5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
1/104
FISCALITATE 1
Universitatea Hyperion Bucureti
UNIVERSITATEA HYPERION BUCURETI
FACULTATEA DE TIINE ECONOMICE
FISCALITATE
Colectivul
Departamentului de tiine Economice
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
2/104
FISCALITATE 2
Universitatea Hyperion Bucureti
Introducere
Cursul de Fiscalitate se adreseza studentilor nscrii la
programul de studiu ID, organizat de Facultatea de tiine Economice.
n actualul context economic intern i internaional, marcat de
profunde transformri la nivelul economiei mondiale, Romnia a trebuits-i adapteze structurile economico-sociale, financiare i fiscale n
concordan cu mecanismele i legile de funcionare ale economiei de
pia.
Gestionarea patrimoniului fiecrei ntreprinderi a devenit o
problem deosebit de complex care a necesitat armonizarea legislaiei
financiar-contabile i fiscale romneti cu cea existent pe plan
internaional, proces aflat ntr-o continu dezvoltare i adaptare.
ntr-o economie de pia, impozitele i taxele, subveniile i
alocaiile bugetare de fonduri, mprumuturile de stat i cheltuielile
guvernamentale constituie componente tot mai importante ale vieii
economice i sociale. Prin intermediul lor se acumuleaz i repartizeaz
resursele financiare la dispoziia statului. n acelai timp, ele pot fi
utilizate ca instrumente de gestiune macroeconomic i de asigurare aechilibrului general economic i financiar.
Odat cu dezvoltarea proprietii private, n Romnia, s-a conturat
ideea c piaa, prin forele sale, poate fi un ghid mai bun al unei politici de
impozite eficiente dect intervenia guvernamental. n echivalen cu
aceast idee au fost luate o serie de msuri pentru a genera deplasarea
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
3/104
FISCALITATE 3
Universitatea Hyperion Bucureti
dinspre intervenionism prin impozite, ctre neutralitatea impozitelor, care
permite reducerea distorsiunilor generate de impozite.
Orice unitate patrimonial este un sistem deschis care
interacioneaz n permanen cu mediul extern. Unele componente ale
mediului extern au efecte directe asupra activitii unitii, iar altele
acioneaz indirect, prin intermediul celorlalte componente.
Elementele cu aciune direct i care formeaz mediul unitii
sunt: furnizorii, clienii i concurena. Elementele cu aciune indirect
formeaz mediul general al unitii patrimoniale n cadrul cruia pe lng
componentele social, economic, financiar, politic etc. latura fiscal ilas o amprent marcant asupra ntreprinderii i nu poate s nu fac
obiectul unei atenii deosebite.
Cursul de Fiscalitate este structurat n patru uniti de nvare
(capitole), fiecare dintre acestea indicnd urmatoarele elemente: timp
estimativ de studiu pentru asimilarea informaiei; competene specifice
unitii de nvare; cuprins al unitii de nvare; teme de control;
bibliografie specificunitii de nvare.
Evaluarea cunotinelor constn evaluarea final, concretizat
prin examenul susinut n perioada de sesiune.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
4/104
FISCALITATE 4
Universitatea Hyperion Bucureti
Cuprinsul suportului de curs
1.Unitatea de nvare nr. 1 - DELIMITRI PRIVINDFISCALITATEA NTREPRINDERII
6
1.1. Impozitele i rolul lor n rile cu economie de pia 7
1.2. Concepte, principii i definiii fiscale 11
1.3. Relaia contabilitate-fiscalitate 21
1.4. Principii contabile i reguli fiscale 26
1.5. Tema de control 35
1.6. Testul de autoevaluare 35
1.7. Bibliografia specific unitii de nvare 36
2. Unitatea de nvare nr. 2- TAXA PE VALOARE
ADUGAT
38
2.1. Definiie i sfer de cuprindere 39
2.2. Operaiuni scutite de TVA 45
2.3. Pltitorii de TVA 49
2.4. Faptul generator i exigibilitatea taxei pe valoare adugat 51
2.5. Baza de impozitare a TVA 53
2.6. Cotele de impozitare i calculul TVA 55
2.7. Regimul deducerilor privind TVA 55
2.8. Obligaii ale pltitorilor n legtur cu TVA 60
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
5/104
FISCALITATE 5
Universitatea Hyperion Bucureti
2.9. Tema de control 63
2.10. Testul de autoevaluare 64
2.11. Bibliografia specific unitii de nvare 65
3. Unitatea de nvare nr. 3 - IMPOZITUL PE PROFIT 66
3.1. Categorii de pltitori 67
3.2. Determinarea profitului impozabil 70
3.4. Declararea i plata impozitului pe profit 77
3.4. Controlul impozitului pe profit 78
3.5. Tema de control 81
3.6. Testul de autoevaluare 81
3.7. Bibliografia specific unitii de nvare 82
4. Unitatea de nvare nr. 4 - IMPOZITE PE
VENITURILE PERSOANELOR FIZICE, CONTRIBUII
SOCIALE ALE FIRMEI I ANGAJAILOR
84
4.1. Impozitul pe salarii 85
4.1.1. Structura veniturilor din salarii 86
4.1.2. Calculul i plata impozitului pe salarii 87
4.1.3. Fie fiscale 89
4.2. Alte obligaii sociale i fiscale calculate pe baza salarilor 90
4.3. Impozitul pe veniturile din activiti independente 91
4.4. Plata i declararea impozitului 92
4.5. Tema de control 97
4.6. Testul de autoevaluare 97
4.7. Bibliografia specific unitii de nvare 98
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
6/104
FISCALITATE 6
Universitatea Hyperion Bucureti
5. BIBLIOGRAFIA NTREGULUI SUPORT DE CURS 99
6. NOTIELE CURSANTULUI 102
Unitatea de nvare nr.1
DELIMITRI PRIVIND FISCALITATEA NTREPRINDERII
Timpul de studiu individual estimat: 7 h
Competenele specifice unitii de nvare:
Dup studiul acestei uniti de nvare studentul va avea
cunotine despre:
impozite conceptele, principiile i definiiile fiscale relaia dintre fiscalitate i contabilitate
Cuprinsul unitii de nvare:
1.1. Impozitele i rolul lor n rile cu economie de pia
1.2. Concepte, principii i definiii fiscale
1.3. Relaia contabilitate-fiscalitate
1.4. Tema de control
1.5. Testul de autoevaluare
1.6. Bibliografia specific unitii de nvare
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
7/104
FISCALITATE 7
Universitatea Hyperion Bucureti
1.1. IMPOZITELE I ROLUL LOR N RILE CU ECONOMIE
DE PIA
Pentru a-i ndeplini rolul i funciile sale, statul trebuie s
mobilizeze resurse i s fac cheltuieli bneti, procednd la repartiia
sarcinilor publice ntre membrii societii, persoane fizice sau juridice.
Instrumentul financiar i juridic prin care se nfptuiete aceast repartiie
l constituie obligaia fiscal sub forma impozitelor, taxelor i altor sarcini
fiscale specifice fiecrei ri i fiecrei etape istorice n parte.
Impozitele reprezint o form de prelevare a unei pri din veniturile
sau averea persoanelor fizice sau juridice, la dispoziia statului, n vederea
acoperirii cheltuielilor sale. Aceast prelevare se face n mod obligatoriu,
cu titlu nerambursabil i fr contraprestaie din partea statului.
Fiscalitatease delimiteaz ca un sistem de percepere i ncasare a
impozitelor i taxelor, precum i ca un ansamblu coerent de surse dedrept care reglementeaz impunerea contribuabililor i fundamenteaz
juridic impozitele i taxele. n acest sens prezint interes definiia privind
fiscalitatea, aa cum este formulat n dicionarul LAROUSSE: Fiscalitatea
reprezint totalitatea impozitelor i taxelor, a reglementrilor de natur
fiscal, precum i a aparatului fiscal ce vin s influeneze direct sau
indirect activitatea unui agent economic devenit contribuabil.
Aria de cuprindere a ntregii activiti fiscale este dat de sistemul
fiscal, definit ca totalitatea impozitelor i a altor venituri pe care statul,
prin organele sale specializate, le percepe n baza surselor legislative n
urma crora ia natere creana fiscal a statului asupra contribuabililor.1
1 Mihai Ristea Fiscalitatea i contabilitatea ntreprinderii, Editura TribunaEconomic, Bucureti, 1995, p.10
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
8/104
FISCALITATE 8
Universitatea Hyperion Bucureti
Din punct de vedere structural, gruparea impozitelor i a taxelor s-a
fcut potrivit clasificaiei bugetare a veniturilor, ceea ce corespunde i
ordinii n care acestea au fost aezate n bugetul de stat i n bugetele
locale. Astfel, impozitele mprite n impozite directe i indirecte suntcomponente ale veniturilor fiscale i implicit ale veniturilor curente. n
categoria impozitelor directe sunt cuprinse urmtoarele venituri bugetare
mai importante: impozitul pe profit, impozitul pe salarii, impozitul pe
cldiri, impozitul pe terenurile agricole ale populaiei, taxa asupra
mijloacelor de transport, taxa de timbru, taxa pentru folosirea terenurilor
n alte scopuri dect pentru producia vegetal, agricol sau silvic etc.
Dintre impozitele indirecte se pot enumera, ca fiind mai importante,
urmtoarele: taxa pe valoare adugat, accizele, taxele vamale, impozitul
pe spectacole etc.
Impozitele i taxele sunt caracterizate prin cteva elemente
specifice:
potrivit legislaiei rii noastre impozitul nu mbrac dect formbneasc, element cel difereniaz de orice obligaii neexprimatei necalculate n bani;
natura de plat general a impozitului rezult din obligaia carese refer la grupe sau categorii de contribuabili i nu la subieci
individual determinai;
caracterul definitiv al impozitului evideniaz lipsa unei obligaiide restituire, direct ctre contribuabili, a sumei percepute;
caracterul unilateral al obligaiei, n sensul c beneficiarulnecondiionat al plii este statul, iar contribuabilul nu poate
pretinde un echivalent corelativ direct individual; este vorba deci
de un caracter ireversibil al impozitului;
noiunea de impozit cuprinde i elementele de stabilire aobligaiei fiscalen sarcina contribuabililor; aceasta const n
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
9/104
FISCALITATE 9
Universitatea Hyperion Bucureti
procedura fiscal pentru identificarea i concret a subiectului i
obiectului impunerii, calcularea impozitului de plat cu ajutorul
cotelor de impunere i plata acestuia la termenele i condiiile
prevzutede lege i nu n mod arbitrar.
