações tributárias, se provisionou corretamente os riscos derivados e as possíveis contingências fiscais. Além disso, verifica se foram realizados os pagamentos efetivos dos tributos, em consonância aos prazos e aos formalismos legais, ou seja, analisa o cumprimento das obrigações tributárias pelos contribuintes de forma correta.

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Auditoria Fiscal Unidade I

Segundo o Artigo 142 do Código Tributário Nacional, é de competência privativa da autoridade administrativa a concessão de crédito tributário pelo lançamento. Desta forma, o procedimento administrativo tende a verificar a ocorrência do fato gerador e da obrigação correspondente, determinando matéria tributável o cálculo do montante do tributo devido e a identificação do sujeito passivo para, se for o caso, propor a aplicação de penalidade cabível. Assim, o servidor público responsável pela fiscalização contitui-se em autoridade administrativa incumbida de verificar o correto funcionamento do sistema tributário.

Segundo Guimarães (2001), a auditoria fiscal pode ser realizada por meio das entidades fiscalizadoras do Estado, mas, também, por auditores internos e externos às empresas. Contudo, se essa auditoria for desempenhada por meio de um técnico da administração fiscal, estaremos falando de um processo de auditoria independente que visa essencialmente zelar pelo fiel cumprimento do pagamento dos impostos e/ou da legislação fiscal. Desta forma, a auditoria fiscal é, normalmente, utilizada a fim de definir ações de fiscalização tributária desenvolvidas pela administração fiscal.

Assim, a fiscalização tributária é desenvolvida pelos órgãos de fiscalização e procura, essencialmente, verificar se o contribuinte, pessoa física ou jurídica, está cumprindo fielmente suas obrigações fiscais e de forma correta. Desta forma, os órgãos fiscalizadores procuram diminuir diferenças, acaso existentes, entre o imposto definido por Lei e o imposto declarado por alguns contribuintes, com o objetivo de combater a evasão fiscal.

Contudo, no quadro atual, em que os gestores buscam a reformulação de procedimentos e estratégias, a auditoria interna constitui-se em instrumento fundamental de apoio à Gestão, a fim de orientar e buscar melhores soluções para as empresas.

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Capítulo 2 – Inteligência Fiscal

“Inteligência é a arte de aplicar conhecimento imperfeito. Não importa quanta informação você tem. A incerteza sempre existirá e, mesmo assim, você precisa tomar decisões”.

(LEONARD FULD)

A Inteligência Fiscal corresponde ao acompanhamento da situação fiscal das empresas e busca obter e desenvolver o controle de informações sensíveis aos aspectos financeiros da organização. Desta forma, a inteligência fiscal, do ponto de vista da fiscalização, corresponde a um serviço de inteligência que se prepara com o intuito de desenvolver ações que permitam mitigar os riscos potenciais à arrecadação de impostos.

Assim, podemos citar como exemplos de recursos e benefícios advindos da inteligência fiscal:

• o cadastro integrado de contribuintes;

• a avaliação integrada e sistemática de contribuintes que tiveram reduções muito significativas em seus recolhimentos;

• a identificação rápida ou imediata de contribuintes que não declararam suas movimentações fiscais;

• as verificações sobre os contribuintes que declararam faturamento inferior à estimativa de custo operacional da empresa;

• as rápidas análises de consistência e de divergências de impostos declarados e devidos; o desenvolvimento de relatórios estatísticos e de ferramentas;

• o cruzamento sistemático e integrado de informações dos impostos recolhidos e de outras bases de dados.

No âmbito da fiscalização, a inteligência fiscal corresponde a uma metodologia de auditoria, que vem sendo aprimorada e está, sobretudo, orientada ao combate à sonegação.

Os sistemas de inteligência fiscal procuram manter as informações das empresas responsáveis por uma significativa parcela da arrecadação. Essas informações compõem as bases de dados que tem como finalidade primordial o cruzamento das informações e a rápida análise.

Desta forma, a inteligência fiscal tem como objetivo identificar possíveis desvios sobre os padrões de comportamento observado para um determinado segmento de contribuintes. Na realização dessa investigação, foi desenvolvida e vem sendo aprimorada uma metodologia de auditoria, que busca a utilização de ferramentas tecnológicas a fim de realizar as análises dos arquivos de dados provenientes das empresas.

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Capítulo 3 – Métodos e Técnicas da Auditoria Tributária

“[Auditoria é] a técnica contábil que – através de procedimentos específicos que lhe são peculiares, aplicados no exame de registros e documentos, inspeções, e na obtenção de informações e confirmações, relacionados com o controle do patrimônio de uma entidade – objetiva obter elementos de convicção que permita julgar se os registros contábeis foram efetuados de acordo com os princípios fundamentais e as normas de contabilidade e se as demonstrações contábeis deles decorrentes refletem adequadamente a situação econômico-financeira do patrimônio, o resultado do período administrativo examinado e as demais situações nelas demonstradas.”

(HILÁRIO FRANCO e ERNESTO MARRA)

Como vimos anteriormente, de uma forma básica, podemos dizer que a auditoria procura verificar a coerência de atos e de seus registros, sua mensuração, análise, avaliação e se os registros contábeis estão sendo escriturados de forma correta. E, assim, refazer o caminho de apuração ou verificá-lo para chegar ao cálculo dos valores dos tributos que foram recolhidos e se os mesmos estão corretos.

Dentre os procedimentos utilizados na auditoria, podemos destacar os seguintes:

• circularização (confirmação externa);

• refazimento e conferência de somas e cálculos;

• contagem e inspeção de itens físicos;

• exame e obtenção de comprovantes autênticos;

• análise dos registros auxiliares e fiscais;

• profunda revisão de todos ou da maioria dos critérios de avaliação utilizados;

• conformidade desses com os princípios contábeis;

• obtenção de dados de diferentes fontes e seu cruzamento a fim de apurar discrepâncias eventuais.

