HANDBOEK MANAGEMENT ACCOUNTING · managers via het gebruik van ‘design to cost’-methodes en de methode van target costing, productontwikkelaars kunnen aanzetten tot het ontwikkelen

Persoonlijke kopie van ()

HANDBOEK MANAGEMENT ACCOUNTING

Kostprijsberekening voor managementbeslissingen

Patricia EveraertWerner Bruggeman

Sophie Hoozée

Tiende editie

Antwerpen – Cambridge



Handboek Management Accounting. Kostprijsberekening voor manage-mentbeslissingen. Tiende editiePatricia Everaert, Werner Bruggeman en Sophie Hoozée

© 2013 Intersentia Antwerpen – Cambridge www.intersentia.be

ISBN 978-94-000-0418-4D/2013/7849/101NUR 786

Alle rechten voorbehouden. Behoudens uitdrukkelijk bij wet bepaalde uitzonderingen mag niets uit deze uitgave worden verveelvoudigd, opgeslagen in een geautomatiseerd gegevensbestand of openbaar gemaakt, op welke wijze ook, zonder de uitdrukkelijke voorafgaande toestemming van de uitgever.



Intersentia v

VOORWOORD

Wanneer we de economische doelstelling van de onderneming van dichterbij bekijken, stellen we vast dat die voornamelijk bestaat in het voortbrengen van producten en het presteren van diensten waarvan de waarde groter is dan de waarde van de productiemiddelen die voor de prestatie ingezet werden. Een belangrijke economische doelstelling bestaat dus in het maximaliseren van de winst, d.i. het verschil tussen opbrengsten en kosten.

Om het verloop van de winst te volgen en om de juiste beslissingen te nemen voor het maximaliseren van deze winst, moet de onderneming beschikken over een goed uitgebouwd systeem voor de registratie en de calcu-latie van opbrengsten en kosten.

De behoeft e aan een goed uitgebouwd kostencalculatiesysteem stelt zich vooral in productieondernemingen, maar ook in bedrijven uit de dienstensec-tor. In productiebedrijven worden grondstoff en aangekocht en onderworpen aan verschillende bewerkingsprocessen, waarbij diverse productiemiddelen in het productieproces opgaan. Basisvragen die in deze ondernemingen leven, zijn o.m.: hoeveel kosten onze producten? Welke producten en klanten zijn het meest winstgevend? Welke producten en klanten zijn verlieslatend? Hoe kunnen we onze kosten beter beheersen? Hoe kunnen verlieslatende klanten en producten opnieuw winstgevend worden gemaakt?

Ook dienstenbedrijven worden geconfronteerd met gelijkaardige manage-mentvragen. Dienstenbedrijven bieden een brede waaier van dienstverlenin-gen aan. Ze hebben een groot aantal klanten en hebben behoeft e aan een gede-tailleerde kosten- en winstinformatie om de juiste operationele en strategische beslissingen te kunnen nemen.

In handelsondernemingen is het kostprijscalculatieprobleem in beginsel veel eenvoudiger: de kostprijs van de producten kan worden bepaald door de aankoopprijs te verhogen met de aankoopkosten, zoals invoerrechten, vracht-kosten, verzekerings-, stockage-, vervoerskosten en de administratiekosten. Wanneer echter de breedte van het productenassortiment toeneemt, stijgt ook hier de complexiteit van het calculatieprobleem en verhoogt de behoeft e aan meer gedetailleerde beleidsinformatie.

De doelstelling van dit boek is een inzicht te geven in de belangrijkste tech-nieken van kosten- en winstbepaling met als hoofddoel accurate en relevante



VOORWOORD

vi Intersentia

beleidsinformatie te verschaff en aan managers om hen maximaal te onder-steunen bij het nemen van beslissingen en het sturen van de verschillende afdelingen. Hierdoor ligt de hoofdfocus van het boek op management accoun-ting, nl. verschaffi ng van informatie over kosten en winst aan managers. De focus ligt dus niet op het opzetten van een analytische kostenboekhouding.

Dit werk is ingedeeld in drie delen. In een eerste deel geven we de lezer een inzicht in de basisbegrippen van kostprijscalculatie. Vertrekkend van een uit-gangsvoorbeeld wordt de techniek van kostprijscalculatie uiteengezet. Er wordt aandacht besteed aan de bepaling van de kostensoorten, de waardering ervan en de indeling in kostenplaatsen.

In deel 2 wordt beschreven hoe de kostprijscalculatie de basis vormt van de periodieke resultaatbepaling in de onderneming. De nadruk ligt hier op de historische kosten, nl. de in de betreff ende boekhoudperiode geregistreerde kosten.

In deel 3 geven we aan hoe kosten- en kostprijsinformatie gebruikt moet worden bij het nemen van beleidsbeslissingen. In dit deel wordt dieper inge-gaan op de problematiek van de relevante kosten. Aan de hand van een groot aantal voorbeelden illustreren we dat beslissingen op korte termijn vooral ondersteund moeten worden door een goede kennis van de variabele kosten en de contributie van de verschillende producten en diensten, en dat het gebruik van de integrale kostprijs kan leiden tot verkeerde beslissingen.