Cu privire la aceast ultim caracteristic a impozitelor i taxelor, se
poate afirma c potrivit experienei din ultimii ani impozitele direct i cele
indirecte dein ponderea cea mai mare (peste 90%) n totalul veniturilor
bugetare. n viitor ns, pe msura lrgirii economiei de pia, se ateapt
o modificare a acesteia n favoarea impozitelor indirecte percepute de la
agenii economici a cror activitate se va dezvolta continuu.
Ponderea majoritar a impozitelor n cadrul veniturilor bugetare se
datoreaz n primul rnd rolului acestora. Rolul impozitelor de stat se
manifest pe plan financiar, economic, politic i social, dar n mod diferit
de la o etap de dezvoltare economic la alta. Rolulcel mai important al
impozitelorse manifest pe plan financiar, deoarece aceasta constituie
mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare pentru
acoperirea cheltuielilor publice.
La introducerea unui impozit, se cere ca acesta s aib un
randament fiscal ridicat, s fie stabil i elastic. Un impozit este
considerat stabil atunci cnd randamentul rmne constant de-a lungul
ciclului economic. Deci, randamentul unui impozit nu trebuie s sporeasc
odat cu creterea volumului produciei i a veniturilor n perioadele
favorabile ale ciclului economic n ceea ce privete elasticitatea
impozitului, aceasta presupune ca impozitul s poat fi adaptat n
permanen necesitilor de venituri ale statului.
Astfel, dac se nregistreaz o cretere a cheltuielilor bugetare, este
necesar ca impozitul s poat fi majorat corespunztor i invers. In
practica fiscal rezult c elasticitatea, de regul, acioneaz n sensul
majorrii impozitului.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
10/104
FISCALITATE 10
Universitatea Hyperion Bucureti
Aceast tendin de cretere absolut i relativ a impozitului este
caracteristic perioadei actuale i se realizeaz prin creterea numrului
pltitorilor, extinderea bazei de impunere, precum i prin majorarea
cotelor de impunere.
n ultimii ani, s-a remarcat o anumit accentuare a rolului
impozitelor pe plan economic, concretizat n ncercrile statului de a
folosi impozitele ca un mijloc de intervenie n activitatea economic. n
funcie de intenia legiuitorului, impozitele se pot manifesta ca un
instrument de stimulare sau de frnare a unei activiti, de cretere sau
de reducere a produciei sau a consumului unui anumit produs, de
impulsionare sau de ngrdire a comerului exterior.
Astfel, n vederea creterii consumului unei anumite mrfi, statul
procedeaz la micorarea sau chiar suprimarea impozitelor indirecte
percepute la vnzarea acesteia.
Dac se urmrete reducerea consumului, atunci se procedeaz la
majorarea cotelor de impozit aplicate la vnzarea mrfii respective. De
asemenea extinderea relaiilor comerciale cu strintatea poate fi
stimulat prin msuri fiscale, constnd n restituirea parial sau integral
a impozitelor indirecte aferente mrfurilor exportate sau prin reducerea
nivelului taxelor vamale percepute de ctre stat la importul anumitor
mrfuri utilizate pentru fabricarea de produse destinate exportului. Deci,
cu ocazia introducerii unui impozit, statul urmrete nu numai procurarea
veniturilor necesare acoperirii cheltuielilor publice ci i folosirea acestuia
ca instrument de impulsionare a dezvoltrii unor ramuri sau subramuri
economice.
Pe plan social, rolul impozitelorse concretizeaz n faptul c prin
intermediul lor statul procedeaz la redistribuirea unei pri importante din
PIB ntre clase i pturi sociale, ntre persoanele fizice i cele juridice.
Astfel, prin intermediul impozitelor i taxelor, statul preia la buget ntre
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
11/104
FISCALITATE 11
Universitatea Hyperion Bucureti
trei i patru zecimi i chiar mai mult din PIB n rile dezvoltate, n timp ce
n rile n curs de dezvoltare preia ntre dou i trei zecimi.
Aceste limite sunt influenate de factori externi sistemului de
impozite, cum ar fi: nivelul PIB pe locuitor, nivelul mediu al impozitului i
progresivitatea impunerii, prioriti stabilite de stat n ceea ce privete
destinaia resurselor financiare concentrate la dispoziia sa, etc., dar i de
factorii interni sau proprii sistemului de impozite, locul cel mai important
ntre acetia ocupndu-l progresivitatea cotelor de impunere.
n ceea ce privete rolul politic al impozitelor, se poate spune c
prin politica fiscal promovat de unele state se urmrete realizarea unorobiective de ordin social-politic.
Analiznd rolul multiplu al impozitelor, putem desprinde concluzia c
aceste impozite pot fi folosite concomitent cu alte instrumente pentru
redresarea situaiei economiei. Impozitele pot fi folosite pentru a ncuraja
sau descuraja o anumit activitate economic, fr s nceteze a fi un
mijloc de acoperire a cheltuielilor publice.
1.2. CONCEPTE, PRINCIPII I DEFINIII FISCALE
ntr-o economie de pia, fiscalitatea mbrac un dublu aspect
pentru agentul economic. Pe de o parte, ea se concretizeaz n prelevri
obligatorii ctre stat, cu influen asupra trezoreriei ntreprinderii. Acest
aspect d coninut noiunii de sarcin fiscal. Pe de alt parte,ntreprinderea poate folosi i n interesul ei principiile i metodele fiscale.
Astfel, n activitile de exploatare financiar sau de investiii ale
ntreprinderii se pot folosi metode i tehnici ale cror inciden fiscal
ofer avantaje concretizate ntr-o situaie de trezorerie favorabil.
Aezarea i perceperea impozitelor se pot realiza numai prin
utilizarea i punerea n funciune a unui mecanism fiscal, a unor metode,
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
12/104
FISCALITATE 12
Universitatea Hyperion Bucureti
tehnici i instrumente fiscale, prin aplicarea crora s fie respectate
principiile fiscale.
Sistemul fiscal este structurat pe trei componente
interdependente2: impozitele i taxele ca venituri ale statului, mecanismul
fiscal i aparatul fiscal.
Impozitele i taxele reprezint veniturile bugetului de stat care
provin de la persoane juridice i fizice. n momentul ncasrii lor,
impozitele i taxele nu au o destinaie special. Dup ncasarea lor, sunt
utilizate n vederea efecturii cheltuielilor publice pentru realizarea
funciilor i sarcinilor puterii i instituiilor sale.Mecanismul fiscal reprezint ansamblul de metode i tehnici de
impunere privind veniturile fiscale ale statului precum i instrumentele
impunerii.
Aparatul fiscal decurge din nsi legile care reglementeaz
impozitele i taxele. Statul ndeplinete sarcinile fiscale prin instituiile
autoritii publice (Parlament i Guvern).
n domeniul fiscal sunt utilizate mai multe noiuni. Alturi de
noiunea de fiscalitate este utilizat i cea de fisc, definit ca administraie,
n sarcina cruia revin calculul, perceperea i urmrirea plii impozitelor
i taxelor datorate statului de ctre contribuabili. Este, de asemenea,
folosit termenul de fiscal (care privete fiscul, sau aparine acestuia).
Impozitele i taxele reprezint fundamentul i motivaia pe
care este construit fiscalitatea. Ele sunt instituite prin legi sau alte
acte normative bazate pe legi.
Sistemul de impozite i taxe trebuie s ndeplineasc urmtoarele
funcii3:
2 Mihai Ristea Fiscalitatea i contabilitatea ntreprinderii, Editura Tribuna
Economic, Bucureti, 1995, p.10
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
13/104
FISCALITATE 13
Universitatea Hyperion Bucureti
a) finanarea cheltuielilor publice, urmrindu-se obiectivul de
randament bugetar. Nivelul prelevrilor obligatorii este, n bun msur,
determinat de mrimea cheltuielilor publice. Se pot distinge, din acest
punct de vedere, sisteme fiscale mai liberale (n care sarcina fiscalsuportat de contribuabili este mai redus i implicit intervenie statului
prin cheltuielile publice este de asemenea, mai redus) i sisteme fiscale
intervenioniste, n care statul i propune s finaneze mai multe activiti
i are nevoie de resurse mai mari, mobilizate ndeosebi prin impozite i
taxe (dar i prin mprumuturi sau alte resurse nefiscale);
b) redistribuirea veniturilor conform principiului echitii, care poate
fi interpretat n sensul c, pe de o parte, cheltuiala cu impozitul trebuie
repartizat ct mai echitabil ntre contribuabili i, pe de alt parte,
impozitul ar avea rolul de a corecta repartiia veniturilor primare, pentru a
o face ct mai echitabil de aici tehnici precum progresivitatea
impunerii;
c) stabilizarea activitii economice sau corectarea dezechilibrelor n
scopuri de eficien economic.
Impozitul este un instrument de politic economic i poate juca un
rol n sensul stimulrii, descurajrii sau stabilizrii unor componente.
Aceast funcie este privilegiat sau nu dup cum ne situm ntr-un
sistem mai intervenionist sau ntr-unul mai liberal. Se poate spune c
aceast funcie se bazeaz, ntr-o anumit msur, pe ipoteza potrivit
creia funcionarea spontan a pieei nu permite realizarea optimului
colectiv fiscalitatea poate astfel s fie utilizat pentru a corecta unele
eecuri ale pieei.
3A. Vallee Economie des systmes fiscaux compars, PUF, Paris, 1994, p. 48 iR.A. Musgrale Public Finance in Theorie and Practice,Mc-Graw-Hill, 1984, p.84,citai de Costel Istrate n Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom,
Iai, 2000, p.12
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
14/104
FISCALITATE 14
Universitatea Hyperion Bucureti
La nivelul unei ri, ansamblul impozitelor i taxelor provenite de la
persoane fizice i de la cele juridice formeaz sistemul fiscal.4
Precizarea funciilor sistemului fiscal permite i punerea n eviden
a principiilorcare stau la baza aprecierii eficienei sistemului fiscal:5
1. Principiul randamentului.
Impozitul este apreciat n funcie de randamentul su bugetar.
Obiectivul ar fi maximizarea randamentului impozitului pentru un cost dat
sau diminuarea costului gestiunii sale pentru un randament dat.
2. Principiul simplicitii (al lipsei de arbitrariu).
Impozitul trebuie s fie uor de administrat, uor de neles de ctre
contribuabili, s fie prelevat potrivit unor reguli simple, clare i care s nu
dea natere la nici un arbitrariu.
3. Principiul flexibilitii
Impozitul flexibil se adapteaz rapid la necesitile politicii
conjuncturale. n acest context, flexibilitatea poate fi apreciat ca
sensibilitatea bazei de impozitare la evoluia activitii economice i se
apreciaz c, de exemplu, tehnica stopajului la surs permite o adaptare
mai rapid a veniturilor fiscale ale statului la conjunctur.