Além disso, a auditoria tributária avalia a efetividade dos controles internos utilizados pela empresa e realiza estudo dos métodos operacionais utilizados. Desta forma, explicaremos a seguir os métodos e técnicas mais utilizadas.

O exame dos registros auxiliares e fiscais, os quais representam a conta analítica do saldo evidenciado no Balanço, deve estar conciliado a outras verificações relativas a esses registros que poderiam ser cabíveis. Assim, o auditor procura examinar atentamente, sobretudo quanto a exatidão dos registros fiscais.

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Tal exame busca verificar a regularidade de alguns saldos, tais como o de compras efetuadas, o de vendas realizadas, o de impostos a recolher e os autos de infração lavrados contra a empresa objetos de contestação judicial ou administrativa observando-se o desfecho.

O método da circularização (confirmação externa), por ser esta uma técnica bastante empregada para a confirmação de saldos em diversas contas, sobretudo nas de fornecedores e nas duplicatas a receber, também é utilizado em diversas situações. Uma das formas de se empregar essa técnica é o contato via e-mail, fax ou mesmo por meio de cartas, para os clientes e outras pessoas ou empresas com quem a empresa possui vínculos negociais. O auditor solicita a confirmação sobre a situação de determinados assuntos cuja verificação é fundamental para se averiguar alguma discrepância.

A conferência dos cálculos realizados pela empresa é primordial. Assim, o auditor precisa muitas vezes “refazer o caminho”, realizando os cálculos pertinentes ou conferindos os já realizados, a fim de descobrir a existência de erros ou, mesmo, de atividades dolosas.

A contagem dos itens físicos do estoque, acompanhada pelo auditor, é muito importante, uma vez que os estoques representam, normalmente, boa parte do ativo da empresa, dependendo de seu ramo de atuação. Salienta-se que o auditor precisa realizar o chamado “corte” antes de iniciar enventário, evitando a entrada e a saída de produtos durante a contagem, fato que prejudicaria a realização correta da ação.

Observamos, porém, que este método seria dificultado no caso de auditorias fiscais, devido aos exercícios anteriores. O auditor procede a sua fiscalização em períodos de até cinco anos e, assim, acaba encontrando o inventário já realizado ou rearrumado. Desta forma, muitas vezes, são realizados levantamentos quantitativos bastantes trabalhosos, sendo que seu resultado deveria apenas confirmar a regularidade da movimentação de mercadorias da empresa ou, ainda, buscar descobrir algum erro ocorrido no fechamento das contas.

O exame ou a obtenção de comprovantes autênticos pode ser utilizado quando o auditor perceber, ao examinar os lançamentos contábeis, a necessidade de verificar também os documentos. Tal exame deve observar os seguintes aspectos: autenticidade dos documentos, preenchimento, legitimidade, confronto com o lançamento realizado, correspondência de operação aos objetivos da empresa, contrapartida adequada e demais aspectos específicos do documento.

A revisão dos critérios de avaliação, em que é analisado o Balanço Patrimonial da empresa, considera seus aspectos qualitativos (composição física) e quantitativo (se traduz corretamente nos bens, direitos e obrigações da empresa). Nesse caso, o auditor também precisa avaliar se este está de acordo com os princípios contábeis fundamentais e os requisitos normativos e legais.

O cruzamento de informações, ocorre a partir da aquisição de informações de várias fontes. Se necessário, de acordo com a evolução do trabalho, o auditor pode buscar a obtenção de informações externas variadas, a fim de conseguir validar alguns dados obtidos internamente, ou sobre problemas relevantes ou, mesmo, a fim de melhor balizá-lo.

O estudo de métodos operacionais torna-se fundamental, a fim de que o auditor possa ter conhecimento da empresa auditada. Tal conhecimento é muito importante para a realização do trabalho que deve ir além do estudo dos registros contábeis e financeiros, dos controles, ou da estrutura da organização, buscando, sobretudo, aspectos operacionais relativos à atividade da empresa.

A base da opinião do auditor precisa ser registrada em “papéis de trabalho”, constituindo prova da realização trabalho realizado. Nestes precisam constar os procedimentos efetuados pelo auditor, procurando abranger a auditoria realizada como um todo, buscando a clareza de escrita e apresentando informações conclusivas e suficientes, externando a opinião do auditor sobre o que foi constatado.

Desta forma, tais documentos servem como uma reconstituição da escrita, no caso de ocorrência de sinistro com os registros da empresa, e podem ser muito úteis em uma revisão final de auditoria.

A chamada Revisão Final é realizada pelo auditor ainda na empresa, após o trabalho de campo, e tem como insumos, os papéis de trabalho, que substanciam todos os procedimentos executados, representando as verificações, os exames, as

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diligências e as verificações efetuadas. Precisa ser feita na empresa, uma vez que, caso ocorra alguma dúvida, ali estão os elementos de verificação ou comprovação. A revisão final encerra-se normalmente com uma reunião de apresentação à empresa que, por meio de eventual contestação, ainda poderá corrigir ou dirimir alguma falha ou dúvida. Serão debatidos os ajustes em que houver discordância e estes poderão ser objeto de ressalva no parecer.

O Relatório de Auditoria finaliza o trabalho registrando sobre o escopo e o alcance do que foi verificado, a forma de realização, a divulgação de fatos relevantes, as conclusões do auditor e, o seu parecer. Desta forma, salienta-se que o relatório apresenta a opinião do auditor, a qual está alicerçada em fatos concretos comprovados mediante o exame e a análise dos fatos apresentados nos “papéis de trabalho”.

Da mesma forma que o resultado apresentado no trabalho de um auditor fiscal deve vir acompanhado de provas de erros ou de ilícitos realizados, com clareza da procedência da cobrança, em qualquer processo de auditoria, o auditor deve clarificar sua opinião e circunstanciá-la muito bem.