Voor strategische beslissingen ligt het echter anders. Strategische besluit-vorming moet worden ondersteund door een degelijke strategische kosten-analyse, die managers inzicht geeft in het gedrag en de drijvers van de kosten op lange termijn. Strategische kosten- en winstgevendheidsanalyse zijn het onderwerp van deel 4. De belangrijkste technieken zijn: activity-based costing (ABC) en het recent ontwikkelde time-driven activity-based costing (TDABC).

Bedrijven die geconfronteerd worden met een sterke prijsdruk in de markt moeten niet alleen een nauwkeurig en gedetailleerd inzicht hebben in de kost-prijzen van de door hen geproduceerde goederen en diensten; ze moeten ook heel wat inspanningen leveren om deze kosten voortdurend te drukken. In deel 5 wordt daarom de overstap gemaakt van kostencalculatie naar kostenbe-heersing. Eerst wordt de techniek van de verschillenanalyse uitgelegd. Dan wordt aangegeven hoe managers via de introductie van kaizen een cultuur van continue kostenverlaging kunnen creëren. Vervolgens wordt uiteengezet hoe het gebruik van ABC- en TDABC-informatie managers kan helpen de kosten te verlagen en de winstgevendheid van de producten en klanten te ver-hogen. Kaizen costing en activity-based management richten zich vooral op het beheersen van de kosten van de bestaande producten.

Echter, in bedrijven die concurreren op basis van de ontwikkeling van nieuwe producten is het belangrijk dat niet alleen de kosten van de bestaande maar ook de kosten van de toekomstige producten op een gepaste wijze



VOORWOORD

Intersentia vii

beheerst worden. In het laatste hoofdstuk van het boek beschrijven we hoe managers via het gebruik van ‘design to cost’-methodes en de methode van target costing, productontwikkelaars kunnen aanzetten tot het ontwikkelen van een nieuw product met de door de klant gewenste functionaliteiten en kwaliteit; echter, binnen de vooraf opgelegde doelwinstmarge en doelkost-prijs.

Ten slotte zijn er achteraan in het boek opgaven van oefeningen opge-nomen, die de lezer kunnen ondersteunen bij het instuderen van de materie. We willen onze bijzondere dank uitspreken aan dhr. Michael Matthys en Lan-der Bruneel voor hun inbreng in dit deel.

Patricia EveraertWerner Bruggeman

Sophie Hoozée



Intersentia ix

INHOUD

Voorwoord vLijst van tabellen xxiiiLijst van fi guren xxix

DEEL 1 BASISBEGRIPPEN VAN KOSTPRIJSCALCULATIE 1

HOOFDSTUK 1.De techniek van kostprijscalculatie 3

1. Inleiding 32. Probleemstelling bij kostencalculatie: uitgangsvoorbeeld 33. Begrip kostprijs 4

3.1 Defi nitie van het begrip ‘kostprijs’ 43.2 Bepaling van de prestatie 43.3 Bepaling van de kostensoorten 6

a. Onderscheid tussen kosten en uitgaven 6b. Samenstellende elementen van de kostprijs 7

3.4 Waardering van de kosten 10a. Werkelijke versus toelaatbare kosten 10b. Kostprijscalculatie op basis van de werkelijke kosten

(historische kostprijscalculatie) 10c. Kostprijscalculatie op basis van de toelaatbare kosten

(standaardkostprijscalculatie) 11d. Aanschaffi ngswaarde of vervangingswaarde 12

4. Vaste en variabele kosten 134.1 Defi nities 134.2 Grafi sche voorstelling 14



INHOUD

x Intersentia

4.3 Gevolgen voor de standaardkostprijs 154.4 Capaciteitsgrenzen en budgetperiode 16

5. Directe en indirecte kosten 185.1 Bijkomende gegevens voor het uitgangsvoorbeeld 185.2 Defi nities 195.3 Kostprijsfi che voor type I en II 205.4 Capaciteitsbezettingsverschil op de vaste, indirecte kosten 22

6. Marginale of diff erentiële kosten 257. Integrale kostprijs versus partiële kostprijs 268. Besluit 27

HOOFDSTUK 2Specifi eke waarderingsproblemen 29

1. Inleiding 292. Waardering van het materiaalverbruik 29

2.1 Hoeveelheidsbepaling 292.2 Prijsbepaling 302.3 Vergelijking van de verschillende voorraadwaarderingssystemen 30

3. Waardering van de afschrijvingen 323.1 Bepalende factoren 323.2 Levensduur 323.3 Afschrijvingsritme 333.4 Afschrijvingsbasis: aanschaffi ngswaarde of vervangingswaarde 343.5 Residuwaarde 36

4. Rente op eigen en vreemd vermogen 365. Besluit 37

HOOFDSTUK 3De kostenplaatsenmethode 39

1. Inleiding 392. Kostenplaatsenmethode 393. Homogene kostenplaatsen 444. Soorten kostenplaatsen 455. Analytische boekhouding 466. Uitgangsvoorbeeld 47

6.1 Bijkomende gegevens 476.2 Kostenverdeelstaat 49



INHOUD

Intersentia xi

7. Fabricagekostprijs versus verkoopkostprijs 537.1 Fabricagekostprijs van de geproduceerde goederen 537.2 Fabricagekostprijs van de verkochte goederen 547.3 Verkoopkostprijs van de verkochte goederen 547.4 Resultaat over de periode 54