4. Principiul stabilitii
4I. Condor Drept financiar, R.A. Monitorul Oficial, Bucureti, 1994, p.1225Costel Istrate - Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom, Iai, 2000,p.12-14
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
15/104
FISCALITATE 15
Universitatea Hyperion Bucureti
Modificrile frecvente ale legislaiei fiscale sunt surs de ineficacitate
i, n plus, un impozit vechi este mai uor acceptat de ctre contribuabili.
Chiar dac acest principiu este aparent contradictoriu cu cel precedent (al
flexibilitii), ntotdeauna este de dorit o anumit stabilitate a impozituluipentru a-i asigura pe contribuabili mpotriva arbitrariului, a le menine
ncrederea n sistem i a permite ca deciziile lor s fie luate n condiiile
unei ct mai mari certitudini.
5. Principiul echivalenei.
Sarcina fiscal suportat de contribuabil trebuie s fie corelat cuavantajele pe care i le procur cheltuielile publice, prin accesul la bunurile
i serviciile publice. Acest principiu este mai degrab un deziderat. n
teoria fiscal se apreciaz c modelul teoretic al echivalenei sufer
numeroase limitri care i reduc aplicabilitatea practic. n contabilitate, se
ridic o problem legat de aceast echivalen n legtur cu impozitul pe
profit. Este acest impozit o cheltuial sau ar trebui considerat ca o
participare a statului la rezultatele favorabile ale ntreprinderii? Dac se
accept existena unei echivalene certe ntre impozitul pltit i bunurile i
serviciile publice de care beneficiaz contribuabilii, atunci impozitul poate
fi considerat din punct de vedere contabil, mai degrab ca o cheltuial.
Dac, dimpotriv, nu se accept dect ntr-o mic msur teoria
echivalenei sau dac suntem n situaia de a considera c sarcina fiscal
suportat de contribuabil depete valoarea bunurilor i serviciilor
furnizate de stat, atunci impozitul poate fi interpretat ca o participare la
profit a statului i mai puin ca o cheltuial.
6. Principiul neutralitii
Impozitul nu trebuie s contravin unei mai bune administrri n
economie, el trebuie s incite la o gestiune mai bun la nivelul
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
16/104
FISCALITATE 16
Universitatea Hyperion Bucureti
contribuabilului. Aici se poate aduga i necesitatea ca impozitul s se
stabileasc dup reguli unitare pentru toi, fr discriminri directe sau
indirecte.
n teorie se afirm c neutralitatea impozitului depinde i de
elasticitatea ofertei i a cererii pentru bunurile sau factorii de producie
care fac obiectul impunerii. Cu ct elasticitatea este mai mic, cu att
impozitul este mai neutru.
7. Principiul echitii
Contribuia fiecruia la acoperirea cheltuielilor publice trebuie s se
fac n funcie de capacitile contributive. O problem o reprezint
determinarea i msurarea acestor capaciti contributive care depind de
considerente politice, economice, sociale, morale, filosofice. Indicatorii
care se folosesc la determinarea capacitii contributive pot conduce la
alegerea unei structuri optime ntre trei categorii predominante deimpozit: pe venit, pe capital i pe cheltuieli.
8. Principiul legalitii
Impozitul trebuie s aib mereu la baz o reglementare legal.
Reglementrile legale din domeniul impozitelor i taxelor au aprut i s-au
impus de-a lungul timpului ca urmare a experienei acumulate de ageniifiscali i n urma evoluiei doctrinei n domeniu. n Romnia se afl n plin
elaborare un sistem fiscal care se dorete a fi performant.
S-au propus i s-au realizat sau urmeaz s se realizeze mecanisme
la care se adaug o serie de faciliti care vin s stimuleze contribuabilul
n vederea desfurrii unor activiti n msur s lrgeasc baza de
impozitare sau s micoreze presiunea social asupra bugetului, astfel:
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
17/104
FISCALITATE 17
Universitatea Hyperion Bucureti
scutirea sau reducerea impozitului pe profit, n cazul unorinvestiii;
folosirea regimurilor de amortizare degresiv sau acceleratpentru recuperarea ct mai rapid a capitalului imobilizat;
scutiri de taxe vamale, amnarea plii n vam a importului deechipamente tehnologice;
scutirea de TVA i taxe vamale a materiilor prime din importdestinate obinerii de produse care vor fi reexportate;
posibilitatea reportrii, timp de cinci ani, a deficitului fiscal; stimularea intrrii resurselor proprii prin permisiunea acordat
unitilor patrimoniale de a constitui rezerve legale din profitul
brut pn cnd acestea ating 20% din capitalul social;
scutiri de impozite i taxe pentru investiiile realizate n zoneledefavorizate;
acordarea de stimulente pentru plat la scaden a obligaiilorfiscale.
Pentru ca prin impozit s se poat realiza obiectivele financiare,
economice i sociale urmrite de stat, la introducerea lor este necesar ca
obligaiile fiscale s fie cunoscute i respectate att de organele fiscale ct
i de contribuabili.
Parcurgerea problematicii fiscale oblig la prezentarea unor definiii
fiscale denumite i elemente tehnice ale impozitului, a cror formulare
reprezint o component a sistemului doctrinei fiscale. Astfel, se pot avea
n vedere urmtoarele concepte:
Subiectul impozituluipoate fi o persoan fizic sau juridic obligat
prin lege s suporte plata unui impozit sau a unei taxe. n reglementrile
fiscale subiectul impozabil se mai numete i contribuabil;
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
18/104
FISCALITATE 18
Universitatea Hyperion Bucureti
Obiectul impunerii este structura fiscal ce st la baza aezrii
impozitului sau taxei, respectiv venitul, profitul, preul sau tariful. De
exemplu, la impozitele indirecte materia supus impunerii poate fi:
produsul care face obiectul vnzrii, serviciul prestat, bunul importat,produsele de tutun n cazul accizelor;
Sursa impuneriiarat din ce anume se pltete impozitul. n cazul
impozitului pe avere acesta se pltete din venitul de pe urma averii
respective. n schimb la impozitul pe venit, obiectul impunerii coincide n
toate cazurile cu sursa.
Baza de calcul, de regul, coincide cu obiectul impozitului, dar existi excepii: de exemplu, la impozitul pe cldiri obiectul de calcul l
reprezint cldirea, iar baza de calcul este reprezentat de valoarea sau
taxele de succesiune.
Pltitorul de impoziteste persoana obligat s efectueze calculul i
plata obligaiei fa de buget. De regul, pltitorul este subiectul
impozabil. Exist totui i excepii n care pltitorul nu este i subiect al
impozitului. De exemplu, la impozitul pe salarii subiectul este salariatul,
iar pltitor este unitatea la care realizeaz salariul.
Cota de impunerese exprim printr-o sum fix sau un procent care
se aplic asupra bazei impozabile i cu ajutorul creia se determin
impozitul datorat.
La rndul su, cota procentual poate fi proporional i progresiv,
iar cota fix este exprimat sub forma unui cuantum aplicat la baza decalcul sau la o parte din aceasta. Cotele procentuale proporionale rmn
neschimbate n raport de baza de calcul (de exemplu TVA 19%), iar cotele
procentuale progresive se caracterizeaz prin faptul c se modific n
funcie de mrimea bazei de calcul. De exemplu, n cazul impozitului pe
salarii, cota progresiv se difereniaz pe trane.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
19/104
FISCALITATE 19
Universitatea Hyperion Bucureti
Termenul de platreprezint perioada de timp n care se poate plti
impozitul, fiind prevzut de lege.
Facilitile fiscale acordate apar sub forma scutirilor, amnrilor,
ealonrilor, reducerilor.
Drepturile pltitorului de impoziteapar atunci cnd la scadena unui
impozit s-a pltit o sum mai mare dect cea care trebuia pltit. Aceast
problem poate fi rezolvat prin compensarea sumei pltit n plus cu
suma ce trebuie pltit la scadena urmtoare sau cu o parte din aceast
sum.
Dac compensarea nu este posibil se recurge la restituirea sumei
pltit n plus. Dac pltitorul se consider nedreptit poate recurge la
contestare.
Obligaiile pltitoruluise stabilesc prin lege i se refer la calcularea
i vrsarea la termen a impozitelor; la organizarea evidenei impozitelor i
taxelor din care s rezulte cu exactitate baza de calcul, sumele de plat imodul cum s-au fcut plile.
Impunerea const n identificarea tuturor categoriilor de persoane
fizice sau juridice care dein sau realizeaz un anumit obiect impozabil, n
evaluarea bazei de calcul a impozitului, n determinarea exact a
cuantumului acestuia.
Sanciunile apar atunci cnd nu se respect termenele legale de
plat a impozitelor sau atunci cnd obligaia de plat este determinat
incorect.
La nivelul ntreprinderii se delimiteaz i funcioneaz n condiii de
eficien o gestiune fiscal, cum de altfel exist i o gestiune comercial
sau financiar. Existena unei fiscaliti a ntreprinderii genereaz
necesitatea crerii unui sistem informaional care s gestioneze mulimea
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
20/104
FISCALITATE 20
Universitatea Hyperion Bucureti
regulilor fiscale privind obiectul impunerii, baza de calcul, cota de
impunere, termenul de plat, facilitile i penalitile fiscale. Un
asemenea sistem trebuie s aib un caracter preventiv i asiguratoriu
privind drepturile i obligaiile fiscale, precum i sanciunile n cazulneregulilor6.
Pentru a aprecia calitatea aciunilor i deciziilor luate n cadrul
gestiunii fiscale a ntreprinderii, se au n vedere cel puin dou criterii:
eficiena, atunci cnd ctigul realizat este evident; confirmarea de ctre administraia fiscal a conformitii
msurilor luate cu regulile.
Principalele obiective ale gestiunii fiscalesunt:7
diminuarea sarcinii fiscale, ca pondere i ca mrime absolut ncifra de afaceri;
amnarea n timp a sarcinii fiscale;
regularizarea n timp a nivelului profitului realizat dentreprindere;
asigurarea ndeplinirii obligaiilor fiscale ale ntreprinderii.
Diminuarea sarcinii fiscale presupune diminuarea profitului
impozabil. Acest obiectiv se poate realiza prin utilizarea unor metode de
evaluare, prin localizarea optim a profitului sau prin operaiuni de
restructurare care s implice mai multe ntreprinderi.
Amnarea la timp a sarcinii fiscale este un obiectiv a crui
importan crete n condiii de inflaie prin influena favorabil pe care o
are asupra situaiei de trezorerie.