Quanto aos tipos de Relatórios de Auditoria, estes podem variar segundo a natureza do exame realizado, dos fins aos quais se destinam, da forma do alcance e, sobretudo, de acordo com as conclusões neles contidas. Salienta-se que esses relatórios são, normalmente, formais por estarem sujeitos a normas de auditoria. Podemos mencionar os tipos de relatórios a seguir: relatório em forma curta (ou o chamado “Parecer do Auditor”); relatório em forma longa (analítico na descrição dos trabalhos – sem conter juízo de valor do auditor); relatório sobre controles internos (em que são sugeridas recomendações para melhoria dos controles; relatório sobre revisão limitada (descreve em detalhe os trabalhos realizados pelo auditor, sem expressar a sua opinião, observando desvios significativos na aplicação dos princípios de contabilidade na elaboração das demonstrações) e os relatórios especiais (decorrentes de trabalhos diversos ou de exames específicos para apuração de irregularidades).

Quanto ao parecer do auditor, temos o “parecer sem ressalva”, que representa um parecer conciso, composto por um parágrafo definindo o escopo/alcance da auditoria, um parágrafo intermediário que descreve a condição de realização do trabalho e o um parágrafo conclusivo, no qual é declarado pelo auditor que tudo foi verificado e está correto.

Já o “parecer com ressalva” retrata e clarifica ao máximo o porquê da ocorrência dessa ressalva no parágrafo conclusivo, podendo conter uma referência à nota explicativa. Se a ressalva for muito significativa, o auditor poderá negativar sua opinião ou fornecer uma opinião adversa, levando ao chamado “parecer adverso”, caracterizando a existência de uma irregularidade muito significativa.

Outra possibilidade é o “parecer com absteção de opinião”, no qual o auditor, no parágrafo intermediário, precisa consignar as razões que o levaram a negar a manifestação de sua opinião sobre o objeto de suas análises. Considera-se esse parecer adequado na eventualidade de o auditor não poder realizar os exames da forma ou com alcance necessários para angariar os elementos à formação de sua opinião.

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Capítulo 4 – Planejamento à Execução da Legislação Tributária Federal

O planejamento não se interessa por sonhar vãs utopias, distanciadas da ação corrente; não chega às decisões de rotina, nem resoluções apressadas. O planejamento difere da lei, da política, da administração. Não obstante, ele deverá estar estreitamente associado aos três para o fim de desempenhar suas tarefas.

(ALMEIDA, 1999, p.23)

Após verificar a situação geral da empresa a ser auditada e dos seus controles internos, o auditor precisa iniciar a auditoria, inicialmente, formulando um plano de trabalho. Nesse plano é que são estabelecidas as verificações a serem realizadas.

Assim, dependendo da eficiência dos controles internos da empresa, o auditor estabelecerá procedimentos menos ou mais aprofundados, a fim de ter uma maior segurança para formar sua opinião a respeito da empresa e do objeto de sua auditoria.

Neste momento, o auditor tem a oportunidade de conhecer melhor a empresa e, a partir daí, definir um plano de trabalho que poderá sofrer alterações durante a execução, caso haja imprevistos à época do planejamento.

Portando, a auditoria, normalmente, inicia-se com a elaboração de um planejamento adequado à empresa cujas demonstrações estariam sob avaliação. Além disso, elabora-se um cronograma para selecionar os procedimentos a serem executados, estabelecendo sua oportunidade e amplitude.

Esta fase inicial da auditoria serve de base para alicerçar todo o trabalho a ser realizado e, por isso, precisa ser elaborada de forma cuidadosa. Recomenda-se que seja realizada após ser conhecida e compreendida a estrutura de funcionamento da empresa.

O planejamento constará dos “papéis de trabalho” denominado como “Planejamento da Auditoria”, o qual servirá de base durante a permanência do auditor na empresa e, também, no processo de revisão.

Na auditoria, quando alguns fatos não puderem ser elencados, pode ser necessária uma alteração no planejamento. Nesse caso, devem ser contatados os envolvidos, informando eventuais atrasos e suas causas.

Observa-se que o trabalho do auditor comporta um certo grau de risco, pois algumas irregulariades ou erros podem não ser detectados durante o procedimento de auditoria. Se não forem significativos, não invalidam as demonstrações. Mas, se forem relevantes podem comprometer as demonstrações ou requisitar um maior aprofundamento e até mesmo a realização de testes.

Desta forma, podemos destacar as circunstâncias de ocorrerência desse fato que são: o riscos de controle (em que o sistema de controle interno não realizou a descoberta de erros ou irregulariades), riscos de detecção (quando o erro não foi detectado pelo auditor) ou, ainda, o risco inerente ou implícito (em que os erros ou as irregularidades se encontram nas demonstrações ou, mesmo, nos registros).

O planejamento constitui uma fase primordial na auditoria, por ser o momento em que se trava conhecimento com a empresa se define o plano de trabalho por meio de um cronograma de auditoria, projetando-se a extensão e o aprofundamento da ação, bem como a necessidade de realização de testes de avaliação ou validação dos controles internos.

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A auditoria fiscal é constituída de uma série de atividades sistemáticas, as quais são voltadas para o levantamento, o estudo e a avaliação das operações registradas ou não pelas empresas, com vistas a determinar a ocorrência do fato gerador dos impostos, sua base de cálculo, a aplicação correta das alíquotas aplicáveis, a adequada apropriação dos créditos fiscais devidos, a exata determinação do valor devido e seu recolhimento nos prazos regulamentares, além da exatidão dos registros contábeis da empresa.

O objetivo principal de uma auditoria fiscal reside no exame dos registros contábeis e fiscais que foram escriturados pela empresa, confirmando sua exatidão sob o aspecto fiscal, para apurar fraudes ou irregularidades que resultem em desvio de recursos financeiros do Estado.

Desta forma, podemos classificar a Auditoria Fiscal:

• quanto ao seu objetivo.

– Preventiva – destinada a transmitir orientações sobre a escrituração correta dos fatos administrativos e sobre a interpretação das leis fiscais.

– Repressiva – para apurar possíveis faltas cometidas na escrituração da empresa, capazes de refletir no recolhimento dos tributos sob sua responsabilidade.

• quanto aos meios de exame.

