DEBAT TEORI AKUNTANSI POSITIF: TELAAH KEMUNCULAN, PERKEMBANGAN, KOMENTAR, DAN KRITIKAN
SutrisnoFakultas Ekonomi Universitas Brawijaya
ABSTRACT
The development of accounting theory can be classified into traditional accounting theory and positive accounting theory. The traditional accounting theory evolved before 1970’s. This theory is normative, prescriptive, and descriptive in nature, thus is referred to as non-scientific (Watts and Zimmerman, 1979, 1986). While employing historical cost approach resulting in reliable information, it was not as relevant as value approach that is based on the present value. The traditional approach was characterized by the absence of detailed validating or confirming process in order to develop accounting theory.
Watts and Zimmerman initially proposed positive accounting theory in 1978 and 1979. The development of positive accounting theory facilitating the accounting research thus far has predominated accounting studies. The study conducted by Ball and Brown (1968) is a monumental one that dominates the market-based and financial accounting research since 1968. Furthermore, their study was replicated and developed by next researchers, for example, study of relationship between security returns and earnings based on historical cost. In addition to the study of relationship between earnings and price or security returns, this developed also study of relationship between earnings and volume trading, study of financial ratios for the prediction of bankruptcy, study of financial ratios for earnings prediction, study of relationship between cash flow and returns, study of accounting accrual, study of earnings management, etc.
The emergence and development of positive accounting theory have got a lot of debate, both in the form of methodologies criticism, philosophy of science, and also comment. Christenson try to criticize the methodology concept, since Watts and Zimmerman suggested that positive theory is scientific, while normative theory is unscientific. According to Christenson, it is scientific because it employed the statistics. Thus, is that simply of positive methodology? According to Christenson’s opinion Watts and Zimmerman’s theory is not a positive theory in true sense, but research theory using positive methodology.
The current study aims at studying the debate, emergence, development, and criticism of positive accounting theory. In its growth thus far, research into the positive accounting seems to represent the most wealthy accounting research industrial branch than other accounting researches conducted so far. During the last three decades, more than a thousand of research papers have been published in international level scientific journals. This provides significant incentives for the development of academic literature in accounting and finance.
Key words: accounting, critique, debate, normative, philosophy, positive, and theory.
1
I. PENGANTAR
Perkembangan teori akuntansi pada hakikatnya dapat dikelompokkan ke dalam teori
akuntansi tradisional dan teori akuntansi positif. Teori akuntansi tradisional merupakan
teori akuntansi yang berkembang sebelum tahun 1970-an. Kelompok yang andil dalam
perkembangan teori akuntansi tradisional ini terdiri atas: (1) Hendriksen [induktif dan
deduktif (1977)]; (2) Belkoui (1978); (3) Ijiri (1967); (4) Sterling (1968); (5) Paton dan
Littleton (1940); (6) Paul Grady (1965); (7) Goldberg (1965); (8) Sanders et al., (1938),
dan lain-lainnya. Grady dan Sanders et al., menyatakan bahwa riset akuntansi merupakan
deskripsi dari praktik akuntansi yang dapat diterima umum, namun demikian tak satupun
yang dapat disebut sebagai teori, karena kurang menghubungkan antara praktik akuntansi
dan statemen yang dilaporkan. Teori akuntansi tradisional adalah normatif, preskriptif
dan deskriptif yang oleh Watts dan Zimmerman (1979, 1986) disebutnya sebagai tidak
ilmiah (non-scientific).
Hendriksen (1977) mengkaji definisi teori sebagai seperangkat prinsip, pragmatis,
konseptual dan hipotetis yang terpadu, yang membentuk suatu rerangka referensi umum
untuk bidang studi (definisi dari ASOBAT, 1966). Teori Akuntansi didefinisikan sebagai
penalaran logis dalam bentuk seperangkat prinsip yang berguna untuk: (1) menyediakan
sebuah rerangka referensi umum yang dapat dipergunakan untuk menilai praktik
akuntansi; dan (2) sebagai pedoman pengembangan prosedur dan praktik yang baru.