6Mihai Ristea Contabilitatea ntre fiscal i gestionar, Editura Tribuna Economic,Bucureti, 1998, p.1037Costel Istrate Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom, Iai, 2000,p.22
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
21/104
FISCALITATE 21
Universitatea Hyperion Bucureti
Pentru ntreprindere nu este ntotdeauna indicat s apeleze la
diminuarea sau amnarea n timp a sarcinii fiscale. Exist situaii cnd
este preferabil s se declare profituri mai mari dect cele efectiv realizate,
fie pentru a realiza un nivel relativ constant al profiturilor de la un
exerciiu financiar la altul, fie din motive financiare sau comerciale. n
astfel de situaii se pot folosi instrumentele fiscale.
Realizarea efectiv a obiectivelor gestiunii fiscale are loc prin politica
fiscal a ntreprinderii, ca manier concret de utilizare a instrumentelor i
tehnicilor specifice.
1.3. RELAIA CONTABILITATE-FISCALITATE
ntre contabilitate i fiscalitate exist o relaie complex deoarece
contabilitatea reprezint o surs privilegiat de informaii pentru organele
fiscale, majoritatea obligaiilor fiscale fiind stabilite pe baza datelor din
contabilitate.
ntre fiscalitate i contabilitate se ncearc s se precizeze influenauneia asupra celeilalte. Se pot identifica din lurile de poziii ale diferiilor
autori romni i strini, urmtoarele posibiliti:8
contabilitatea este influenat de fiscalitate; contabilitatea este dependent de fiscalitate; contabilitatea influeneaz fiscalitatea.n toate cazurile exist o prere unanim acceptat i anume
existena unei interdependene ntre fiscalitate i contabilitate.
Contabilitatea trebuie s asigure informaii pentru toi utilizatorii,
respectiv investitorii de capital, fiscalitatea ca reprezentant al statului,
bancherii, clienii, furnizorii ca parteneri de afaceri ai ntreprinderilor,
8Costel Istrate Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom, Iai, 2000,p.23
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
22/104
FISCALITATE 22
Universitatea Hyperion Bucureti
organele de sintez informaional ale guvernului i angajaii
ntreprinderilor.
n raporturile dintre contabilitate i fiscalitate exist o problem
important care const n faptul c principiile, regulile, normele i
reglementrile proprii celor dou componente nu sunt asemntoare n
toate cazurile. ntr-o contabilitate reglementat, informaia contabil este
constituit pe baza principiilor, regulilor i normelor proprii.
n schimb, informaia fiscal servete ca baz de impozitare i
taxare, conform principiilor, regulilor i normelor definite de dreptul fiscal.
Pe plan european, relaia dintre contabilitate i fiscalitate esteexprimat prin dou opinii9:
n Marea Britanie se afl o deconexiune ntre rezultatul contabil icel fiscal;
n Frana, Germania i ntr-o mic msur Italia, se observ oaliniere a regulilor contabile la cele fiscale.
n Frana legturile dintre rezultatul contabil i rezultatul fiscal suntprevzute n decretul din 14 martie 1984. Dac ntre regulile contabile i
cele fiscale apar neconcordane acestea trebuie s fie nscrise n tabelul
2058 privind situaia fiscal de determinare extracontabil a rezultatului.
Relaiile ntre fiscalitate i contabilitate sunt relaii de aliniere,
deoarece acordarea facilitilor fiscale este nlesnit de contabilizarea
acestora. Atunci cnd legile fiscale sunt absente sunt aplicate regulile
contabile.
Exist i un punct de conflict ntre contabilitate i fiscalitate ce
vizeaz evaluarea datoriilor i creanelor n monede strine. n timp ce n
contabilitate operaiunile n devize sunt supuse principiului prudenei,
9N. Feleag Contabilitate aprofundat, Ed. Economic, Bucureti, 1996, p.374
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
23/104
FISCALITATE 23
Universitatea Hyperion Bucureti
rezultatul fiscal cuprinde pierderile i profiturile generate de operaiunile n
devize, ca i cum ele ar fi fost realizate.
ntreprinderile franceze utilizeaz cele dou metode de amortizare
admise pe plan fiscal: metoda liniar i cea degresiv.
n Frana stocurile sunt evaluate pe baza metodelor costului mediu
ponderat i primul intrat, primul ieit, ceea ce conduce, n perioada de
cretere a preurilor, la supraevaluarea stocului final.
Att contabilitatea ct i fiscalitatea ntrebuineaz un numr mare
de provizioane.
n Germania relaiile dintre contabilitate i fiscalitate sunt supuse
principiului alinierii care la rndul su provine din principiul unicitii
bilanului, ceea ce implicraporturi strnse ntre contabilitate i fiscalitate:
de exemplu, obligaia de a contabiliza deducerile fiscale i calculul
rezultatului fiscal pe baza documentelor de sintez. Principiul prudenei
este conceput ntr-o interpretare mai extensiv dect n Frana.
ntrebuinarea acestor norme contabile are drept consecindeterminarea unui rezultat contabil subevaluat, fapt care se explic prin
contextul economic i financiar al Germaniei. Deci rezultatul contabil nu
poate fi utilizat ca indicator de performan al ntreprinderilor.
Se face o distincie ntre bilanul contabil care se ntocmete pe baza
regulilor contabile ale codului de comer i bilanul fiscal care se determin
conform regulilor legii fiscale. Ca atare, exist o interdependen ntre cele
dou bilanuri deoarece, pe de o parte, bilanul fiscal este bazat pe cel
contabil, iar, pe de alt parte, dreptul fiscal oblig codificarea anumitor
msuri n bilanul contabil pentru a beneficia de avantaje fiscale.
Spre deosebire de dreptul fiscal, normele contabile admit o evaluare
la un nivel mai sczut a elementelor activului circulant pentru a ine cont
de fluctuaia viitoare a pieei.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
24/104
FISCALITATE 24
Universitatea Hyperion Bucureti
n privina evalurii stocurilor, n contabilitate nu este obligatorie
luarea n consideraie a cheltuielilor indirecte de producie, n timp ce
dreptul fiscal oblig la luarea n consideraie a acestor cheltuieli.
Pasivul bilanier conine excedentul amortizrilor fiscale deductibile
fa de amortizrile admise n contabilitate. Datoriile i creanele n
moned strin sunt menionate la costul lor istoric n bilan.
n materie de impozitare a profitului, a fost introdus o lege
contabil ce se aplic societilor comerciale ncepnd cu 1 ianuarie 1987
i care face referiri la metoda impozitului amnat.
n Italiarelaiile dintre contabilitate i fiscalitate sunt foarte strnsedeoarece beneficiul impozabil este calculat pornind de la rezultatul
contabil, avnd la baz respectarea regulilor fiscale. Rezultatul raportului
dintre contabilitate i fiscalitate este aproape identic cu situaia din Frana.
n ntreprinderi se practic dou tipuri de bilanuri: unul ntocmit
conform normelor Codului civil, care este puin folosit n analizele de
gestiune i altul retratat, care servete ca baz pentru analiza financiar.
ntreprinderile italiene utilizeaz metoda de amortizare liniar,
deoarece amortizarea degresiv este interzis. De asemenea n materie de
impozitare a profitului se aplic metoda impozitului exigibil.
n evaluarea stocurilor se aplic metoda ultimul intrat primul
ieit, care protejeaz ntreprinderile de efectele inflaiei. Stocurile sunt
evaluate la cea mai mic valoare dintre costul de revenire i preul pieei.
Din aceast cauz, n Italia nu exist provizioane pentru deprecierea
preurilor i nici pentru creteri de preuri.
Chiar dac fiscalitatea impune unele reguli i proceduri ea ofer i
posibilitatea de a alege un sistem de opiuni care poate fi exploatat de
ntreprinderi:
- alinierea regulilor contabile cu cele fiscale;
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
25/104
FISCALITATE 25
Universitatea Hyperion Bucureti
- rezultatul contabil s fie apropiat de cel fiscal;
- rezultatul s fie determinat fr s se mai fac apel la regulile
prudenei;
- amortizrile nu trebuie utilizate n scopul de a incita la investiii, iar
provizioanele sunt rar constituite.
n Regatul Unit legile fiscale au un efect mic asupra metodelor
contabile. De exemplu: societile britanice pot opera deduceri fiscale
autorizate de lege fr a le contabiliza. Se ajunge astfel ca bilanul
contabil s fie diferite de cel fiscal.
Imaginea fidel, ca principiu dominant al contabilitii britanice,
garanteaz o anumit libertate contabilului n elaborarea conturilor.
Amortizrile contabile trebuie s fie reintegrate pentru determinarea
rezultatului fiscal.
n ceea ce privete evaluarea stocurilor, metoda ultimul intrat,
primul ieit este interzis, fiind aplicat metoda primul intrat, primul
ieit care corespunde cerinelor principiului imaginii fidele.
Sistemul fiscal britanic nu opereaz cu provizioane pentru pierderi
de schimb valutar.
Datoriile i creanele n monede strine sunt convertite la nivelul
cursului de nchidere, iar diferenele de curs afecteaz rezultatul.
n Romnia, legturile dintre contabilitate i fiscalitate se
caracterizeaz prin faptul c fiscul mprumut multe reguli dincontabilitate.
Influenele contabilitii asupra dreptului fiscal se explic prin faptul
c, pentru msurarea materiei impozabile, fiscul a fost nevoit s gseasc
reguli de evaluare, de delimitare n timp, de amortizare etc. Ar fi fost
inutil crearea de reguli proprii, n condiiile n care contabilitatea dispunea
deja de proceduri consacrate.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
26/104
FISCALITATE 26
Universitatea Hyperion Bucureti
Deoarece n Romnia att normele contabile ct i cele fiscale sunt
elaborate de ctre Ministerul Finanelor, interdependena dintre
contabilitate i fiscalitate este foarte strns, fcnd ca influenele fiscului
asupra contabilitii s par i mai evidente.
ntre dreptul fiscal i dreptul contabil exist o diferen ce se poate
explica prin diferena de finalitate dintre cele dou discipline10: n timp ce
contabilitatea are ca obiectiv stabilirea bazelor de calcul pentru impozite,
fiscalitatea are ca sarcin stabilirea regulilor care s se adapteze ct mai
bine funciilor contabile.
1.4. PRINCIPII CONTABILE I REGULI FISCALE
n relaia dintre fiscalitate i contabilitate exist i divergene pe
lng numeroase elemente comune. n acest sens poate fi menionat
diferena dintre rezultatul contabil i cel fiscal. n ceea ce privete TVA-ul,
exist cazuri n care pri de TVA afecteaz cheltuielile ntreprinderii,
situaie contrar regulii de neutralitate a acestui impozit cu rezultatul(este vorba de ceea ce se numete remanena TVA)11.