– Livros Fiscais – quando são examinados os Livros Fiscais e Comerciais, bem como os documentos ou bens;

– Documentos, Mercadorias e Bens – quando a auditoria é realizada a fim de validar a origem e a legalidade de documentos, mercadorias e bens da empresa.

• quanto às técnicas de execução.

– Especial – em virtude de fator não rotineiro, ou especial, a auditoria é focada no exame de determinados casos isolados.

– Extraordinária – motivada por denúncias ou fatos relevantes e inesperados que requererem diligências autorizadas ou providências imediatas.

– Setorial – focadas em determinados atividades profissionais ou setores econômicos.

A Auditoria Fiscal, segundo a sua abrangência e o seu tempo de duração, também pode ser assim classificada:

• Volante – focada em áreas geográficas predeterminadas, em período de tempo limitado.

• Fixa – exercida a partir de postos fiscais.

• A prazo certo – realizada em um limite de tempo predeterminado.

• Permanentes – acompanhando de forma constante o desenvolvimento de determinadas atividades, devido a importância das mesmas.

• Intermitente – realizada de forma periódica e alternada em estabelecimentos determinados.

A qualidade do trabalho de auditoria é assegurada pela atribuição de níveis de responsabilidade aos membros da equipe, segundo a experiência profissional e o conhecimento adquirido. Desta forma, o processo está permeado desde o seu início, com o planejamento, até a confecção do parecer final de auditoria, de uma grande e sistemática atividade de revisão.

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O processo de revisão prevê que cada um dos procedimentos possa ser conferido exaustivamente e, se necessário, corrigido. Como vimos, anteriormente, até os possíveis imprevistos surgidos após o planejamento podem suscitar desvios no cronograma ou no planejamento da auditoria, a fim de suprir tais reveses.

Desta forma, normalmente, os procedimentos a serem seguidos são padronizados e introduzidos em rotinas ou programas de auditoria ou, ainda, em roteiros escritos, sempre buscando a condução dos trabalhos de forma previsível, acrescendo-se apenas as alterações relevantes, julgadas como necessárias durante o processo. Contudo, salientamos que a existência de tais roteiros não tem o caráter de “engessar” a iniciativa ou a criatividade do auditor, tratando-se de uma sistematização de procedimentos já consagrados ou que vem sendo aprimorados pela trajetória da atividade.

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Unidade II

Auditoria Tributária

Capítulo 5 – A Relevância das Auditorias de Tributos

“a relevância corresponde ao item de maior importância de um fato ou de um elemento em relação ao objetivo do exame, às demonstrações financeiras ou ao parecer do auditor”.

(ATTIE, 1998)

Segundo Cunha; Silveira e Dorow (2008), as questões que envolvem relevância são, normalmente, tratadas de forma subjetiva e, a partir daí, dependem de critérios de avaliação particulares em todos os segmentos.

Ainda conforme esses autores, o objetivo da contabilidade seria o de gerar informação confiável aos seus diversos usuários. Para tanto, lança mão de ferramentas de quantificação, apreensão, registro, classificação e eventuais sumarizações. Tais informações têm por obrigação passar confiança, para que todos possam tomar decisões baseadas na contabilidade. Porém, a confiabilidade está diretamente relacionada à veracidade, à pertinência e deve abranger todos os elementos relevantes.

A Norma Contábil trata da relevância como dependente da representatividade qualitativa e quantitativa em si e adiciona a questão de julgamento profissional. A confiança na contabilidade será quebrada caso algo importante, ou como denominado pela norma, relevante, for omitido.

Assim, observamos que a relevância é algo significativo e pode ser quantificada, possuindo uma inter-relação com a contabilidade, ainda que parece estar distante.

De igual modo, para Attie (1998), a relevância corresponde ao item que apresenta maior importância em um fato ou em um elemento, sobretudo em relação ao objetivo do exame, às demonstrações financeiras ou ao parecer do auditor

Desta forma, a questão da relevância é primordial ao trabalho de auditoria fiscal, pois a sua falta leva o contribuinte a perder a credibilidade na capacidade do Estado em fazer cumprir a lei, estimulando-o à sonegação. Portanto, é intuitiva a afirmação de que não basta auditar.

Observa-se que é necessário que se audite bem e, a partir daí, podemos discorrer sobre causas prováveis em problemas apresentados por alguns autos de infração, os quais podem ter as mais diversas causas, tais como os erros de cálculo, alguma nulidade, uma formalização feita incorretamente ou outrem.

Contudo, a aproximação ao problema, repetimos, não foi na direção de compreender as falhas de cada processo, posto que nada poderia trazer de radicalmente esclarecedor, para os objetivos propostos, valendo mais para isto a compreensão de como é feita e auditoria fiscal e a estrutura dentro da qual esta se realiza.

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Auditoria Tributária Unidade II

A auditoria corresponde a um processo de risco, mas esse risco precisa ser bem avaliado e suportável, pois se o risco atingir valores de difícil aceitação, o auditor independente verá seu trabalho cair em descrédito.

Assim, podemos observar que, falando da atividade fiscalizadora, o auditor fiscal busca em diversos documentos os elementos necessários para fundamentar seu trabalho, recuperando o que for possível e detectando sonegação até mesmo por meio do arbitramento da base de cálculo, caso as irregularidades o justifiquem.

O auditor fiscal, no mais das vezes, trabalha sem a preocupação com a consistência da escrita auditada, correndo riscos inaceitáveis para o auditor independente, que não ousa se aventurar em escritas montadas exclusivamente com a finalidade de evitar o pagamento de impostos. Temos uma marcante diferença de postura porque a auditoria fiscal é realizada por parte interessada, apesar de plenamente vinculada à lei, enquanto a auditoria independente não tem nenhum interesse direto que não seja o cumprimento das normas de auditoria contidas na Resolução no 820, de 17/12/1997, e a aplicação do elevado padrão de qualidade que lhe é exigida.