Selanjutnya Hendriksen juga mengklasifikasi teori menjadi tiga hal, yaitu: teori sintaktis,
teori semantik (interpretational theories), dan teori pragmatis (behavioral theories):
Teori akuntansi tradisional menggunakan pendekatan kos historis (historical cost),
sehingga dapat menghasilkan informasi yang andal (reliable), meskipun tidak serelevan
dengan pendekatan penilaian yang didasarkan pada nilai sekarang (present value). Di
dalam pendekatan kos historis, bukti transaksi dalam pengauditan (auditing) dapat
ditelusuri dengan mudah sehingga dipandang lebih andal (reliable). Pendekatan
tradisional mempunyai ciri yaitu tidak adanya proses pembuktian yang teliti dalam upaya
untuk mengembangkan teori akuntansi. Pendekatan ini lebih merupakan riset yang
konvensional dibanding dengan aliran riset baru yang mengandalkan penalaran
tradisional untuk memutuskan suatu rerangka konseptual akuntansi. Pendekatan
tradisional ini telah mencapai tingkat penerimaan dan penerapan yang lebih tinggi
dibanding dengan pendekatan yang baru. Pendekatan tradisional ini terdiri atas: (1)
2
pendekatan non-teoretis, praktis atau pragmatis (informal); dan (2) pendekatan teoretis:
deduktif, induktif, etis, sosiologis, dan ekonomis.
Teori akuntansi positif pertamakali diusulkan oleh Watts dan Zimmerman pada
tahun 1978 dan 1979 dalam artikelnya (mendapat Awards dari AICPA karena dianggap
mempunyai kontribusi yang berarti terhadap perkembangan teori akuntansi), melalui teori
akuntansi positifnya, yaitu: (1) artikel 1978: Towards A Positive Theory of the
Determination of Accounting Standards; dan (2) artikel 1979: The Demand for and
Supply of Accounting Theory: The Market for Excuses. Di dalam bukunya Positive
Accounting Theory (1986) Watts dan Zimmerman menunjukkan dampak negatif
pemilihan metoda akuntansi yang berbeda, akan menguntungkan salah satu fihak dan
merugikan fihak yang lain. Scott (2000) menyebutnya sebagai perilaku oportunistik
akibat dimungkinkannya penggunaan metoda pengukuran yang berbeda. Selain dalam
bentuk perilaku oportunistik yang negatif, teori akuntansi positif juga diinterpretasi
positif yang disebut dengan kontrak efisien (efficient contracting). Di dalam bentuk ini
manajemen memilih metoda akuntansi dengan tujuan kepentingan perusahaan, dan bukan
kepentingan pribadi. Hal tersebut mengarahkan bahwa akuntansi berhubungan dengan
pasar modal, yang teorinya sudah tersusun dan merupakan kumpulan hipotesis, dengan
asumsi saling berhubungan di antara variabel yang ada.
Kemunculan dan perkembangan teori akuntansi positif memfasilitasi riset akuntansi
yang sampai saat ini telah mendominasi riset akuntansi. Studi Ball dan Brown (1968)
merupakan studi monumental yang mendominasi teori dan riset akuntansi dan keuangan
berbasis pasar sejak tahun 1968. Selanjutnya studi mereka direplikasi atau dikembangkan
oleh peneliti-peneliti berikutnya, seperti Easton, Harris, dan Ohlson (1992), yang
menemukan bahwa hubungan antara returns sekuritas dan laba berdasarkan kos historis.