8. Besluit 56

DEEL 2 HISTORISCHE KOSTPRIJSCALCULATIE EN RESULTAATBEPALING 57

HOOFDSTUK 4Kostprijscalculatie en resultaatbepaling bij massaproductie 59

1. Inleiding 592. Kenmerken van massaproductie 593. Kostprijscalculatie bij massaproductie 604. Waardering van de goederen in bewerking 60

4.1 Het begrip equivalente eenheden 604.2 Voorbeeld 1: er is geen beginvoorraad goederen in bewerking 61

a. Stap 1: basisvergelijking in fysieke eenheden 62b. Stap 2: berekenen van equivalente eenheden 63c. Stap 3: totale ingezette kosten 64d. Stap 4: berekenen van een kost per equivalente eenheid 64e. Stap 5: waarde eindvoorraad en totale fabricagekostprijs

afgewerkte producten 64f. Conclusie 64

4.3 Voorbeeld 2: er is een beginvoorraad goederen in bewerking 65a. Stap 1: basisvergelijking in fysieke eenheden 66b. Stap 2: berekenen van equivalente eenheden 67c. Stap 3: totale ingezette kosten 68d. Stap 4: gemiddelde kost per equivalente eenheid 68e. Stap 5: waarde eindvoorraad en totale fabricagekostprijs

afgewerkte producten 694.4 Voorraadwaarderingssysteem: FIFO, LIFO i.p.v. gemiddelde

waarde 704.5 Voorraadwaardering goederen in bewerking in de praktijk 71

5. Kostprijs van de geproduceerde goederen versus kostprijs van de verkochte goederen 71



INHOUD

xii Intersentia

6. Resultaatbepaling over de periode 727. Besluit 74

HOOFDSTUK 5Kostprijscalculatie en resultaatbepaling bij productie op order 75

1. Inleiding 752. Kenmerken van productie op order 753. Probleemstelling 764. Belang van kostprijscalculatie bij productie op order 775. Voorcalculatie: standaardkostprijscalculatie 77

5.1 Schatting van de directe kosten 775.2 Schatting van de indirecte kosten 785.3 Voorgecalculeerde kostprijs van de orders 79

6. Nacalculatie: werkelijke kostprijs 816.1 Werkelijke directe kosten 816.2 Werkelijk toegerekende indirecte kosten 836.3 Nagecalculeerde kostprijs van de orders 846.4 Capaciteitsbezettingsverschil 86

7. Resultaatbepaling over de periode 878. Besluit 88

HOOFDSTUK 6Gemeenschappelijke producten, bijproducten, uitval en afval 89

1. Inleiding 892. Gemeenschappelijke producten (joint products) 89

2.1 Probleemstelling 89a. Chemiebedrijf 89b. Chemiebedrijf plus 90

2.2 Defi nitie gemeenschappelijke producten 902.3 Verdeling van gemeenschappelijke kosten 91

a. Mogelijkheden 91b. Fysieke hoeveelheden 92c. Verkoopwaarde op het split-off -moment 93d. Nettoverkoopwaarde 93e. Constant brutomargepercentage 95f. Geen allocatie van de gemeenschappelijke kosten 96

2.4 Joint costs bij beslissingscalculaties 96



INHOUD

Intersentia xiii

3. Bijproducten 983.1 Probleemstelling 983.2 Defi nitie bijproducten 983.3 Kostprijscalculatie van bijproducten 98

4. Uitval 1004.1 Probleemstelling: motorfi etsenfabrikant 1004.2 Defi nitie uitval 1014.3 Kostprijscalculatie van opnieuw te bewerken uitval (reworked

units) 1014.4 Kostprijscalculatie van tweedekwaliteitsproducten (spoilage) 101

5. Afval 1045.1 Probleemstelling: motorfi etsenfabrikant plus 1045.2 Defi nitie afval 1045.3 Kostprijscalculatie van verkoopbaar afval (scrap) 1045.4 Kostprijscalculatie van niet-verkoopbaar afval (waste) 105

6. Integraal schema resultaatbepaling en kostprijscalculatie 1067. Besluit 107

HOOFDSTUK 7Full costing versus direct costing 109

1. Inleiding 1092. Probleemstelling 1103. Defi nities 1104. Resultaatbepaling en kostprijscalculatie 1115. Resultaatbepaling en kostprijscalculatie: uitgewerkt voorbeeld 112

5.1 Situatie 1: verkoop = productie 1125.2 Situatie 2: verkoop < productie 1145.3 Situatie 3: verkoop > productie 115

6. Besluit 116



INHOUD

xiv Intersentia

DEEL 3 HET GEBRUIK VAN KOSTENINFORMATIE BIJ HET NEMEN VAN BELEIDSBESLISSINGEN 117

HOOFDSTUK 8Belangrijke begrippen bij beslissingscalculaties 119

1. Inleiding 1192. Relevante kosten en relevante opbrengsten 1193. Diff erentiële kosten, incrementele kosten 1214. Opportuniteitskost 1215. Contributiemarge 1226. Korte termijn versus lange termijn 123