Por sua vez, a organização da Secretaria de Fazenda com seu caráter multifuncional e sua complexa estrutura em comparação com empresas de auditoria independente, com estruturas enxutas e voltadas a finalidades específicas, marca outra diferença fundamental, criando, por este prisma, dificuldades de comparação. Contudo, o importante, apesar das marcantes diferenças, é buscar na atuação da auditoria independente, cujo desempenho é o resultado de décadas de acumulação de conhecimentos e investimentos no desenvolvimento de técnicas de auditoria, um parâmetro de inspiração para aprimorar o exercício dessa importante atividade. Observamos que a auditoria vem se desenvolvendo e se aprimorando cada vez mais, sobretudo durante o século passado, como resultado de grandes investimentos nos processos de acumulação de conhecimentos.

Desta forma, ao pensarmos em auditoria, devemos considerar todo esse “background” de conhecimentos e experiências sedimentadas, para não incorrermos no desperdício de recursos humanos e de materiais com técnicas que foram há muito tempo ultrapassadas.

Tal caminho, trilhado pela auditoria independente, representa a excelência em auditoria, pelo seu compromisso com a qualidade, a moral, a eficiência, a responsabilidade e, principalmente, a técnica. A direção percorrida corresponde ao início de uma técnica muita utilizada pelas empresas que buscam a melhora de seus padrões de qualidade por meio da compreensão e da implementação, com as devidas adaptações, das práticas dos líderes de mercado.

A auditoria independente cumpre seu papel mediante planejamento, execução, revisão final e conclusão consubstanciada no parecer que será publicado junto com as demonstrações contábeis. Embora, a auditoria fiscal apresente características particulares relativas à conclusão do trabalho, este deve apresentar provas que comportem o exercício do contraditório. O auditor independente, no curso de seu trabalho, busca elementos de convicção para formar juízo de valor sobre as demonstrações contábeis.

O processo de auditoria, em ambos os casos, é essencialmente o mesmo: confirmação e evidenciação de fatos. Afinal, a auditoria cumpre diversos papéis: fiscal, interna ou independente. Estes dois últimos diferenciam-se pela posição relativa do auditor na empresa, ou seja, o grau de independência para a execução do trabalho, como também pelos objetivos do auditor e da extensão dos procedimentos.

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Capítulo 6 – Técnicas Metodológicas Adotadas na Auditoria de Tributos

O fim principal da auditoria é a confirmação dos registros contábeis. Na consecução de seus objetivos ela contribui para confirmar os próprios fins da contabilidade, pois avalia a adequação dos registros, dando à administração, ao fisco e aos proprietários e financiadores do patrimônio a convicção de que as demonstrações contábeis refletem, ou não, a situação do patrimônio em determinada data e suas variações em certo período. Portanto, é a auditoria que dá credibilidade às demonstrações contábeis e às informações nelas contidas.

(HILÁRIO FRANCO e ERNESTO MARRA, 1999)

Podemos destacar que a auditoria de tributos apresenta-se como uma útil, necessária e permanente atividade, em que há uma participação ativa no processo de obtenção de elevados índices de eficiência no adimplemento das obrigações tributárias (principais e acessórias), resultantes dos negócios realizados.

Os objetivos básicos de uma auditoria de tributos são: evidenciar se os procedimentos tributários utilizados pela empresa estão corretamente formalizados em documentação idônea e de escrita fiscal regular; analisar os procedimentos tributários adotados para avaliar se atendem às determinações estatuídas na legislação de impostos, taxas e contribuições atinentes; avaliar se os procedimentos tributários em uso na organização consistem na alternativa legal que possibilita o menor ônus fiscal possível.

Além desses, a auditoria de tributo visa examinar se a economia tributária obtida pelo estabelecimento resultou de ações ou omissões legítimas, se foram obtidas na vigência das respectivas hipóteses legais de incidências de encargos ou dos benefícios tributários; analisar se a redução, adiamento ou anulação do ônus tributário decorre de transações ou negócios feitos com o emprego de formas contábeis e de direito normais típicas e adequadas; investigar se a anulação, a redução e o adiamento do ônus fiscal, obtidos nos diversos estabelecimentos resultaram efetivamente em ações ou condutas formalizadas nos correspondentes documentos e registros fiscais e contábeis.

Para realizar o trabalho de auditoria fiscal, se faz necessário que o auditor tenha acesso aos seguintes documentos, os quais proporcionam um suporte ao desenvolvimento do trabalho.

• Notas Fiscais de Fornecimento (entradas de fornecedores), como:

– aquisição de insumos;

– mercadorias para revenda,

– materiais intermediários de produção;

– materiais de uso ou de consumo (expediente), revenda, devoluções, faturas de energia elétrica, serviços de telecomunicações, consignações, demonstrações e outras entradas.

• Notas Fiscais de entradas e de saídas, inclusive as de venda, transferência, remessas, devoluções, prestação de serviços e outras saídas, emitidas pela empresa.

• Outros documentos fiscais.

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Os documentos fiscais, segundo SÁ e Sá (1990, p. 165), destinam-se a comprovar os lançamentos que podem ser suscetíveis de fiscalização. Para maior garantia, pode ser adotado pela empresa uma espécie de arquivo fiscal, destinado exclusivamente a reunir a documentação objeto de eventual fiscalização.

Além desses, devem ser solicitados, conforme o caso, os Livros Fiscais (Registros de Entradas, de Saídas, de Apuração do ICMS, do IPI; o Livro de Registro de Inventário; o de Utilização de Documentos Fiscais e de Termos de Ocorrências e Livro de Registro Serviços Prestados.

Conforme o objeto da auditoria fiscal, também são necessários os guias de ICMS, as Guias de Informação e Apuração do ICMS (GIA), as Guias de Informação das Operações e Prestações Interestaduais (GI), a Declaração Fisco-Contábil (DFC), as Guias de Recolhimento do ICMS (GR), as Guia Nacional de Informação e Apuração do ICMS substituição tributária e as Guias de Recolhimento do ISS.