Selain dari studi hubungan antara laba dan harga atau return sekuritas, juga berkembang
studi hubungan antara laba dan volume perdagangan saham yang dilakukan oleh Beaver
(1968), dan dikembangkan oleh Bamber dan Cheon (1995), dan Baron (1995), studi rasio
keuangan untuk prediksi kebangkrutan dilakukan oleh Altman (1968), dan dikembangkan
Ohlson (1980), studi rasio keuangan untuk prediksi laba pertamakali dilakukan oleh Ou
dan Penman (1989), studi hubungan antara arus kas dan returns oleh Wilson (1987), dan
Livnat dan Zarowin (1990), studi akrual akuntansi oleh Sloan (1996), studi manajemen
laba oleh Healy (1985), Jones (1991), Cahan (1992), Sweeney (1994), dan Dechow,
Sloan dan Sweeney (1996).
3
Perkembangan riset akuntansi dan keuangan tersebut tidak dapat dipisahkan dari
muncul dan berkembangnya teori akuntansi positif (Watts dan Zimmerman, 1986) yang
sangat dominan dalam mewarnai riset-riset akuntansi saat ini. Watts dan Zimmerman
tidak menggunakan teori normatif, melainkan teori positif yang dalil-dalilnya
menjelaskan bagaimana bekerjanya dunia nyata. Teori akuntansi positif adalah teori yang
digunakan untuk memprediksi tindakan pemilihan kebijakan akuntansi yang dilakukan
perusahaan, dan bagaimana perusahaan akan merespon standar akuntansi yang baru
(Scott, 2000). Teori akuntansi tersebut dapat digunakan untuk menjelaskan dan
memprediksi fenomena akuntansi. Teori tidak akan dibuktikan kebenarannya, namun
demikian akan diuji apakah prediksinya dapat ditolak oleh bukti secara empiris.
Studi ini bertujuan untuk melakukan kajian terhadap debat kemunculan,
perkembangan, dan kritikan teori akuntansi positif. Di dalam perkembangannya sampai
saat ini, riset akuntansi positif seolah-olah menjadi cabang industri riset akuntansi yang
paling subur di antara riset akuntansi yang pernah dilakukan. Selama tiga dasa warsa
terakhir telah mencapai lebih dari seribu paper riset yang dipublikasi dalam jurnal ilmiah
pada level internasional, sehingga memberi dorongan yang sangat berarti terhadap
perkembangan literatur akademik di bidang akuntansi dan keuangan.
II. TEORI AKUNTANSI SEBAGAI BARANG EKONOMIS:(ANALISIS PERMINTAAN DAN PENAWARAN)
(Watts dan Zimmerman, 1979)
Artikel Watts dan Zimmerman (1979) menelaah pertanyaan tentang mengapa teori
akuntansi secara dominan dikuasai oleh aliran normatif, dan mengapa tidak ada satu teori
yang bisa diterima secara umum. Teori akuntansi dianalisis sebagaimana barang
ekonomis, yang dibentuk sebagai respon dari permintaan (demand) terhadap teori.
Bentuk dari sifat permintaan di dalam artikel tersebut diuji, yaitu pertama pada kondisi
ekonomi tanpa regulasi (unregulated), dan kedua dalam kondisi ekonomi yang terregulasi
(regulated). Regulasi oleh pemerintah dapat menciptakan dorongan bagi individu untuk
melobi usulan prosedur akuntansi, dan teori akuntansi dipergunakan untuk melakukan
justifikasi terhadap lobi politik. Selanjutnya, intervensi oleh pemerintah akan
menghasilkan permintaan untuk bermacam-macam teori, karena masing-masing
4
kelompok dipengaruhi oleh permintaan dari perubahan akuntansi dan teori yang
mendukung posisinya. Perbedaan posisi akan mencegah general agreement terhadap teori
akuntansi, sehingga teori akuntansi tersebut merupakan sifat dari aliran normatif, karena
dipergunakan sebagai alasan (excuses) untuk tindakan politis [misalnya proses politis
dalam menciptakan permintaan teori yang menentukan (prescribe) daripada untuk
menerangkan (describe) dunia nyata].