HOOFDSTUK 9Break-evenanalyse 125

1. Inleiding 1252. Probleemstelling 1253. Methodes om het break-evenpunt te bepalen 126

3.1 Defi nitie 1263.2 Basisvergelijking 1263.3 Contributiemargemethode 1273.4 Grafi sche methode 129

4. Toepassingsmogelijkheden van de break-even analyse 1314.1 Veiligheidsmarge 1314.2 Capaciteitsbenutting in het break-evenpunt 1314.3 Winstobjectief (voor en na belastingen) 1324.4 Sensitiviteitsanalyse 134

5. Impliciete veronderstellingen van de break-evenanalyse 1365.1 Lineair opbrengstenverloop 1365.2 Lineair kostenverloop 1375.3 Alle kosten zijn op te delen in vaste en variabele kosten 1385.4 Geen onderscheid tussen productie en verkoop 1385.5 Enkel volume beïnvloedt de kosten en de opbrengsten 1385.6 Constante productmix 139

6. Besluit 140



INHOUD

Intersentia xv

HOOFDSTUK 10Speciale orders met lage verkoopprijs 141

1. Inleiding 1412. Probleemstelling 1423. Onderbezetting of volledige bezetting 1434. Onderbezetting 144

4.1 Integrale kostprijs bij normale bezetting 1444.2 Integrale kostprijs bij werkelijke bezetting 1444.3 Variabele kostprijs (direct costing) 1454.4 Welke methode hanteren? 146

5. Voorwaarden voor het aanvaarden van een speciaal order met een verkoopprijs onder de integrale kostprijs 1475.1 Onderbezetting 1475.2 Eenmalig order 1485.3 Gescheiden markten 1485.4 Geen bijkomende investeringen 148

6. Volledige bezetting 1497. Besluit 151

HOOFDSTUK 11De ‘make-or-buy’-beslissing 153

1. Inleiding 1532. Probleemstelling 1533. Situatiegebonden 1544. Situatie 1: de vrijgekomen capaciteit wordt niet benut 1555. Situatie 2: de vrijgekomen capaciteit wordt benut 1566. Situatie 3: Vervanging van de machine 1587. Kwalitatieve factoren 1598. Besluit 160

HOOFDSTUK 12De verkoopprijsbeslissing 163

1. Inleiding 1632. Probleemstelling 1643. Beïnvloedende factoren bij de verkoopprijsbeslissing 164

3.1 Inleiding 164



INHOUD

xvi Intersentia

3.2 Marketingstrategie 1643.3 Kostprijs van een product 1653.4 Marktvorm 1663.5 Verkoopprijs van de concurrenten 1673.6 Vraag naar het product 1673.7 Andere factoren 1683.8 Besluit 168

4. Verkoopprijsbepaling gebaseerd op de kostprijs (cost-based pricing) 1694.1 Cost-plus pricing 169

a. Defi nitie 169b. Kostenbasis 169c. Opslagpercentage 171

4.2 Target return pricing 1724.3 Evaluatie van de prijsbepaling op basis van kosten 173

5. Afnemergerichte prijsbepaling (buyer-based pricing) 1755.1 Defi nitie 1755.2 Evaluatie van afnemergerichte prijsbepaling (buyer-based pricing) 176

6. Prijsbepaling op basis van de prijs van de concurrentie (competition-based pricing) 1776.1 Prijsvolgerschap (going rate pricing) 177

a. Defi nitie 177b. Evaluatie van prijsvolgerschap 177

6.2 Sealed-bid pricing 178a. Defi nitie 178b. Evaluatie van sealed-bid pricing 179

7. Besluit 179

HOOFDSTUK 13De productmixbeslissing en de theory of constraints 181

1. Inleiding 1812. Probleemstelling 1813. De optimale productmix 1824. De optimale productmix bij één knelpunt 185

4.1 Nieuwe probleemstelling 1854.2 Nieuwe oplossing: contributie per eenheid knelpuntfactor 185

5. De optimale productmix bij verschillende capaciteitsbeperkingen 1865.1 Nieuwe probleemstelling 1865.2 Nieuwe oplossing: lineaire programmering 1875.3 Lineaire programmering: opbouwen van het model 187



INHOUD

Intersentia xvii

5.4 Lineaire programmering: grafi sche voorstelling 1885.5 Lineaire programmering: oplossing door ‘trial-and-error’ 1895.6 Schaduwprijzen 190

6. Th eory of constraints (TOC) 1916.1 Situatieschets 1916.2 Het doel van een onderneming 1926.3 TOC-maatstaven 1926.4 Uitgewerkt voorbeeld: de productmixbeslissing onder TOC 1936.5 Goldratt’s ‘ongoing improvement plan’ 196

7. Besluit 198

HOOFDSTUK 14De investeringsbeslissing 199

1. Inleiding 1992. Probleemstelling: rationalisatie-investering 2003. Stappen in het investeringsbeslissingsproces 2014. Inleidende begrippen uit de fi nanciële wiskunde 202