Conform reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a
Comunitii Economice Europene i cu Standardele Internaionale de
Contabilitate, principiile contabile generale sunt:
- principiul continuitii activitii;
- principiul permanenei metodelor;
- principiul prudenei;
- principiul independenei exerciiului;
- principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv;
10 A. Viandier, Ch. de Lauzengheim Droit comptable, 2-m edition, Dallas, Paris,1993, p.711Costel Istrate Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom, Iai, 2000,p.27
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
27/104
FISCALITATE 27
Universitatea Hyperion Bucureti
- principiul intangibilitii;
- principiul necompensrii;
- principiul prevalenei economicului asupra juridicului;
- principiul pragului de semnificaie.
Principiul continuitii activitii
Acest principiu presupune c ntreprinderea i continu n mod
normal funcionarea ntr-un viitor previzibil, fr a intra n imposibilitatea
continurii activitii sau fr reducerea semnificativ a acesteia. Dacadministratorii ntreprinderii au luat cunotin de unele elemente de
nesiguran legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea
acesteia de ai continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate
n notele explicative. n cazul n care situaiile financiare nu sunt ntocmite
pe baza principiului continuitii, aceast informaie trebuie prezentat
mpreun cu explicaii privind modul de ntocmire a raportrii financiare
respective i motivele ce au stat la baza deciziei conform creiantreprinderea nu i mai poate continua activitatea.
Implicaiile fiscale ale principiului continuitii activitiisunt puse n
eviden la ntocmirea documentelor de sintez prin aplicarea unor
metode i reguli precum/ repartizarea cheltuielilor pe mai multe exerciii,
nregistrarea amortizrilor i provizioanelor, reportul deficitelor. Lipsa
continuitii n activitatea unei ntreprinderi se concretizeaz n dizolvare
urmat de lichidare. Ea presupune schimbarea metodelor de evaluare
folosite, fapt ce are influene evidente asupra patrimoniului, rezultatelor i
situaiei financiare. Perspectiva fiscal se modific i ea, obligaiile fiscale
mbrcnd forme specifice.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
28/104
FISCALITATE 28
Universitatea Hyperion Bucureti
Principiul permanenei metodelor
Acest principiu presupune continuitatea aplicrii acelorai reguli i
norme privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate i prezentarea
elementelor patrimoniale i a rezultatelor, asigurnd comparabilitatea n
timp a informaiilor contabile.
Modificrile politicii contabile sunt permise doar dac sunt cerute de
lege, de un standard contabil sau au ca rezultat informaii mai relevante
sau mai credibile referitoare la operaiunile ntreprinderii.
Este foarte important menionarea n notele explicative a oricrei
modificri ale politicilor contabile, pentru ca utilizatorii s poat aprecia:dac noua politic contabil a fost aleas n mod adecvat; efectul
modificrii asupra rezultatelor raportate ale perioadei i tendina real a
rezultatelor activitii societii.
Modificrile politicii contabile i a regulilor de evaluare au influene
evidente i asupra regulilor fiscale.
Principiul prudenei
Valoarea oricrui element trebuie s fie determinat pe baza
principiului prudenei. n mod special se vor avea n vedere urmtoarele
aspecte:
a) se vor lua n considerare numai profiturile recunoscute pn la
data ncheierii exerciiului financiar;
b) se va ine seama de toate obligaiile previzibile i de pierderilepoteniale care au luat natere n cursul exerciiului anterior, chiar dac
asemenea obligaii sau pierderi apar ntre data nchiderii exerciiului i
data ntocmirii bilanului;
c) se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate
deprecierilor chiar dac rezultatul exerciiului financiar este profit sau
pierdere.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
29/104
FISCALITATE 29
Universitatea Hyperion Bucureti
Implicaiile fiscale ale principiului prudenei sunt evidente12:
Cheltuielile care se nregistreaz pentru constatarea deprecierilor sau
riscurilor probabile diminueaz rezultatul i implicit impozitul pe profit. n
acelai timp, asimetria caracteristic prudenei contabile face ca, la acelairezultat, s nu se adauge veniturile probabile. n acelai context, dac
toate cheltuielile generate de aplicarea principiului prudenei ar fi
recunoscute i acceptate ca deductibile din punct de vedere fiscal, atunci
s-ar putea spune c statul particip activ, alturi de acionari, la
acoperirea riscurilor la care este supus ntreprinderea.
Reglementrile de natur fiscal sunt uneori restrictive n ceea ce
privete implicaiile prudenei, limitnd deductibilitatea cheltuielilor cu
provizioanele. n aceste condiii, regula contabil nu coincide cu regula
fiscal, iar pentru respectarea imaginii fidele contribuabilul ar trebui s
aplice principiul prudenei. Rezultatul contabil astfel obinut nu este
acceptat de fisc i, pentru determinarea rezultatului fiscal, sunt necesare
corecii specifice extracontabile. Se poate afirma c abordarea fiscal este
mult mai optimist dect abordarea contabil a pierderilor i riscurilorprobabile.
Conform reglementrilor contabile romneti, n contabilitate se pot
nregistra, ca urmare a aplicrii principiului prudenei, urmtoarele
categorii de provizioane:
- provizioane pentru riscuri i cheltuieli (pentru litigii, amenzi i
penaliti, despgubiri, daune i alte datorii incerte, pentru garanii
acordate clienilor i alte provizioane pentru riscuri i cheltuieli);
- pentru deprecierea imobilizrilor, stocurilor i a produciei n curs
de execuie, creanelor, titlurilor de plasament.
12Costel Istrate Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom, Iai, 2000,p.29
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
30/104
FISCALITATE 30
Universitatea Hyperion Bucureti
Principiul independenei exerciiului
Conform acestui principiu se vor lua n considerare toate veniturile i
cheltuielile corespunztoare exerciiului financiar pentru care se face
raportarea fr ase ine seama de data ncasrii sumelor sau a efecturii
plilor.
Implicaiile fiscale ale principiului independenei exerciiului se
observ la calculul profitului impozabil. Conform Legii nr. 73/1996, profitul
impozabil se calculeaz i se evideniaz lunar, cumulat de la nceputul
anului, chiar dac plata lui are loc trimestrial. Consecina acestei prevederilegale, n planul tehnicii contabile, este c n fiecare lun trebuie puse fa
n fa eforturile cu efectele corespunztoare.
Cheltuielile calculate, precum i cheltuielile care se nregistreaz mai
rar, dar care se refer i la alte perioade, trebuie mprite astfel nct s
fie luate n calculul rezultatului lunilor n care se produc efectele lor. De
asemenea, veniturile trebuie s aparin lunii n care se fac eforturile
pentru obinerea lor.
n ceea ce privete afectarea fiecrei perioade de gestiune numai cu
cheltuielile i veniturile corespunztoare, se observ c regula fiscal nu
difer de regula contabil. Singura diferen care existntre regula
contabil i cea fiscal se refer la deductibilitatea provizioanelor.
Principiul evalurii separate a elementelor de activ i pasiv13
n vederea stabilirii valorii totale corespunztoare unei poziii din
bilan se va determina separat valoarea aferent fiecrui element
individual de activ i pasiv.
13Directiva a IV-a a CEE, art. 31, pct. 1, lit. e)
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
31/104
FISCALITATE 31
Universitatea Hyperion Bucureti
Principiul intangibilitii
Bilanul de deschidere al unui exerciiu trebuie s corespund cu
bilanul de nchidere a exerciiului precedent.
Principiul necompensrii
Conform acestui principiu este interzis a se efectua compensarea
ntre posturile de activ i pasiv, ntre creane i datorii, ntre cheltuieli i
venituri.
Principiul prevalenei economicului asupra juridicului14
Informaiile prezentate n situaiile financiare trebuie s reflecte
realitatea economic a evenimentelor i tranzaciilor, nu numai forma lor
juridic.
Principiul pragului de semnificaie15(importanei relative)
Orice element care are o valoare semnificativ trebuie prezentat
distinct n cadrul situaiilor financiare. Elementele cu valori nsemnificative
care au aceeai natur sau cu funcii similare trebuie nsumate, nefiind
necesar prezentarea lor separat.
Principiul pragului de semnificaie este de origine anglo-saxon.
Alturi de principiul prevalenei economicului asupra juridicului,
importana relativ reprezint fundamentul conceptului de imagine fidel,
n sens britanic.
Referindu-se la publicarea metodelor contabile i n particular, la
importana relativ, norma IAS1 prezentarea situaiilor financiare
prevede c situaiile financiare trebuie s releve toate elementele a cror
importan poate s afecteze evalurile sau deciziile. Importana relativ
14 Conform Cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare (vol. 2,paragraful 35)15 Conform Cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare (vol. 2,
paragraful 29 i 30)
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
32/104
FISCALITATE 32
Universitatea Hyperion Bucureti
nu trebuie aplicat numai publicrii documentelor de sintez, ci i oricrei
prelucrri contabile.
Cele mai dese cazuri de afirmare a principiului importanei relative
sunt cele legate de coninutul documentelor de sintez, de aplicarea i
interpretarea altor principii i de evaluare16.
O aplicare a importanei relative o reprezint, de exemplu,
funcionarea contului 4428 TVA neexigibil care se debiteaz cu taxa
neexigibil aferent cumprrrilor (care este o crean) i se crediteaz
cu taxa neexigibil aferent vnzrilor (care este o datorie) i cu taxa
inclus n preul de vnzare cu amnuntul al mrfurilor din stoc atuncicnd evaluarea lor se face la acest nivel. Aceast soluie este acceptat
datorit semnificaiei reduse a urmririi separate a diferitelor categorii de
tax neexigibil.
ntre ultimele cinci principii contabile menionate i regulile fiscale
nu exist divergene majore.
n afara principiilor definite explicit de reglementrile contabile mai
poate fi menionat iprincipiul costului istoric.
Conforma principiului costului istoric bunurile se evalueaz, la
intrarea n patrimoniu, la valoarea de intrare, numit i valoare contabil,
iar la data ieirii din patrimoniu, evaluarea bunurilor se face tot la valoarea
de intrare. n conturile de gestionare a mijloacelor, bunurile rmn
nregistrate la valoarea de intrare, cu excepia efecturii de reevaluri.
Pentru a menine costul istoric (valoarea de intrare) n conturile degestionare a mijloacelor se recurge la utilizarea conturilor rectificative de
pasiv contra activ (amortizri i provizioane). Aceste conturi au rolul de a
aduce la nivel real reflectrile din conturile de gestionare a mijloacelor
atunci cnd n mod deliberat mijloacele sunt lsate s figureze n conturile
de gestionare la un nivel superior celui real. Atunci cnd la inventariere se
16Niculae Feleag, Ion Ionacu Tratat de contabilitate financiar, Ed. Economic,
vol. I, Bucureti, 1998, p. 398
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
33/104
FISCALITATE 33
Universitatea Hyperion Bucureti
constat o depreciere ireversibil se nregistreaz o amortizare
suplimentar, iar dac se constat o depreciere reversibil se constituie un
provizion pentru depreciere.