Literatur yang secara umum disebut sebagai teori akuntansi keuangan adalah
didominasi oleh preskriptif (prescriptive). Banyak di antara penulis menekankan pada
apa seharusnya menjadi isi laporan keuangan yang dipublikasi, dan bagaimana
perusahaan harus mengikuti dan mematuhinya. Secara umum belum terdapat kesimpulan
bahwa teori akuntansi keuangan bersifat substantif, dan mempunyai akibat langsung
terhadap praktik atau formulasi kebijakan tertentu, walaupun riset akuntansi telah
berlangsung lebih dari setengah abad. Seringkali kurangnya dampak riset akuntansi
dihubungkan dengan lemahnya dasar metodologi penelitian (research methodology), atau
preskripsi (prescription) yang ditawarkan berdasarkan pada tujuan eksplisit dan implisit
yang berbeda di antara penulis. Bukan hanya peneliti tidak dapat menyetujui tentang apa
tujuan dari laporan keuangan, namun juga tidak dapat menyetujui metoda di dalam
menurunkan preskripsi dari tujuan. Satu karakteristik umum dari preskripsi dan
metodologi akuntansi yang ditawarkan, merupakan kegagalan mereka untuk memuaskan
semua praktisi akuntansi yang bisa diterima secara umum oleh badan penentu standar
akuntansi. Komite Asosiasi Akuntan Amerika (American Accounting Association)
sampai saat ini telah menyatakan bahwa: belum ada satu dasar teori akuntansi yang
diterima secara universal.
Uraian dari gambaran metoda penelitian (research method) dalam akuntansi
keuangan yang pernah dilakukan sebelumnya, telah memunculkan pertanyaan tentang
apakah sebenarnya fungsi dari teori akuntansi dalam menentukan praktik akuntansi.
Tujuan dari artikel Watts dan Zimmerman (1979) adalah untuk memulai membangun
teori yang dapat menentukan teori akuntansi. Teori ini diharapkan merupakan teori
positif, yaitu teori yang mampu untuk menjelaskan faktor-faktor yang menentukan
literatur akuntansi yang telah ada, memprediksi bagaimana riset akan berubah apabila
faktor-faktor yang mendasarinya berubah, dan menjelaskan peran teori dalam
menentukan standar akuntansi. Tentunya dalam hal ini bukan merupakan aliran normatif
ataupun deskriptif. Teori tentatif Watt dan Zimmerman tersebut adalah konsisten dengan
5
observasi Zeff (1972) dan Horngren (1973), yaitu to predict (untuk memprediksi bahwa
teori akuntansi akan dipergunakan untuk “buttress preconceived nation”) dan to explain
(untuk menjelaskan mengapa demikian). Kontribusi terhadap ide Zeff dan Horngren
adalah untuk memberi struktur yang lebih kuat, sehingga Watts dan Zimmerman (1979)
dapat membuat prediksi tambahan terhadap teori akuntansi yang telah ada sebelumnya.
Sumber dari struktur tersebut adalah ilmu ekonomi. Teori akuntansi dipandang dan
dianalisis sebagai barang ekonomi (economic goods), dengan menguji permintaan dan
penawaran terhadap barang tersebut.
Pemahaman tentang bagaimana teori akuntansi seperti yang disyaratkan oleh Zeff
dan Horngren adalah ketika mereka memerlukan teori dari proses politis. Model yang
dipergunakan merupakan proses sebagaimana kompetisi antar individu untuk
menggunakan kekuatan pemerintah dalam mencapai transfer kekayaan. Demi
kepentingan dirinya para individu lebih menginginkan teori yang normatif. Alasannya
adalah bahwa setiap informasi yang diperoleh adalah dengan melakukan pengorbanan
biaya. Hasilnya adalah permintaan teori akuntansi normatif individu yang membuat
preskripsi berdasarkan kepentingan publik (public interest), dan permintaan tersebut
adalah untuk alasan yang rasional.