4.1 Tijdswaarde van het geld 2024.2 Samengestelde interest 203

5. Beoordelingsmethoden bij investeringen 2055.1 Vooraf 2055.2 Gemiddeld boekhoudkundig rendement 205

a. Defi nitie en beslissingscriterium 205b. Voorbeeld 206c. Voor- en nadelen 207

5.3 Terugverdienperiode (payback) 207a. Defi nitie en beslissingscriterium 207b. Voorbeeld 208c. Voor- en nadelen 209

5.4 Netto contante waarde (net present value) 209a. Defi nitie en beslissingscriterium 209b. Voorbeeld 210c. Voor- en nadelen 212d. Bepaling van het minimumrendement 212

5.5 Interne rendementsgraad (internal rate of return) 212a. Defi nitie en beslissingscriterium 212b. Voorbeeld: ‘trial-and-error’ 213c. Voorbeeld: annuïteitentabel 214d. Voor- en nadelen 216



INHOUD

xviii Intersentia

6. Uitbreiding van de probleemstelling 2166.1 Vooraf 2166.2 Belastingeff ecten 2166.3 Huidige en toekomstige verkoopwaarde van activa 217

a. Nieuwe probleemstelling: vervangingsinvestering 217b. Nieuwe oplossing 218

6.4 Veranderend netto bedrijfskapitaal 220a. Nieuwe probleemstelling: uitbreidingsinvestering 220b. Nieuwe oplossing 221

7. Sensitiviteitsanalyse 2218. Besluit 222

DEEL 4 STRATEGISCHE KOSTEN EN WINST GEVENDHEIDSANALYSE 223

HOOFDSTUK 15Activity-based costing 225

1. Probleemstelling 2252. Rationele versus irrationele verdeling van de indirecte kosten 2253. Keuze van de verdeelsleutel bij toerekening van de indirecte kosten 226

3.1 Stappen 2263.2 Vorming van homogene kostenmassa’s 2263.3 Berekening van de toeslagen 228

4. Tekortkomingen van de traditionele kostprijscalculatie 2285. Kostprijsbepaling op basis van activiteiten 229

5.1 Algemeen model 2295.2 Identifi catie van de activiteiten 2315.3 Bepaling van de kosten van de activiteiten 2315.4 Bepaling van de ‘cost drivers’ van de activiteiten 2325.5 Bepaling van het volume van de ‘cost drivers’ 2345.6 Bepaling van de kost per eenheid ‘cost driver’ voor elke activiteit 2345.7 Berekening van de eenheidskostprijs per product of dienst 235

6. Kostenhiërarchie 2357. Soorten ‘cost drivers’ 2378. Winstgevendheidsanalyse op basis van activity-based costing 2389. Besluit 239



INHOUD

Intersentia xix

HOOFDSTUK 16Time-driven activity-based costing 241

1. Inleiding 2412. Tekortkomingen van ABC 241

2.1 ABC in complexe omgevingen 2412.2 ABC in dynamische omgevingen 2422.3 Gebrekkig inzicht in de capaciteitsbezetting 243

3. De techniek van time-driven activity-based costing 2433.1 Identifi catie van de middelengroepen en hun activiteiten 2443.2 Bepaling van de kosten van de middelengroepen 2443.3 Bepaling van de praktische capaciteit van elke middelengroep 2443.4 Berekening van de kost per tijdseenheid 2453.5 Bepaling van de benodigde tijdseenheden voor elke activiteit per

transactie 2453.6 Berekening van de kost per transactie 246

4. Tijdsvergelijkingen 2474.1 Begrippen 2474.2 Toepassing op het uitgangsvoorbeeld: loonadministratie personeel 248

5. Voordelen van TDABC 2496. Winstgevendheidsanalyse op basis van time-driven activity-based costing 2517. Besluit 252

DEEL 5 KOSTENBEHEERSING 255

HOOFDSTUK 17Kostenbeheersing door middel van verschillenanalyse 257

1. Inleiding 2572. Van kostenberekening naar kostenbeheersing 2583. Probleemstelling 258

3.1 Standaardkostprijs 2583.2 Werkelijke kosten en werkelijk verbruik 2603.3 Historische kostprijs 262

4. Verschillenanalyse van de variabele, directe kosten 2644.1 Flexibel budget 2644.2 Prijsverschil en hoeveelheidsverschil 266



INHOUD

xx Intersentia

4.3 Verschillenanalyse van het materiaalverbruik 2674.4 Verschillenanalyse van de directe arbeidskosten 269

5. Verschillenanalyse van de indirecte kosten 2695.1 Verschillenanalyse van de variabele, indirecte kosten 2695.2 Verschillenanalyse van de vaste, indirecte productiekosten 2725.3 Verschillenanalyse van de beheerskosten (= vaste, indirecte

kosten) 2736. Uitsplitsing van het globaal verschil 2747. Alternatieve voorstelling voor de verschillenanalyse voor de

indirecte kosten (vast en variabel geïntegreerd) 2768. Besluit 278

HOOFDSTUK 18Kostenbeheersing door middel van kaizen costing en activity-based management 281

1. Kostenreductie als strategisch wapen 2812. Principes van continue verbetering 2824. Innovatie versus kaizen 2855. De rol van managers in kaizen 2866. Kostenbeheersing via activity-based management 2887. Het gebruik van TDABC bij continue verbetering 291

HOOFDSTUK 19Kostenbeheersing van nieuwe producten door middel van target costing 295