Dac la intrarea n patrimoniu, n conturile de gestionare a
mijloacelor nregistrarea se face la cost prestabilit, atunci costul istoric se
formeaz adunnd sau scznd la costul prestabilit diferena de pre
favorabil sau nefavorabil consemnat n conturile de regularizare asupra
evalurii mijloacelor.
Rolul acestor conturi este de a reflecta diferenele ce apar ntre
preul de nregistrare n conturile de gestionare a mijloacelor i valoarealor de intrare.
Implicaiile fiscale17 ale principiului costului istoric pot fi puse n
eviden cercetnd coninutul valorii de intrare. De regul, valoarea
contabil se compune din elemente printre care se regsesc i cheltuieli,
n sens contabil, adic sume care au fost nregistrate sau care puteau fi
nregistrate n conturile din clasa 6.
n fiscalitate prezint interes deductibilitatea cheltuielilor ponderea
i momentul de realizare al acestora. Pentru a realiza o amnare a sarcinii
fiscale, cheltuielile cuprinse n valoarea de intrare pot fi considerate
cheltuieli ale perioadei, obinnd astfel o deductibilitate imediat i
integral a cheltuielilor. Includerea lor n cost ar nsemna amnarea
acestei deductibiliti pn la ieirea din patrimoniu, n cazul stocurilor i
pn la nregistrarea amortizrii, n cazul imobilizrilor.
17Costel Istarte Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom, Iai, 2000,p.37
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
34/104
FISCALITATE 34
Universitatea Hyperion Bucureti
DE REINUT !
ntr-o economie de pia, fiscalitatea mbrac un dublu
aspect pentru agentul economic. Pe de o parte, ea se
concretizeaz n prelevri obligatorii ctre stat, cu influen
asupra trezoreriei ntreprinderii. Pe de alt parte, ntreprinderea
poate folosi i n interesul ei principiile i metodele fiscale.
Fiscalitatea se delimiteaz ca un sistem de percepere i
ncasare a impozitelor i taxelor, precum i ca un ansamblu
coerent de surse de drept care reglementeaz impunereacontribuabililor i fundamenteaz juridic impozitele i taxele.
Sistemul fiscal este structurat pe trei componente
interdependente: impozitele i taxele ca venituri ale statului,
mecanismul fiscal i aparatul fiscal.
ntre contabilitate i fiscalitate exist o relaie complex
deoarece contabilitatea reprezint o surs privilegiat de
informaii pentru organele fiscale, majoritatea obligaiilor fiscale
fiind stabilite pe baza datelor din contabilitate.
n ultimii ani s-a remarcat o anumit accentuare a rolului
impozitelor pe plan economic i social. Rolul cel mai important al
impozitelor se manifest pe plan financiar, deoarece acestea
constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare
necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
35/104
FISCALITATE 35
Universitatea Hyperion Bucureti
1.5. TEMA DE CONTROL
1. Enumerai i prezentai elementele specifice impozitelor i taxelor.
2. Prezentai rolul impozitelor pe plan financiar, economic, politic i social.
3. n ce const dublul aspect al fiscalitii?
4. Enumerai i definii componentele sistemului fiscal.
5. Definii urmtoarele noiuni: fisc, subiectul impozitului, obiectul
impunerii, sursa impozitului, baza de calcul, pltitorul de impozit, cota de
impunere, termenul de plat, facilitile fiscale acordate, drepturilepltitorului de impozite, obligaiile pltitorului, impunerea, sanciunea.
6. Prezentai funciile ndeplinite de sistemul de impozite i taxe.
7. Cum se realizeaz aprecierea eficienei sistemului fiscal?
8. Prezentai principalele obiective ale gestiunii fiscale a ntreprinderii.
1.6. TESTUL DE AUTOEVALUARE
1. Rolul impozitelor pe plan economic const n:
a) ncercarea statului de a redistribui o parte din PIB ntrepersoanele fizice i cele juridice;
b) ncercarea statului de a folosi impozitele ca un mijlocde intervenie n activitatea economic;
c) ncercarea statului de a folosi impozitele pentru realizareaunor obiective de ordin socila-politic.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
36/104
FISCALITATE 36
Universitatea Hyperion Bucureti
2. Rolul impozitelor pe plan social const n:
a) ncercarea statului de a redistribui o parte din PIBntre persoanele fizice i cele juridice;
b) ncercarea statului de a folosi impozitele ca un mijloc deintervenie n activitatea economic;
c) ncercarea statului de a folosi impozitele pentru realizareaunor obiective de ordin socila-politic.
3. Rolul impozitelor pe plan economic const n:
a) ncercarea statului de a redistribui o parte din PIB ntrepersoanele fizice i cele juridice;
b) ncercarea statului de a folosi impozitele ca un mijloc deintervenie n activitatea economic;
c) ncercarea statului de a folosi impozitele pentrurealizarea unor obiective de ordin social-politic.
Rspunsuri:
1. b 2. a 3. c
1.7. BIBLIOGRAFIA SPECIFIC UNITII DE NVARE
1. Marian Alexandru Conveniile fiscale ncheiate de Romnia, Ed.
Economic, Bucureti, 2003
2. Cristian Bia (coordonator) Utilizarea paradisurilor fiscale, Ed. BMT
Publishing House, Bucureti, 2005
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
37/104
FISCALITATE 37
Universitatea Hyperion Bucureti
3. I. Condor Drept financiar, R.A. Monitorul Oficial, Bucureti, 1994
4. N. Dobrot Dicionar de economice, Ed. Economic, Bucureti, 1999
5. Emilian Dumitrean Contabilitate financiar, Ed. Sedcom Libris, Iai,
2008
6. Mihaela Dumitrana, Magdalena Negruiu Contabilitate n comer i
turism, Ed Maxim, Bucureti, 1996.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
38/104
FISCALITATE 38
Universitatea Hyperion Bucureti
Unitatea de nvare nr. 2
TAXA PE VALOARE ADUGAT
Timpul de studiu individual estimat: 7 h
Competenele specifice unitii de nvare:
Dup studiul acestei uniti de nvare studentul va avea
cunotine despre:
taxa pe valoarea adugat categoriile de operaiuni scutite de TVA categoriile de pltitori de TVA regimul deducerilor privind TVA obligaiile pltitorilor de TVA
Cuprinsul unitii de nvare:
2.1. Definiie i sfer de cuprindere
2.2. Operaiuni scutite de TVA
2.3. Pltitorii de TVA
2.4. Faptul generator i exigibilitatea TVA
2.5. Baza de impozitare a TVA
2.6. Cotele de impozitare i calculul TVA
2.7. Regimul deducerilor privind TVA
2.8. Obligaii ale pltitorilor n legtur cu TVA
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
39/104
FISCALITATE 39
Universitatea Hyperion Bucureti
2.9. Tema de control
2.10. Testul de autoevaluare
2.11. Bibliografia specific unitii de nvare
2.1. DEFINIIE I SFER DE CUPRINDERE
Taxa pe valoare adugat este un impozit indirect care se
stabilete asupra operaiunilor privind livrrile de bunuri mobile, transferul
proprietii bunurilor mobile, importul de bunuri, prestrile de servicii ioperaiunile asimilate.
nelegerea coninutului TVA presupune, mai nti, definirea noiunii
de valoare adugat. Aceasta reprezint valoarea nou creat de
ntreprindere n urma ciclului de producie. n vederea calculrii taxei,
valoarea adugat este echivalent cu diferena dintre vnzrile i
cumprrile din acelai stadiu al circuitului economic, excluzndu-se
producia stocat.
Mecanismul de determinare a TVA n Romnia, ca n majoritatea
rilor Uniunii Europene, este indirect. Astfel, mai nti se determin TVA
colectat aferent vnzrilor i TVA deductibil aferent cumprrilor, pe
baza documentelor justificative. Apoi, se determin TVA de plat, dac
taxa colectat este mai mare dect cea deductibil, sau TVA de recuperat
n situaia contrar.
Fiind n prezent cel mai important impozit indirect, taxa pe valoare
adugat prezint o serie de caracteristici.
Astfel, taxa pe valoare adugat este un impozit neutru, unic, dar cu
plata fracionat.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
40/104
FISCALITATE 40
Universitatea Hyperion Bucureti
Neutralitatea se refer la faptul c acest impozit, care nu permite
nici un fel de discriminare, se prezint sub forma unei cote care se aplic
tuturor activitilor economice. Fracionarea deriv din faptul c TVA-ul se
calculeaz pe fiecare stadiu care particip la realizarea i valorificareaprodusului finit.
Taxa pe valoare adugat se caracterizeaz prin transparen
deoarece ea permite fiecrui agent economic s cunoasc exact i concret
care este mrimea obligaiei de plat ce-i revine.
O alt caracteristic a TVA este aceea c aplicarea ei se face n ara
n care produsul se consum i nu acolo unde se produce.Din analiza acestor trsturi caracteristice, rezult c TVA nu are
numai un rol pur tehnic, de colectare a veniturilor bugetare, ci constituie
un important instrument de politic economic i fiscal prin care sunt
contracarate dezechilibrele macroeconomice.
Potrivit Codului fiscal al Romniei se cuprind n sfera de aplicare a
taxei pe valoare adugat operaiunile care ndeplinesc n mod
cumulativ urmtoarele condiii:
- constituie o livrare de bunuri, o prestare de servicii efectuat cu
plat sau o operaiune asimilat acestora;
- locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este
considerat a fi n Romnia;
- sunt efectuate de persoane impozabile;
- rezult dintr-una din urmtoarele activiti economice: activitile
productorilor, comercianilor, prestatorilor de servicii, inclusiv activitile
extractive, agricole i cele ale profesiunilor libere sau asimilate;
exploatarea bunurilor corporale sau necorporale n scopul obinerii de
venituri.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
41/104
FISCALITATE 41
Universitatea Hyperion Bucureti
Se cuprind, de asemenea, n sfera taxei pe valoare adugat
importurile de bunuri.
Prin persoan impozabilse nelege orice persoan, indiferent de
statutul su juridic, care efectueaz de o manier independent activiti
economice oricare ar fi scopul i rezultatul acestor activiti.
Prin livrare de bunuri se nelege transferul dreptului de
proprietate asupra bunurilor deinute de proprietar ctre beneficiar, direct
sau prin persoane care acioneaz n numele acestora.