PERMINTAAN TEORI AKUNTANSI
1. Akuntansi pada kondisi ekonomi tanpa regulasi:
Sampai saat ini pengauditan laporan keuangan perusahaan secara sukarela
(voluntarily) dilakukan untuk memenuhi kewajiban yang disyaratkan oleh lembaga
pemerintah. Watt (1977) menyatakan bahwa pelaksanaan audit laporan keuangan suatu
perusahaan, pada awalnya dilakukan oleh manajer yang memiliki kontrak atau perjanjian
utang. Persetujuan untuk mensuplai laporan keuangan, disebutkan di dalam kontrak
pinjaman antara pihak perusahaan dan krediturnya. Kontrak ini dapat meningkatkan
kesejahteraan manajer, karena dapat mengurangi timbulnya kos agensi (agency cost). Kos
agensi tersebut muncul karena kepentingan manajer yang tidak selalu searah dengan
kepentingan pihak shareholder atau bondholder.
Watt (1977) melakukan analisis hubungan agensi, dan menyimpulkan bahwa fungsi
dari audit laporan keuangan di dalam kondisi ekonomi tanpa regulasi (unregulated
economy) adalah untuk mengurangi kos agensi. Teori tersebut memprediksi bahwa
praktik akuntansi (seperti bentuk, isi, frekuensi, dan lainnya untuk laporan eksternal)
6
akan berbeda-beda di antara perusahaan pada kondisi unregulated economy, tergantung
pada bentuk dan besarnya kos agensi. Kos agensi merupakan fungsi dari total utang
perusahaan dan jumlah saham relatif yang dimiliki manajer. Di samping itu juga
bervariasi terhadap pemonitoran (monitoring) manajer, yang tergantung pada ukuran
fisik, dispersi, dan kompleksitas perusahaan. Perjanjian atau kontrak yang dilakukan
tersebut dapat mengurangi kos agensi, yaitu hanya jika memasukkan provisi untuk
pemonitoran.
2. Fungsi Teori Akuntansi
Di dalam memenuhi permintaan pedagogik, prosedur akuntansi digunakan sebagai
alat untuk mengurangi biaya kontrak (cost of contracts). Karena kos agensi bervariasi di
antara perusahaan, maka prosedur akuntansinya juga akan bervariasi dengan
meningkatnya perbedaan teknik dan format, sehingga menimbulkan kesulitan dalam
bidang pengajaran praktik akuntansi. Konsekuensinya adalah guru dan dosen akuntansi
harus mengembangkan alat pedagogik (rule-of-thumb) untuk membantu proses
pembelajaran dan struktur variasi yang ditemukan di dalam praktik akuntansi.
Selain permintaan untuk menjelaskan variasi di dalam praktik akuntansi, terdapat
pula permintaan untuk memprediksi pengaruh dari prosedur akuntansi, baik terhadap
kesejahteraan manajer maupun kesejahteraan auditor. Manajer mungkin menggunakan
akuntansi untuk memenuhi kepentingan mereka sendiri dengan mengorbankan
kepentingan shareholder, sebagaimana yang digambarkan oleh Matheson (1893).
Matheson di dalam justifikasinya memberi ilustrasi tentang bagaimana manajer bisa
mengambil keuntungan dari ketidakefisienan terhadap metoda depresiaasi, reparasi, dan
beban pemeliharaan untuk meningkatkan laba dan kompensasinya atas biaya
shareholders dan atau bondholders-nya.
3. Akuntansi pada kondisi ekonomi terregulasi:
Di dalam proses politis, akuntansi mempunyai pengaruh secara langsung maupun
tidak langsung terhadap dunia bisnis. Peranan akuntansi secara langsung misalnya pada
transfer kesejahteraan, dalam bentuk seperti subsidi kepada perusahaan, tarif, walfare,
keamanan sosial (social security), maupun komisi regulator. Peranan tidak secara
langsung, misalnya pada penggunaan isi laporan keuangan oleh komisi pemerintah dalam
proses regulator yang sering dijadikan dasar tindakan bagi legislatif. Hal ini akan
7
mendorong manajemen untuk memilih prosedur akuntansi yang memenuhi syarat, baik
untuk mengurangi biaya maupun untuk meningkatkan keuntungan.