Salienta-se que o auditor deverá verifica-se estão sendo observadas, pela empresa, as normas e disposições legais inerentes as operações realizadas, sobretudo no que se refere à emissão da nota fiscal; se o ICMS vem sendo emitido na nota fiscal de faturamento; se há emissões de notas fiscais de Remessas de Mercadoria, citando a nota fiscal emitida originalmente; se há emissão de notas fiscais de remessa; regularidade de emissão correta de notas fiscais de faturamento, entre outros aspectos de relevância.

A grande maioria das técnicas metodológicas adotadas pela auditoria de tributos envolvem a formulação das questões de auditoria, que envolvem os seguintes passos: descrição do problema (definir o escopo, o esforço de concepção e execução da auditoria); explorar as questões estabelecer hipóteses hierarquisadas (além de questões e subquestões relacionadas a cada hipótese), o teste suas hipóteses, verificar questões viáveis a serem trabalhadas, avaliar o impacto financeiro das questões, elaborar proposta de trabalho detalhada)

A estratégia metodológica a ser adotada deve ser analisada segundo os quatro elementos que consubstanciam as conclusões ou achados de auditoria: que são o critério, a condição, a causa e efeito e, segundo a metodologia, o auditor ao desenvolver um achado de auditoria precisa analisar os atributos de critério (descrição da situação com base nas normas e legislação aplicáveis), a condição (verificação da situação existente ou fato ocorrido), as possíveis causas da ocorrência, consequências

Após isso, o auditor procederá ao estudo do caso, que corresponde a procurar responder a questões normativas e descritivas, utilizando uma abordagem qualitativa de coleta e análise de dados e utilizando uma análise concomitante à coleta de dados por meio de pesquisas e simulações (refazimento dos procedimentos) a fim de se constatarem eventuais falhas. O exame da documentação original é muito utilizada e tida como fundamental ao processo e busca verificar a autenticidade, normalidade (operação normal e de acordo com os objetivos da empresa), o registro adequado e a aprovação (validados pela pessoa autorizada para tal).

Procede-se a conferência de somas aritméticas e cálculos e ao exame dos lançamentos contábeis e sua correspondência com o que foi analisado. As dúvidas que advierem desse processo são realizadas entrevistas, o exame de livros e registros auxiliares comparadas as atividades observadas e torna-se a correlacionar as informações obtidas.

Após as constatações é realizado o relatório de auditoria, o qual fornece uma visão adequada do que foi encontrado, devendo ser este relatório claro, simples, conteúdo adequado, circunstanciado, objetivo, coerente, objetivo, com assuntos logicamente apresentados; e apresentando uma conclusão.

Tal relatório, caso encontrado pelo auditor, deverá apresentar as falhas, irregularidades ou ilegalidades constatadas e possíveis indicações quanto às providências a serem adotadas.

Nos casos de irregularidades ou ilegalidades constatadas, as quais que resultem em prejuízo ao erário público, precisam indicar as medidas restritivas a serem realizadas, segundo as normas e leis vigentes.

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Capítulo 7 – Prevenção Contra Fraudes e Sonegação Fiscal

A evasão e a elisão fiscal não se confundem com a fraude e a sonegação, porque, diversamente dessas últimas figuras, não implicam conduta lícita do contribuinte e configuram-se antes da ocorrência do fato gerador. A sonegação e a fraude verificam-se após a ocorrência do fato gerador e são sempre condutas ilícitas

(ROSA JR, 1997, p. 648-649)

A fraude fiscal pode ser definida como toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, de forma total ou parcial, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do tributo devido/ou a evitar/diferir o seu pagamento.

Porém, a sonegação fiscal, corresponde a toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento, por parte da autoridade fazendária, da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; das condições pessoais do contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. A delimitação do conceito dá ênfase na ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, encarecendo que o infrator haverá de proceder dolosamente, ou seja, intencionalmente impedindo que os agentes do fisco tomem conhecimento ou retardem a identificação de sua ocorrência.

Segundo a Lei no 8.137/90, os crimes contra a ordem tributária se caracterizam pelos atos de suprimir ou reduzir tributos mediante:

• omissão da informação ou declaração falsa às autoridades fazendárias;

• fraude da fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos ou omitindo operação de qualquer natureza em documento ou livro exigido pela lei fiscal;

• falsificação ou alteração de nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda ou qualquer outro documento relativo à operação tributável;

• elaboração, fornecimento, distribuição, utilização ou emissão de documento que o contribuinte saiba que seja falso ou deva saber falso ou inexato;

• recusa ou não fornecimento, quando obrigatório, de nota fiscal, ou documento equivalente, relativo à venda de mercadoria ou prestação de serviço, efetivamente realizada, ou fornecimento de nota em desacordo com a legislação.

Desta forma, ressaltamos que as ações dos auditores fiscais têm assegurado o nível de arrecadação que o país precisa para manter seu desenvolvimento.

O aumento da eficiência da Receita Federal tem levado a um constante incremento na arrecadação, que não é proveniente do aumento das alíquotas dos tributos (alvo atual de desonerações), mas do aumento da percepção de risco por parte de cidadãos, antes não alcançados pela fiscalização ou que deixavam de pagar parte de suas obrigações tributárias.

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A sonegação se dá em um momento posterior à ocorrência do fato gerador, ao passo que a fraude ocorre em momentos anteriores a sua efetivação.

Segundo o Ministro Jarbas Nobre, do TFR (Tribunal Federal de Recursos), em acórdão proferido em apelação cível, no estado de São Paulo, a fraude e a evasão possuem características distintas, devido a não se confundirem a evasão fiscal e a fraude fiscal.