Se consider livrri de bunuri:
a) vnzarea de bunuri cu plata n rate;
b) trecerea n domeniul public a unor bunuri din patrimoniul
persoanelor impozabile n condiiile prevzute de legislaia referitoare la
proprietatea public i regimul juridic al acesteia, n schimbul unei
despgubiri;
c) transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor n urma
executrii silite;
d) orice distribuire de active de ctre o societate comercial ctre
asociaii sau acionarii si, inclusiv o distribuire de active legate de
lichidarea sau de dizolvarea fr lichidare a societii, cu excepia
transferului total al activelor i pasivelor efectuat cu ocazia fuziunii i
divizrii societii comerciale;
e) bunurile constatate lips la inventariere, cu excepia celordistruse ca urmare a calamitilor sau altor cauze de for major;
f) produsele agricole reinute drept plat n natur a prestaiei
efectuate de persoane impozabile nregistrate ca pltitori de TVA, care
presteaz servicii pentru obinerea i prelucrarea produselor agricole,
precum i plata n natur a arendei.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
42/104
FISCALITATE 42
Universitatea Hyperion Bucureti
Nu sunt considerate livrri de bunuri urmtoarele:
- intrrile i ieirile de bunuri constituite n rezerve de mobilizare la
persoanele impozabile nregistrate ca pltitori de TVA, mandatate n acest
scop; bunurile respective constituie livrare de bunuri la scoaterea din
acest regim i la livrare ctre ali beneficiari;
- bunurile distruse ca urmare a calamitilor sau altor cauze de
for major;
- scoaterea n mod gratuit a unor cantiti de produse din rezervele
de stat pentru acordarea de ajutoare umanitare;
- bunurile acordate i serviciile prestate n mod gratuit, potrivit
limitelor i destinaiilor prevzute de lege, cum sunt aciunile de
sponsorizare, mecenat, protocol etc. ncadrarea n plafoanele legale se
determin pe baza datelor raportate de situaiile financiare anuale.
Depirea plafonului constituie operaiune asimilat livrrii de bunuri i
prestrii de servicii dac s-a exercitat dreptul de deducere a TVA-ului
corespunztor depirii, respectiv se colecteaz TVA. Nu se iau n calcul
pentru ncadrarea n aceste limite sponsorizrile, aciunile de mecenat sau
alte aciuni prevzute prin legi, acordate n numerar;
- preluarea de ctre persoanele impozabile nregistrate ca pltitori
de TVA a unor bunuri din activitatea proprie pentru a fi utilizate n scopul
desfurrii activitii economice a acestora;
- aportul n natur la capitalul social al unei societi comerciale, n
cazul n care beneficiarul este o persoan impozabil care are dreptul de a
deduce total taxa pe valoare adugat, dac taxa ar fi aplicabil la
transferul respectiv.
Operaiunile privind schimbul de bunuri au efectul a dou livrri. n
cazul transferului dreptului de proprietate asupra unui bun de ctre dou
sau mai multe persoane impozabile, prin intermediul mai multor tranzacii,
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
43/104
FISCALITATE 43
Universitatea Hyperion Bucureti
fiecare tranzacie se consider o livrare separat, fiind impozitat distinct,
chiar dac bunul respectiv este transferat direct beneficiarului final.
Acelai regimse aplic n cazul schimbului de bunuri cu servicii.
Se consider prestri de serviciiorice activitate care nu constituie
livrare de bunuri. Astfel de operaiuni pot fi:
a) orice munc fizic sau intelectual;
b) lucrri de construcii-montaj,
c) transport de persoane i mrfuri;
d) servicii de pot i telecomunicaii, de transmisiuni radio i TV;
e) nchirierea, arendarea i concesionarea de bunuri mobile sau
imobile;
f) operaiuni de intermediere sau de comision;
g) reparaii de orice natur;
h) cesiuni i concesiuni ale drepturilor de autor, brevete, licene,
mrci de fabric i de comer, titluri de participare i alte drepturisimilare;
i) servicii de publicitate;
j) operaiuni bancare, financiare, de asigurare i/sau reasigurare;
k) punerea la dispoziie de personal;
l) mandatarea;
m) asigurarea sau cedarea unei clientele, exclusivitatea asupra unei
vnzri sau cumprri;
n) angajamentul de a nu exercita o activitate economic sau un
drept dintre cele menionate la lit. h);
o) amenajarea de spaii deparcare, de depozitare i de camping;
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
44/104
FISCALITATE 44
Universitatea Hyperion Bucureti
p) activitile hoteliere i de alimentaie public;
r) asigurarea accesului la reelele de comunicaii i a posibilitii de
utilizare a acestora;
s) prestaiile consilierilor, inginerilor, avocailor, notarilor publici,
executorilor judectoreti, auditorilor, experilor contabili, birourilor de
studii i alte prestaii similare, precum i prelucrarea de date i furnizarea
de informaii;
t) operaiuni de leasing.
Sunt asimilate cu prestrile de servicii urmtoareleoperaiuni:
a) utilizarea bunurilor care fac parte din activele persoanei
impozabile n alte scopuri dect cele legate de activitatea sa economic
sau pentru a fi puse la dispoziie, n vederea utilizrii n mod gratuit, altor
persoane fizice sau juridice, dac taxa pe valoare adugat aferent
acestor bunuri a fost dedus total sau parial;
b) prestrile de servicii efectuate n mod gratuit de persoana
impozabil n alte scopuri dect cele legate de activitatea sa economic,
pentru uzul personal al angajailor si sau al altor persoane, dac taxa pe
valoare adugat aferent acestor prestri a fost dedus total sau parial.
Prin import de bunuri se nelege introducerea n ar a unor
bunuri, provenind din strintate, de ctre orice persoan, indiferent de
statutul su juridic, direct sau prin intermediari, plasate n regim vamal de
import sau n regimuri vamale suspensive.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
45/104
FISCALITATE 45
Universitatea Hyperion Bucureti
2.2. OPERAIUNI SCUTITE DE TVA
Sunt scutite de TVA urmtoarele activiti de interes general din
interiorul rii:
- activitile sanitare i de asisten social realizate de unitile
autorizate;
- operaiile efectuate de unitile de nvmnt cuprinse n sistemul
naional de nvmnt aprobat prin Legea nvmntului;
- prestrile de servicii i livrrile de bunuri legate de asisten i
protecia social efectuate de instituii cu caracter social;
- prestrile de servicii i livrrile de bunuri strns legate de protecia
copiilor i tinerilor efectuate de instituii cu caracter social;
- prestrile de servicii i livrrile de bunuri furnizate membrilor n
interesul lor colectiv, n schimbul unei cotizaii fixate conform statutului,
de organizaii fr scop patrimonial ce au obiective de natur politic,
sindical, religioas, patriotic, filozofic, filantropic sau civic, n
condiiile n care aceast scutire nu provoac distorsiuni de concuren;
- serviciile ce au strns legtur cu practicarea sportului sau a
educaiei fizice prestate de organizaii fr scop patrimonial n beneficiul
persoanelor care practic sportul sau educaia fizic;
- prestri de servicii culturale i livrrile de bunuri legate nemijlocit
de acestea, efectuate de instituii publice;
- transportul bolnavilor sau rniilor cu vehicule special amenajate i
autorizate n acest sens;
- activitile de cercetare-dezvoltare i inovare pentru executarea
programelor, subprogramelor, temelor i proiectelor componente ale
Programului naional de cercetare tiinific i dezvoltare tehnologic;
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
46/104
FISCALITATE 46
Universitatea Hyperion Bucureti
- livrrile de bunuri i prestrile de servicii efectuate de productorii
agricoli individuali,
- operaiuni bancare i financiare prevzute de legea nr. 345/2002;
- operaiunile de asigurare i de reasigurare, precum i prestrile de
servicii aferente acestor operaiuni efectuate de intermediarii n operaiuni
de asigurare;
- livrrile de bunuri i/sau prestrile de servicii realizate cu deinui
de unitile din sistemul penitenciar;
- lucrrile de construcii, amenajri, reparaii i ntreinere executate
pentru monumente comemorative ale combatanilor, eroilor, victimelor de
rzboi i ale Revoluiei din decembrie 1989, precum i pentru muzee, case
memoriale, monumente istorice i de arhitectur,
- ncasrile din taxele de intrare la castele, muzee, trguri i
expoziii, grdini zoologice i botanice, biblioteci, precum i operaiunile
care intr n sfera de aplicare a impozitului pe spectacole;
- livrrile de proteze de orice fel, accesorii ale acestora, precum ide produse ortopedice;
- transportul fluvial al localnicilor n Delta Dunrii i pe relaiile
Orova Moldova Nou, Brila Hrova, Galai Grindu;
- valorificarea obiectelor i vemintelor de cult, tiprirea crilor de
cult, teologie sau cu coninut bisericesc, necesare practicrii cultului,
precum i a celor asimilate obiectelor de cult, potrivit art.1 dinLegea nr.103/1992 privind dreptul exclusiv al cultelor religioase pentru producerea
obiectelor de cult, cu modificrile ulterioare;
Principalele operaiuni scutite de TVA la importsunt:
- bunuri importate i comercializate n regim de a duty-free, precum
i prin magazinele pentru uzul exclusiv al reprezentanelor diplomatice i
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
47/104
FISCALITATE 47
Universitatea Hyperion Bucureti
al personalului acestora;
- importul de bunuri a cror livrare este scutit de TVA n interiorul
rii.
Acelai regim se aplic pentru serviciile efectuate de prestatori cu
sediul sau domiciliul n strintate, pentru care locul prestrii se consider
a fi Romnia.
- licene de filme i programe, drepturi de transmitere, abonamente
la agenii de tiri externe i altele de aceast natur, destinate activitii
de radio i televiziune,
- bunurile introduse n ar, fr plata taxelor vamale, potrivit
regimului vamal aplicabil persoanelor fizice;
- reparaiile i transformrile la nave i aeronave romneti n
strintate;
- importul de bunuri primite n mod gratuit cu titlu de ajutoare sau
donaii destinate unor scopuri cu caracter umanitar, social, filantropic,
religios, de aprare a sntii, cultural, artistic, tiinific, educativ, deprotecie i ameliorare a mediului, de protecie i conservare a
monumentelor istorice i de arhitectur,
- importuri de bunuri finanate din mprumuturi nerambursabile
acordate Romniei de organisme internaionale, de guverne strine i
organizaii non-profit;
- importul de mostre fr valoare comercial i de materialepublicitare i de documentare.