Pengaruh intervensi pemerintah, misalnya pada kepentingan publik atau kegagalan
pasar (market jailure). Regulasi yang dibuat pemerintah dapat menciptakan permintaan
untuk penggunaan teori akuntansi normatif oleh publik interest, yaitu teori yang dapat
menunjukkan prosedur akuntansi yang harus digunakan, karena akan berdampak pada
pembuatan keputusan yang lebih baik bagi investor, pasar modal lebih efisien, dan
sebagainya. Di dalam upaya untuk menentukan tindakan apa bagi kepentingan publik,
politisi memerlukan teori yang dapat memprediksi konsekuensi dari alternatif tindakan.
Orentasi kepentingan publik bagi politisi/birokrat yang rasional cenderung memilih teori
yang dapat dipergunakan untuk memprediksi yang paling baik, sehingga teori tersebut
pada tahap selanjutnya akan selalu mendominasi.
PENAWARAN TEORI AKUNTANSI
Sebagian dari teoritisi mungkin percaya bahwa tujuan riset mereka dan alasan
mereka mensuplai teori, adalah untuk memberi pengetahuan yang akan meningkatkan
praktik akuntansi, dan bukan sebagai penawaran (supply) dari “excuses.” Konsumen atau
pemakai (vested interest) akan menentukan produksi atau hasil riset akuntansi melalui
dorongan yang diberikan oleh teori akuntansi.
Peneliti akuntansi sering memasukkan rekomendasi politis sebagai bagian dari
projek riset mereka. Tendensi vested interest untuk melakukan riset yang mendukung
posisi mereka, sehingga membuat hasil riset menjadi bias. Untuk menentukan apakah
politisi atau birokrat menggunakan suatu teori, dapat dilakukan dengan mengobservasi
apakah suatu teori terjadi sebelum, atau pada saat terjadinya aturan yang relevan, dengan
mengamati teori pada literatur yang cenderung untuk maju (lead) atau mundur (lag)
terhadap regulasi. Jika terjadi lead maka hipotesis public interes didukung, sedangkan
jika terjadi lag maka teori yang didukung.
HUBUNGAN EMPIRIS INTERVENSI PEMERINTAH DAN TEORI AKUNTANSI
Jika permintaan untuk “excuses” penting di dalam menentukan hasil (output) teori
akuntansi, maka dapat dilakukan ekspektasi dengan mengobservasi perubahan teori
akuntansi pada saat aturan baru diluncurkan yang berhubungan dengan praktik akuntansi.
Selanjutnya dilakukan pengujian bagaimana praktik akuntansi dan teori dipengaruhi oleh
8
beberapa sifat legislasi utama. Sifat legislasi dipilih dari bagian yang dapat dipercaya
mempunyai dampak terhadap teori akuntansi, yaitu: pajak penghasilan (the income tax
law), regulasi terhadap perhubungan seperti perkeretaapian (the law regulating raiload),
dan peraturan pembinaan pasar modal (the securties acts). Tujuan ini khususnya
menyajikan prima gacie yang mendukung hipotesis bahwa teori akuntansi berubah
setelah diperkenalkannya aturan pemerintah. Suatu gambaran yang nyata adalah
perbandingan kondisi di Inggris dan di Amerika Serikat. Perbedaan waktu penerapan
peraturan dari kedua negara tersebut adalah bahwa Inggris ternyata lebih lambat 30 tahun
untuk membicarakan atau debat masalah depresiasi. Perbedaan 30 tahun tersebut juga
ditunjukkan dengan perbedaan 30 tahun dalam menerapkan peraturan pemerintah.
Diskusi tersebut di atas menunjukkan bahwa banyak teori akuntansi (konsep
depresiasi, akuntansi akrual, aplikasi konsep income ekonomi, dan ide mengenai tujuan
dari laporan keuangan pada umumnya untuk memenuhi informasi investor dari pada
untuk mengontrol kos agensi), yang mengikuti intervansi pemerintah. Pembuktian ini
konsisten dengan hipotesis bahwa banyak teori akuntansi yang merupakan produk dari
intervansi pemerintah, dan bahwa teori akuntansi memenuhi permintaan untuk excuses.