Fraude e Evasão – Caracteres distintivos. Não se confundem a evasão fiscal e a fraude fiscal. Se os atos praticados pelo contribuinte, para evitar, retardar ou reduzir o pagamento de um tributo, foram praticados antes da ocorrência do respectivo fato gerador, trata-se de evasão; se praticados depois, ocorre fraude fiscal. E isto porque, se o contribuinte agiu antes de ocorrer o fato gerador, a obrigação tributária específica ainda não tinha surgido, e, por conseguinte, o fisco nada poderá objetar se um determinado contribuinte consegue, por meios lícitos, evitar a ocorrência de fato gerador. Ao contrário, se o contribuinte agiu depois da ocorrência do fato gerador, já tendo, portanto, surgido a obrigação tributária específica, qualquer atividade que desenvolva ainda que por meios lícitos só poderá visar à modificação ou ocultação de uma situação jurídica já concretizada a favor do fisco, que poderá então legitimamente objetar contra essa violação de seu direito adquirido, mesmo que a obrigação ainda não esteja individualizada contra o contribuinte pelo lançamento, de vez que este é meramente declaratório (TFR, Ac. da 2a T., publ. Em 19-12-73, Ap. Cív. 32.774-SP, Rel. desig. Ministro Jarbas Nobre).

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Capítulo 8 – Auditoria Fiscal e Tributária nasContas das Demonstrações Contábeis

“A renda é o acréscimo patrimonial, produto do capital ou do trabalho. Proventos são os acréscimos patrimoniais decorrentes de uma atividade que já cessou”

(PAULSEN et al., 2006. p.48)

Auditoria nas Contas de Resultado

Para auditar as Contas de Resultado, os auditores precisam realizar exames minuciosos nessas contas, uma vez que podem ser descobertos indícios de fraudes, problemas ou, mesmo, outros ilícitos. Assim, tais exames são, por isso, extendidos de forma a não apenas buscar indícios de fraudes ou sonegações mas, também, outros indícios, inclusive de outros crimes que possam estar ou terem sido perpetrados pela a empresa, algum de seus funcionários ou, mesmo, de seus representantes, tais como o crime de lavagem de dinheiro.

Além das contas de resultado, são detidamente analisadas as contas que podem interferir na apuração desse resultado, tais como receitas, despesas, provisões, depreciações e despesas financeiras vencidas e não pagas.

No tocante aos controles internos da empresa, o auditor busca, por meio deles, verificar, também, as autorizações para despesas, o que tende a evitar a duplicidade, até que seja realizado o seu registro final. Desta forma, procura-se identificar a segregação correta das funções.

Nesse grupamento de rubricas é que podemos encontrar um grande volume de lançamentos, por isso, exige-se, nessa análise, um maior tempo do auditor, a fim de que sua realização seja bem feita. Essas análises podem ser efetuadas em um ou dois meses antes do encerramento do exercício, uma vez que, a maior parte das despesas já teria sido realizada, ficando os meses não auditados sujeitos a um exame realizado de forma complementar.

Desta forma, realizam-se revisões analíticas, que comparam os valores com os de exercícios anteriores e ao longo do exercício, de forma a verificar sua coerência e, ainda, analisam-se suas variações.

Caso ocorram grandes disparidades, procede-se a uma investigação mais profunda, buscando as causas do fato, até que se possa certificar sua correção. Quanto às contas referentes a operações com diretores, gerentes e pessoal interno, envolvendo descontos, juros ou abatimentos, deve-se proceder um exame com maior profundidade.

Em contas, menos sensíveis, permite-se análises por amostragem sem, contudo, desprezar as diferenças relevantes. Outras contas de análise minuciosa são as relacionadas a impostos (como o IPI e ICMS) cujos exames englobam o Livro Razão, as guias de recolhimento, até chegar na conferência dos registros fiscais.

As despesas que forem incomuns sempre precisarão ser verificadas, bem como os lançamentos de natureza inversa aos das contas (ou seja, crédito em contas tipicamente devedoras e vice-versa). As contas de estoque precisam ser analisadas não apenas em sua implicação sobre as contas de resultado, mas também em suas contrapartidas com a própria conta de Estoques e, para tanto, o auditor poderá recorrer a registros auxiliares (se os houver) e aos registros da escrita fiscal.

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Adicionalmente, lançamentos de baixas em títulos caracterizados como incobráveis deverão ser objeto de análise detalhada por parte do auditor, inclusive quanto à sua autorização.

Como foi observado, caso necessário, o auditor poderá proceder a auditoria em outras contas da empresa, além das de resultado.

O objetivo do processo de auditoria é verificar as contas, patrimoniais ou de resultado, que não foram abrangidas pelos programas apresentados, como também, as que tenham sido encerradas durante o exercício, completando o quadro.

As Demonstrações Contábeis refletem a situação patrimonial, financeira e de resultado, e são consequências da escrituração contábil até a data do balanço. Se, nesse meio tempo, devido a ocorrência de fatos posteriores e imprevistos, a situação tiver de ser alterada significativamente o auditor examina tais ocorrências e verifica se há fatos significativos, a ponto de influirem sobre as demonstrações, isto é, se fossem relevantes, deve revelá-los e se possível quantificá-los. A preocupação do auditor é sempre maior quanto a acontecimentos prejudiciais à empresa, devido ao princípio da prudência, mas, obriga-se, também, a avaliar a influência de fatos positivos sobre as demonstrações.

Contas do Grupo Disponibilidades

Deve-se procurar testar os controles internos para decidir a profundidade necessária aos exames que possam permitir julgamentos seguros. Assim, as conciliações bancárias preparadas pela empresa devem ser revisadas, confirmadas diretamente junto aos bancos. O auditor pode atentar para as operações incomuns, uma vez que podem ser descobertos desfalques relacionados a estas contas.

Outro aspecto sugerido, é o de efetuar a contagem surpresa da conta Caixa e de outros valores que possam ter liquidez imediata e, desta forma, assegurarem as exclusões ou inclusões, com o intento de permitir a compatibilização do saldo apresentado e a contagem realizada. Após analisar as operações, na busca de possíveis distorções na contagem desses valores, podem ser verificados os saldos contábeis e, utilizando-se o critério de amostragem, proceder ao exame de operações contabilizadas.

Contas a Receber e Provisão Para Devedores Duvidosos

Quando são realizadas auditorias nessas áreas, o auditor busca a apuração da autenticidade das contas, ou seja, se estão representando vendas realizáveis e efetivadas, devoluções, abatimentos, descontos ou ônus sobre esses direitos, além de avaliar o saldo das contas a receber.