Dintre scutirile pentru exporturi sau alte operaiuni similare i pentru
transportul internaionalprevzute de legislaie pot fi menionate:
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
48/104
FISCALITATE 48
Universitatea Hyperion Bucureti
- exportul de bunuri, transportul i prestrile de servicii legate direct
de exportul bunurilor, precum i bunurile comercializate prin magazinele
duty-free;
- transportul internaional de persoane n i din strintate, precum
i prestrile de servicii legate direct de acesta;
- transportul de marf i de persoane, n i din porturile i
aeroporturile din Romnia, cu nave i aeronave sub pavilion romnesc,
comandate de beneficiari din strintate;
- trecerea mijloacelor de transport de mrfuri i de cltori cu
mijloace de transport fluvial specializate, ntre Romnia i statele vecine;
- livrrile de bunuri destinate utilizrii pe nave i aeronave sau
ncorporrii n nave i aeronave, care presteaz transporturi internaionale
de persoane i de mrfuri;
- prestrile de servicii efectuate n aeroporturi aferente aeronavelor
n trafic internaional, precum i prestrile de servicii efectuate n porturi
aferente navelor de comer maritim i pe fluvii internaionale;
- reparaiile la mijloacele de transport contractate cu beneficiarii din
strintate;
- prestrile de servicii pentru navele aflate n proprietatea
companiile de navigaie care i desfoar activitatea n regim special
maritim sau operate de acestea, precum i livrrile de nave n ntregul lor
ctre aceste companii;
- livrrile de bunuri i prestrile de servicii n favoarea direct a
misiunilor diplomatice i oficiilor consulare, precum i a personalului
acestora, pe baz de reciprocitate; livrrile de bunuri i prestrile de
servicii n favoarea direct a reprezentanelor internaionale
interguvernamentale acreditate n Romnia, precum i a personalului
acestora;
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
49/104
FISCALITATE 49
Universitatea Hyperion Bucureti
- bunurile cumprate din expoziiile organizate n Romnia, precum
i din reeaua comercial, expediate sau transportate n strintate de
ctre cumprtorul care nu are domiciliul sau sediul n Romnia;
- livrrile de bunuri i prestrile de servicii finanate din ajutoare sau
mprumuturi nerambursabile acordate de guverne strine, de organisme
internaionale i de organizaii non-profit i de caritate din strintate i
din ar, inclusiv din donaii ale persoanelor fizice;
- construcia, extinderea, reabilitarea i consolidarea lcaurilor de
cult religios;
- servicii prestate de persoane din Romnia, n contul beneficiarilorcu sediul n strintate, pentru bunurile din impozit aflate n perioada de
garanie.
2.3. PLTITORII DE TVA
TVA datorat bugetului de stat se pltete de ctre:
- persoanele impozabile nregistrate ca pltitori de tax pe valoarea
adugat, pentru operaiuni taxabile;
- titularii operaiunilor de import de bunuri efectuat direct, prin
comisionari sau tere persoane juridice care acioneaz n numele i din
ordinul titularului operaiunii de import;
- persoane fizice, pentru bunurile introduse n ar potrivit
regulamentului vamal aplicabil acestora;
- persoanele juridice sau persoanele fizice cu sediul ori domiciliul
stabil din Romnia, beneficiare ale prestrilor de servicii efectuate de
prestatori cu sediul sau cu domiciliul n strintate, cu excepia celor
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
50/104
FISCALITATE 50
Universitatea Hyperion Bucureti
scutite de taxa pe valoarea adugat, indiferent dac sunt sau nu
nregistrate ca pltitori de tax pe valoare adugat la organele fiscale.
Dac persoana care realizeaz operaiuni impozabile nu are sediul
sau domiciliul stabil n Romnia, este obligat s desemneze un
reprezentant fiscal domiciliat n Romnia care se angajeaz s
ndeplineasc obligaiile ce-i revin n legtur cu TVA.
n afar de obligaiile obinuite ale unui contribuabil supus TVA,
reprezentantul fiscal va primi factura extern de la persoana strin, n
original, mpreun cu dou copii ale acesteia, dup care va emite factura
fiscal potrivit normelor romneti i va trece n aceasta taxa colectat.Clientului i va trimite att factura original, ct i un exemplar din factura
fiscal ntocmit.
Decontul ntocmit de reprezentantul fiscal va cuprinde exclusiv
operaiunile rezultate din activitatea desfurat n Romnia de persoana
strin pe care o reprezint. Persoana strin pentru care se ntocmete
decontul poate beneficia de deducerea taxei aferente cumprrilor de
bunuri i servicii din ar care sunt destinate realizrii de operaiuni
impozabile. Persoanele strine nu au obligaia de a desemna un
reprezentant fiscal dac activitatea lor n Romnia const n prestarea de
servicii pentru care locul prestrii se consider a fi n Romnia i nici dac
au n Romnia subuniti prin care i desfoar activitatea, nregistrate
ca pltitori de impozite i taxe.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
51/104
FISCALITATE 51
Universitatea Hyperion Bucureti
2.4. FAPTUL GENERATOR I EXIGIBILITATEA TAXEI PE VALOARE
ADUGAT
Faptul generator ia natere n momentul efecturii livrrii de
bunuri sau n momentul prestrii serviciilor, iar exigibilitatea reprezint
dreptul organului fiscal de a pretinde pltitorului de TVA, la o anumit
dat, plata taxei datorate bugetului de stat.
Pentru urmtoarele operaiuni, faptul generator al TVA (obligaia de
plat) ia natere la:
- data nregistrriideclaraiei vamale pentru bunurile importate;
- data primirii facturii externe (sau la data plii prestatorului extern
n lipsa facturii) pentru serviciile contractate de persoane impozabile din
Romnia cu prestatori cu sediul sau domiciliul n strintate, pentru care
locul prestrii se consider a fi n Romnia;
- data vnzrii bunurilor ctre beneficiari, n cazul operaiunilor
efectuate prin intermediari sau prin consignaie;
- data emiterii documentelor n care se consemneaz preluarea unor
bunuri din activele firmei pentru a fi utilizate n scopuri care nu au
legtur cu activitatea economic desfurat de aceasta sau pentru a fi
puse la dispoziia unor persoane fizice sau juridice n mod gratuit sau la
data emiterii documentelor prin care se confirm prestarea de servicii cu
titlu gratuit;
- data colectrii monedelor din main pentru mrfurile vndute prinmaini automate;
- termenele de plat a ratelor prevzute n contracte pentru
operaiunile de leasing.
De regul exigibilitatea TVA-ului coincide cu faptul generator cu
excepiile prevzute de Codul fiscal.
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
52/104
FISCALITATE 52
Universitatea Hyperion Bucureti
Exigibilitatea TVA-ului este anticipat faptului generator atunci cnd:
- factura fiscal este emis naintea efecturii livrrii bunurilor sau
prestrii serviciilor;
- contravaloarea bunurilor sau a serviciilor se ncaseaz naintea
efecturii livrrii bunurilor sau prestrii serviciilor;
- se ncaseaz avansuri, cu excepia avansurilor acordate pentru:
- plata importurilor i a datoriei vamale stabilite potrivit legii;
- realizarea produciei destinate exportului,
- efectuarea de pli n contul clientului,
- livrri de bunuri i prestri de servicii scutite de taxa pe
valoare adugat.
Pentru livrrile de bunuri cu plata n rate exigibilitatea TVA-ului
intervine la data prevzut pentru plata ratelor.
Pentru livrrile de bunuri i/sau prestrile de servicii care se
efectueaz continuu energie electric, energie termic, gaze naturale,ap, servicii telefonice i altele similare exigibilitatea taxei pe valoare
adugat intervine la data stabilirii debitului beneficiarului pe baz de
factur fiscal sau alt document legal.
Exigibilitatea taxei pe valoare adugat aferente avansurilor
ncasate de persoanele impozabile nregistrate ca pltitori de tax pe
valoare adugat, care au ctigat licitaii pentru efectuarea obiectivelor
finanate din credite acordate de organismele financiare internaionale
statului romn sau garantate de acesta, ia natere la data facturrii
situaiilor de lucrri.
Exigibilitatea taxei pe valoare adugat aferente sumelor constituite
drept garanie pentru acoperirea eventualelor reclamaii privind calitatea
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
53/104
FISCALITATE 53
Universitatea Hyperion Bucureti
lucrrilor de construcii-montaj ia natere la data ncheierii procesului-
verbal de recepie definitiv sau, dup caz, la data ncasrii sumelor, dac
ncasarea este anterioar acestuia.
Exigibilitatea taxei pe valoare adugat pentru lucrrile imobiliare
intervine la data ncasrii avansurilor pe baz de situaii de lucrri, dar
antreprenorii pot s opteze pentru plata taxei pe valoarea adugat la
data livrrii, n condiii stabilite prin normele de aplicare a prezentei legi.
2.5. BAZA DE IMPOZITARE A TAXEI PE VALOARE ADUGAT
Baza de impozitare reprezint contravaloarea bunurilor livrate sau a
serviciilor prestate, exclusiv taxa pe valoare adugat. Baza de impozitare
se determin integral la data livrrii bunurilor, prestrii serviciilor sau,
dup caz, la ntocmirea facturilor, chiar dac n contract se prevede plata
n rate sau la anumite termene.
Baza de impozitareeste constituit din:
- preurile negociate ntre vnztor i cumprtor, precum i alte
cheltuieli datorate de cumprtor pentru livrrile de bunuri i care n u au
fost incluse n pre. Aceste preuri cuprind i accizele calculate conform
normelor legale;
- tarifele negociate pentru prestrilede servicii;
- suma rezultat din aplicarea cotei de comision sau suma convenit
ntre parteneri, pentru operaiunile de intermediere;
- preurile de pia sau, n lipsa acestora, costurile de producie ale
bunurilor preluate din activele firmei pentru a fi utilizate n scopuri care nu
au legtur cu activitatea economic desfurat de acetia sau pentru a
fi puse la dispoziia altor persoane fizice sau juridice cu titlu gratuit;
5/24/2018 Fiscalitate - FB an II Sem 1
54/104
FISCALITATE 54
Universitatea Hyperion Bucureti
- valoarea n vam, la care se adaug taxa vamal, alte taxe i
accizele datorate pentru bunurile i serviciile din import;
- preul stabilit prin licitaie n cazul transferului de proprietate
asupra bunurilor mobile i imobile prin executare silit, dac debitorul este
pltitor de TVA i dac i-a exercitat dreptul de deducere pentru bunurile
respective (n acest caz trebuie s se ntocmeasc factur ntre debitor i
creditor);
- preurile vnzrilor efectuate din depozitele vmii sau preurile
stabilite prin licitaie.
Nu se cuprind n baza de impozitare:
- rabaturile, remizele, risturnurile, sconturile i alte reduceri de pre
acordate de furnizori direct clienilor n vederea stimulrii vnzrilor, n
condiiile prevzute n contractele ncheiate;
- penalizrile, precum i sumele reprezentnd daune-interese
stabilite prin hotrre judectoreasc definitiv, solicitate pentrurendeplinirea total sau parial a obligaiilor contractuale;
- dobnzile percepute pentru: pli cu ntrziere, vnzri cu plata n
rate, operaiuni n leasing;
- sumele achitate de furnizor sau prestator n contul clientului i care
apoi se deconteaz acestuia;
- ambalajele care circul ntre fu