Bukti ini nampaknya juga konsisten dengan apa yang disebut dengan hipotesis “public
interest.” Tidak perlu diragukan lagi yaitu bahwa terdapat teori yang juga sekaligus dapat
menjelaskan penentuan waktu (timing) dari literatur akuntansi.
SIMPULAN PAPER WATTS DAN ZIMMERMAN (1979)
Teori akuntansi dipandang mempunyai peran penting di dalam menentukan
kandungan informasi laporan keuangan. Watts dan Zimmerman (1979) tidak
memberikan kebijakan terhadap keinginan teori akuntansi untuk memenuhi peran alasan
(excuse), misalnya seperti pada proses penentuan standar akuntansi. Teori akuntansi
menyediakan prediksi yang konsisten dengan fenomena yang diamati berdasarkan
kepentingan golongan tertentu. Di dalam literatur teori akuntansi, saat ini tidak ada teori
normatif (current value theories) yang dapat menjelaskan atau digunakan untuk
menjustifikasi semua standar akuntansi karena alasan berikut, pertama standar akuntansi
dijustifikasi menggunakan teori (excuse) vested interest groups yang memperoleh
manfaat dari standar; dan vested interest groups yang berbeda berlaku pada isu yang
berbeda.
9
III. METODOLOGI TEORI AKUNTANSI POSITIP(Christenson, 1983)
Artikel Christenson (1983) merupakan komentar dari artikel Watts dan Zimmerman,
yang merujuk pada pendapat Jensen (1976) yang disebut sebagai Rochester School of
Accounting, yaitu bahwa sebagian besar dari teori akuntansi adalah tidak ilmiah
(unscientific), karena alasan yang jelas yaitu bersifat normatif. Apa yang disebut teori
akuntansi sebagian besar merupakan pengujian dari bentuk pertanyaan tentang ”apa yang
seharusnya” dilakukan. Menurut Jensen, pengembangan dari teori akuntansi yang positif
adalah yang menjelaskan mengapa akuntansi adalah seperti ini, mengapa akuntan
melakukan apa yang mereka lakukan, dan apa dampaknya yang terjadi di dalam
masyarakat dan penggunaan sumber daya. Tanpa “teori positif,” tidak ada komunitas
akademisi atau profesional yang membuat kemajuan berarti dalam memperoleh jawaban
dari pertanyaan normatif yang selanjutnya dipertanyakan, dan menjadi bahan perdebatan
tersebut.
Kolega Jensen adalah Watts dan Zimmerman (bekas mahasiswanya), telah banyak
menulis artikel mengenai akuntansi positif (positive accounting) yang mengulangi
beberapa pendapat dari Jensen yang disebut sebagai Rochester School of Accounting.
Watts (1977) misalnya, menyatakan bahwa literatur akuntansi keuangan tradisional
adalah unscientific karena terkonsentrasi pada preskriptif (prescriptive), dan memberi
perhatian yang sedikit pada penjelasan mengapa laporan keuangan mempunyai bentuk
seperti sekarang ini. Watts dan Zimmerman (1978) berpendapat bahwa teori positif yang
menentukan standar akuntansi diperlukan untuk menentukan preskripsi teori normatif
adalah dipandang layak (feasible). Selanjutnya mereka juga membedakan antara teori
positif dan normatif secara jelas, dengan menyatakan bahwa teori pada literatur akuntansi
normatif hanya menghindari debat semantis (semantic), dan lebih senang menyatakan
bahwa “teori untuk prinsip” dengan mengembangkan penjelasan dari fenomena.
Zimmerman (1980) menyatakan bahwa “riset positif mencari pengembangan teori yang
dapat menjelaskan fenomena yang diobservasi.”