1. Inleiding 2952. ‘Design to cost’: kostenbeheersing van toekomstige producten 2963. Target costing 2974. Kenmerken van target costing 298

4.1 Target costing heeft een marktgerichte focus 2984.2 Target costing vereist samenwerking van diverse disciplines in de

onderneming 2994.3 Het target costing-systeem is geen kostprijssysteem maar wel een

kostenbeheersingsysteem 3004.4 Target costing legt vooral de nadruk op de directe kosten 3004.5 Target costing werkt proactief 3014.6 Target costing levert een duidelijk kostenreductieobjectief op 3014.7 De ‘target cost’ is een verbintenis 3024.8 Target costing concentreert zich op de ontwerpfase van een product 302



INHOUD

Intersentia xxi

5. Target costing-methodes 3025.1 Aft rekmethode 3025.2 Optelmethode 3055.3 Toewijzing van de target cost aan deelobjecten 305

6. Target costing-hulpmiddelen 3066.1 Value engineering 3066.2 Target cost matrix en value control chart 3076.3 Cost tables 310

7. Het gebruik van ABC bij target costing 3108. Target costing en samenwerking met leveranciers 3119. Toepassingen van target costing 312

BIJLAGE 317

LITERATUUR 323

OEFENINGEN 327



Intersentia xxiii

LIJST VAN TABELLEN

Tabel 1.1 Kostprijskaart motorfi ets 9

Tabel 1.2 Vaste en variabele fabricagekosten van een motorfi ets 14

Tabel 1.3 Standaardkostprijskaart per eenheid motorfi ets type I en type II 21

Tabel 1.4 Directe kostprijs voor motorfi ets type I en type II 22

Tabel 1.5 Historische kostprijskaart motorfi ets type I en type II 24

Tabel 1.6 Diff erentiële kostprijs van het bijkomende order 25

Tabel 1.7 Typologie van integrale en partiële kostprijzen 26

Tabel 2.1 Waardering van het materiaalverbruik volgens FIFO, LIFO, voortschrijdend gemiddelde en maandgemiddelde 31

Tabel 3.1 Kostenverdeelstaat 50

Tabel 3.2 Bepaling van de extracomptabele kostprijs 55

Tabel 4.1 Voorbeeld motorfi ets: werkelijk geregistreerde kosten over de periode 62

Tabel 4.2 Voorbeeld motorfi ets: omzetting van fysieke eenheden naar equivalente eenheden 63

Tabel 4.3 Voorbeeld motorfi ets: kost per equivalente eenheid 64

Tabel 4.4 Voorbeeld motorfi ets: totale fabricagekostprijs van de afgewerkte producten en waarde van de eindvoorraad goederen in bewerking 65

Tabel 4.5 Voorbeeld motorfi ets: waardering van de beginvoorraad goederen in bewerking 66



LIJST VAN TABELLEN

xxiv Intersentia

Tabel 4.6 Voorbeeld motorfi ets: omzetting van fysieke eenheden naar equivalente eenheden 67

Tabel 4.7 Voorbeeld motorfi ets: overzicht van de totale ingezette kosten over de periode 68

Tabel 4.8 Voorbeeld motorfi ets: gemiddelde kost per equivalente eenheid 68

Tabel 4.9 Voorbeeld motorfi ets: totale fabricagekostprijs van de afgewerkte producten en waarde van de eindvoorraad goederen in bewerking 69

Tabel 4.10 Voorbeeld motorfi ets: waardering eindvoorraad goederen in bewerking en kostprijsbepaling van de afgewerkte producten wat de diverse materialen betreft onder de FIFO-benadering 71

Tabel 4.11 Voorbeeld motorfi ets: kostprijs van de verkochte goederen onder FIFO, LIFO en gewogen gemiddelde 73

Tabel 4.12 Voorbeeld motorfi ets: winstbepaling: overzicht van de berekeningen 73

Tabel 5.1 Schatting van de directe kosten, voor elk van de orders 78

Tabel 5.2 Schatting van de indirecte kosten, voor elk van de orders 80

Tabel 5.3 Voorgecalculeerde kostprijs van de orders 81

Tabel 5.4 Voorbeeld materiaalverstrekkingsbon 82

Tabel 5.5 Voorbeeld tijdsregistratiekaart voor de directe arbeid 82

Tabel 5.6 Werkelijke directe fabricagekosten 83

Tabel 5.7 Werkelijk gebruikte indirecte kosten 83

Tabel 5.8 Nagecalculeerde kostprijs van de orders 85

Tabel 5.9 Berekening capaciteitsbezettingsverschil 86

Tabel 5.10 Winstbepaling over de periode 87

Tabel 5.11 Winstberekening op basis van de werkelijk geregistreerde kosten per order 88

Tabel 6.1 Resultaatbepaling bij een verdeling van de gemeenschappelijke kosten volgens de methode van de fysieke hoeveelheden (voorbeeld chemiebedrijf) 92



LIJST VAN TABELLEN

Intersentia xxv

Tabel 6.2 Resultaatbepaling bij een verdeling van de gemeenschappelijke kosten volgens de verkoopwaardemethode (voorbeeldchemiebedrijf) 93