Além disso, ele pode associar a esse procedimento o exame dos adiantamentos a fornecedores, a funcionários e a duplicatas descontadas. Para tanto, é necessária a verificação dos controles internos, como ponto de partida. Pode ser encontrada, pelo auditor, a existência de duplicatas falsas, ou seja, que não representam uma operação mercantil.

Utilizando o método da circularização dos clientes, a partir de uma listagem analítica de todos os títulos a receber, submetidos a testes de conformidade com os registros, o auditor pode encontrar condições suficientes para o seu posicionamento.

Quanto à Provisão para Devedores Duvidosos, após a realização das análises consideradas apropriadas, o auditor deverá verificar qual seria o montante cabível para essa provisão, considerando o comportamento histórico da provisão, a antiguidade dos créditos, as informações do departamento de cobrança, incluindo advogados, e os resultados da circularização.

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Estoques

Na análise dos estoques, os objetivos da auditoria é assegurar a sua existência física e sua propriedade; examinar os critérios de avaliação em conformidade com os princípios de contabilidade; verificar a existência de ônus sobre os mesmos; julgar se são apropriados para a finalidade da empresa.

Desta forma, a auditoria de estoques compreende a realização de inventário físico, acompanhado pessoalmente pelo auditor, verificando a existência dos itens contados e se estes foram inclusos no inventário, não esquecendo a necessidade do “corte” que é o momento em que os registros contábeis, os registros auxiliares e os documentos com eles relacionados, refletem o levantamento do inventário, porque um item pode ser incluído ou excluído a depender deste momento.

Assim, diversas vezes, o inventário pode ser realizado antes da data do balanço e, neste caso, verifica-se a grande importância dos controles internos, uma vez que, depois, será realizada uma avaliação de que estão corretos os valores constantes no balanço. Uma vez realizada tal contagem, poder-se-á avaliar a efetividade desses controles.

Concluído o trabalho do inventário, no caso de diferenças apuradas apresentarem relevância, deve ser proposto o ajuste no balanço. Finalmente, o auditor deve apurar a razoabilidade do inventário, considerando suas quantidades históricas, procurando identificar variações relevantes, principalmente ao início e ao final do exercício, analisando o lucro bruto e realizando sua comparação com o de exercícios anteriores.

Investimentos Relevantes

Conforme definido na chamada Lei das Sociedades por Ações, o exame dos investimentos relevantes representa os procedimentos a ser em realizados a fim de se verificar a segurança e a lucratividade do investimento, o qual, necessariamente, precisa ser em empresas controladas (onde há o predomínio nas decisões administrativas) ou coligadas (investimento relevante, porém não predominante).

Ativo Permanente, Diferido e Imobilizado

Nesse caso, a auditoria, a respeito do imobilizado consiste em constatar a existência dos bens, sua posse e propriedade, bem como a existência de ônus sobre esses bens. Consiste, também, no exame de sua apropriação em custos via depreciações; sua classificação contábil, consideradas a natureza, vida útil e utilização dos mesmos e na avaliação dos controles internos para os bens do ativo imobilizado. Além do imobilizado, estão incluídas, no campo de exame, as contas de depreciação, retificadoras do ativo, cuja finalidade é adequar o valor dos ativos ao desgaste pelo tempo e uso.

Passivo Circulante e Exigível a Longo Prazo

Corresponde à verificação, por parte do auditor, da correta contabilização das obrigações da empresa, principalmente em relação a Fornecedores e Contas a Pagar. Sendo primordial, novamente, é fundamental a análise antecipada do controle, pois por tratar de autorização para registro e pagamento devem estar adequadamente demonstrada no Balanço.

Assim, tal análise compreende todo o passivo exigível da empresa, devendo-se na avaliação dos controles internos atentar para pagamentos eventuais, sistemáticos ou em duplicidade e para omissões de passivos. Caso tais controles sejam ineficientes, os procedimentos deverão ser ampliados e aprofundados, do contrário, tais exames podem ser realizados até cerca de dois meses antes do encerramento do exercício com base em balancete.

Além disso, o auditor precisa examinar contas antigas que não foram baixadas, contas canceladas durante o exercício, devoluções não convincentes e contas com saldos devedores, circularizando as contas que apresentem tais evidências.

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As conferências, as divergências, os ajustes propostos, enfim, todos os trabalhos efetuados serão anotados na listagem e devem integrarar os papéis de trabalho, que servirão de base para formar a opinião do auditor.

Provisão para o Imposto de Renda

Nesse caso, o auditor pode rever todo o cálculo do Imposto de Renda, constituindo-se em uma revisão dos procedimentos de contabilização de operações, sendo, portanto, fundamental reforço na auditoria procedida. Apesar de, representar importante teste final aos procedimentos realizados, traz como dificuldade as alterações na legislação relativa ao tributo.

Patrimônio Líquido

O exame do Patrimônio Líquido não abrange apenas aos lançamentos contábeis, mas, também, os livros societários, os estatutos sociais e as alterações, as Atas de Assembleias Gerais e das reuniões de diretoria e/ou do Conselho de Administração. Em caso de integralização de capital por bens, a análise se estende ao laudo de avaliação dos bens, com a sua reavaliação espontânea.

Nesses casos, a auditoria realiza a organização de Pasta Permanente, com todos os elementos necessários, a fim de demonstrar a evolução do Capital e o quadro demonstrativo da evolução, além da movimentação das contas do Patrimônio Líquido. Em tais contas, as movimentações são precedidas de deliberações da Assembleia Geral de Acionistas, do Conselho de Administração ou da Diretoria.

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Para (não) Finalizar

Nesta disciplina, conhecemos a Auditoria Fiscal e Tributária, por meio de seus conceitos e sua fundamental importância para as organizações, considerando a observância às Leis e às normas legais.

Esperamos que os temas aqui abordados sejam condutores para a sistematização de seus estudos e um maior aprofundamento da matéria.

Continuem estudando!

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