Tabel 6.3 Resultaatbepaling bij een verdeling van de gemeenschappelijke kosten volgens de nettoverkoopwaardemethode (voorbeeldchemiebedrijf plus) 94

Tabel 6.4 Resultaatbepaling bij een verdeling van de gemeenschappelijke kosten volgens het constante brutomargepercentage (voorbeeld chemiebedrijf plus) 95

Tabel 6.5 Resultaatbepaling zonder verdeling van de gemeenschappelijke kosten (voorbeeld chemiebedrijf plus) 96

Tabel 6.6 Calculatie bij het nemen van de beslissing verder bewerken of niet (voorbeeld chemiebedrijf plus) 97

Tabel 6.7 Vergelijking van de winst bij Alfa en Alfa Plus (voorbeeld chemiebedrijf plus) 97

Tabel 6.8 Resultaatbepaling en kostprijscalculatie van bijproducten 99

Tabel 6.9 Resultaatbepaling van de producten Alfa Plus, Beta Plus en van het bijproduct Gamma (voorbeeld chemiebedrijf plus) 99

Tabel 6.10 Resultaatbepaling en kostprijscalculatie van opnieuw te bewerken uitval (voorbeeld motorfi etsenfabrikant) 102

Tabel 6.11 Resultaatbepaling en kostprijscalculatie van uitval (tweedekwaliteitsproducten, voorbeeld motorfi etsenfabrikant) 103

Tabel 6.12 Resultaatbepaling (tweedekwaliteitsproducten, voorbeeld motorfi etsenfabrikant) 103

Tabel 6.13 Resultaatbepaling bij afval (scrap, voorbeeld motorfi etsen-fabrikant plus) 105

Tabel 6.14 Resultaatbepaling bij afval (waste, voorbeeld motorfi etsen-fabrikant plus) 106

Tabel 6.15 Integraal schema resultaatbepaling en kostprijscalculatie 107

Tabel 7.1 Resultaatbepaling onder full costing en direct costing 111

Tabel 7.2 Resultaatbepaling en kostprijscalculatie, in situatie 1 (verkoop = productie) 113



LIJST VAN TABELLEN

xxvi Intersentia

Tabel 7.3 Resultaatbepaling en kostprijscalculatie, in situatie 2 (verkoop < productie) 114

Tabel 7.4 Resultaatbepaling en kostprijscalculatie in situatie 3 (verkoop > productie) 115

Tabel 8.1 Voorbeeld zelfb edieningsrestaurant 120

Tabel 8.2 Voorbeeld zelfb edieningsrestaurant, alternatief 1 versus 3 122

Tabel 8.3 Voorbeeld van de motorfi ets: contributiemarge en contributie bij 10.000 stuks 123

Tabel 10.1 Voorbeeld motorfi ets: standaardkostprijskaart 142

Tabel 10.2 Voorbeeld motorfi ets: kostprijs per eenheid bij werkelijke bezetting 144

Tabel 10.3 Voorbeeld motorfi ets: resultaat bij het al dan niet aanvaarden van het speciale order, in een situatie van onderbezetting 145

Tabel 10.4 Voorbeeld motorfi ets: relevante gegevens bij de beslissing accepteren of niet 146

Tabel 10.5 Voorbeeld motorfi ets: berekening ondercapaciteitsbezettings-verschil bij niet-aanvaarding van het speciale order 147

Tabel 10.6 Voorbeeld motorfi ets: resultaat bij het al dan niet aanvaarden van het speciale order, in een situatie van volledige bezetting 149

Tabel 10.7 Voorbeeld motorfi ets: resultaat bij het al dan niet aanvaarden van het speciale order, in een situatie van volledige bezetting, met de mogelijkheid om 1.000 motorfi etsen aan te kopen bij een dochter 150

Tabel 11.1 Voorbeeld motorfi ets: standaardkostprijskaart onderdeel 205, bij normale bezetting 154

Tabel 11.2 Voorbeeld motorfi ets: relevante kosten per eenheid bij de make-or-buy-beslissing 156

Tabel 11.3 Voorbeeld motorfi ets: standaardkostprijskaart voor onderdeel 205 en onderdeel 306, bij normale bezetting 156

Tabel 11.4 Voorbeeld motorfi ets: relevante kosten bij de make-or-buy- beslissing voor onderdeel 205 157

Tabel 11.5 Voorbeeld motorfi ets: make-or-buy-beslissing bij vervanging van een machine 158



LIJST VAN TABELLEN

Intersentia xxvii

Tabel 12.1 Kostprijskaart motorfi ets 170

Tabel 12.2 Voorbeeld motorfi ets: cost-plus pricing 170

Tabel 12.3 Eff ect van verschillende off erteprijzen op de verwachte winst 178

Tabel 13.1 Kostprijskaart motorfi ets per eenheid voor type I en type II, bij normale bezetting 183

Tabel 13.2 Contributiemarge van type I en type II 184

Tabel 13.3 Contributie per eenheid knelpuntfactor 185

Tabel 13.4 Verkoopsprognose voor het komende jaar 186

Tabel 13.5 Contributie in de hoekpunten van de zone der mogelijkheden 189

Tabel 13.6 5 steps to success 197

Tabel 14.1 Investeringsvoorstellen Goliath en Wheel Horse, boekhoudkundig bekeken 206

Tabel 14.2 Jaarlijkse winststijgingen bij 3 voorstellen, bij een gelijke startinvestering van 800.000,00 euro 207

Tabel 14.3 Kasstromen van de investeringsvoorstellen Goliath en Wheel Horse 208

Tabel 14.4 De terugverdienperiode bij niet-gelijke kasstromen 208

Tabel 14.5 Kasstromen bij een begininvestering van 1.000.000,00 euro 209

Tabel 14.6 Kasstromen van de investeringsvoorstellen Goliath en Wheel Horse, bij een belastingvoet van 33,99% 217

Tabel 14.7 Vervangingsinvestering: kasstromen op tijdstip 0 219

Tabel 14.8 Vervangingsinvestering: kasstromen voor jaar 1 tot 10 220

Tabel 14.9 Uitbreidingsinvestering: kasstroom voor jaar 1 tot en met 20 221

Tabel 15.1 Kostenmassa’s en verdeelsleutels voor verdeling van de indirecte kosten (voorbeeld motorfi etsenfabrikant type I en II) 227

Tabel 15.2 Activiteiten van de bedienden in de administratie 231

Tabel 15.3 Totale kosten van de verschillende activiteiten, uitgevoerd door de bedienden in de administratie 232

Tabel 15.4 Veel voorkomende ‘cost drivers’ 233



LIJST VAN TABELLEN

xxviii Intersentia

Tabel 15.5 Berekening van de kost per eenheid ‘cost driver’ voor de verschillende activiteiten onder ABC 235

Tabel 16.1 Berekening van de kost per eenheid ‘cost driver’ voor de verschillende activiteiten onder TDABC 246

Tabel 17.1 Standaardkostprijs motorfi ets 259

Tabel 17.2 Werkelijk geregistreerde kosten gedurende de periode 261

Tabel 17.3 Historische kostprijsfi che motorfi ets 262

Tabel 17.4 Doel van de verschillenanalyse 263

Tabel 17.5 Flexibel budget bij 9.000 stuks en 10.000 stuks 265

Tabel 17.6 Verschillenanalyse van de variabele kosten 271

Tabel 17.7 Verschillenanalyse van de vaste kosten 274

Tabel 17.8 Overzicht van de verschillenanalyse 275

Tabel 19.1 ‘Target cost matrix’: stap 1 307

Tabel 19.2 ‘Target cost matrix’: stap 2 308

Tabel 19.3 Berekening ‘value index’ 309



Intersentia xxix

LIJST VAN FIGUREN

Figuur 1.1 Samenstellende elementen van de kostprijs 8

Figuur 1.2 Grafi sche voorstelling van het verloop van de kosten in functie van het productievolume 15

Figuur 1.3 Grafi sche voorstelling van de kost per eenheid in functie van het productievolume 16

Figuur 1.4 Verloop van de vaste kosten buiten de capaciteitsgrenzen 17

Figuur 2.1 Verloop van de boekwaarde in functie van de tijd, volgens het lineaire, degressieve en progressieve afschrijvingssysteem 33

Figuur 3.1 Algemene structuur van een kostenverdeelstaat 42

Figuur 6.1 Schematische voorstelling van joint products 91

Figuur 9.1 Break-evengrafi ek 130

Figuur 9.2 Break-evengrafi ek bij verschillende verkoopprijzen 135

Figuur 13.1 Oplossing via lineaire programmering: grafi sche voorstelling 188

Figuur 13.2 De 3 maatstaven binnen TOC 193

Figuur 13.3 Routeschema van producten P en Q 194

Figuur 15.1 Traditionele kostprijssystemen 230

Figuur 15.2 ABC-systemen 230

Figuur 15.3 De walviscurve 238

Figuur 16.1 TDABC-systemen 250

Figuur 16.2 Voorbeeld van een kostenobjectenmodel 252

Figuur 17.1 Prijsverschil en hoeveelheidsverschil bij de variabele kosten 267

Figuur 18.1 Effi ciëntie bij innovatie zonder kaizen 283


LIJST VAN FIGUREN

xxx Intersentia

Figuur 18.2 Evolutie van de effi ciëntie bij innovatie gecombineerd met kaizen 283

Figuur 18.3 Ishikawadiagram 285

Figuur 18.4 Managementrollen in kaizen 287

Figuur 19.1 Schematische voorstelling en cijfervoorbeeld om de ‘target cost’ te berekenen, volgens methode 1 304

Figuur 19.2 Schematische voorstelling van de 2 berekeningsmethodes voor het bepalen van de ‘target cost’ 305

Figuur 19.3 ‘Value control chart’ 309

Figuur 19.4 ‘Survival triplet’ 313

Figuur 19.5 ‘Survival zone’ 313

Figuur 19.6 ‘Survival zone’ voor een kostenleider en een diff erentiator 314

Figuur 19.7 ‘Survival zone’ bij de confrontatiestrategie 314

Documents

HANDBOEK MANAGEMENT ACCOUNTING · managers via het gebruik van ‘design to cost’-methodes en de methode van target costing, productontwikkelaars kunnen aanzetten tot het ontwikkelen