Watts (1977) menyebut literatur akuntansi keuangan tradisional adalah
“unscientificic,” karena literatur tersebut berkonsentrasi pada preskripsi, dan tidak
banyak memperhatikan pengembangan suatu teori untuk menjelaskan bagaimana laporan
10
keuangan pada bentuk yang sekarang. Alasan bagi Watts dan Zimmerman (1978) adalah
bahwa teori positif dari penentuan standar akuntansi adalah penting dan menentukan, jika
preskripsi dari teori normatif adalah memungkinkan. Zimmerman (1980) menyatakan
bahwa “riset positif mencari pengembangan teori yang dapat menjelaskan fenomena yang
diamati.” Blaug (1980) menyatakan bahwa metodologi ilmiah merupakan bentuk rasional
untuk menerima atau menolak teori atau hipotesisnya (accepting or rejecting its theories
or hypotheses). Dengan demikian metodologi adalah normatif, sehingga alasan
metodologi ini yang mendorong pihak Jensen, Watts dan Zimmerman menyebutnya
sebagai tidak ilmiah “(unscientific).” Caws (1972) menyatakan bahwa untuk
mendapatkan sebuah pengakuan ilmiah (science) dari apapun, harus memenuhi
persyaratan berikut, yaitu: (1) mempunyai domain yang diakui dan merupakan
seperangkat fenomena dalam domain tersebut, dan (2) mempunyai teori yang
memikirkan tentang siapa masukan (input) dan keluaran (output) yang merupakan
fenomena dalam domain, dan siapa yang akan menjelaskan dasar realitas dari domain
tersebut. Menurut Jensen (1976), pertanyaan “normatif” dapat diwujudkan dalam bentuk
kata “seharusnya (should be)” dan untuk pertanyaan “positif” adalah dalam bentuk “why,
what, atau how.”
Artikel Christenson (1983) pada dasarnya menguji beberapa pertanyaan yang muncul
dalam metodologi dari Rochester School of Accounting, yaitu: apa yang menjadi dominan
dari teori positif? Apakah yang merupakan teori positif? Bagaimana teori ilmiah
(scientific) digunakan untuk menjelaskan, memprediksi dan preskripsi? Bagaimana
seharusnya teori ilmiah (scientific) dihargai?.
DOMAIN TEORI AKUNTANSI
Di dalam usahanya untuk mengilustrasikan perbedaan antara positif dan normatif,
Jensen membaurkan dengan yang lain, yaitu antara fenomena domain pada dua level
yang berbeda. Kebingungan Jensen adalah pada jenis dari peringatan Popper (1972),
yaitu bahwa permasalahan dari pemahaman perilaku problem solver adalah pada level
yang lebih tinggi daripada permasalahan yang berhubungan dengan problem solver .
Artikel Christenson menghindari penggunaan kata “positif” sebagai alternatif untuk
membedakan antara positif dan normatif, yang selanjutnya akan dipergunakan
sebagaimana Popper terhadap dualisme dari “proposisi” yang menyatakan fakta dan
usulan (proposal) dengan tujuan kebijakan (policy). Pertanyaan kedua yang
11
dipertanyakan mengenai klasifikasi permasalahan riset adalah apakah permasalahan
tersebut diselesaikan dengan proposisi dan proposal?.
Di dalam komentar Christenson juga dijelaskan mengenai taxonomy accounting
problem. Dua hal yang menjadi perhatian ini adalah, pertama, baik pada literatur
akuntansi tradisional maupun program dari Rochester School of Accounting terjadi pada
meta-level, sehingga baik literatur tradisional maupun Rochester School of Accounting
secara langsung berhubungan dengan apa yang seharusnya disebut dengan “teori
akuntansi.” Kedua, Christenson setuju dengan Rochester School of Accounting yaitu
bahwa teori scientific harus dapat dipergunakan untuk memprediksi dan menjelaskan
fenomena yang terjadi pada domain.
KONSEP TEORI POSITIF
Konsep dari “positive sciences” populer pada abad ke sembilanbelas yang
berhubungan dengan ”positivism,” dan sebagai filsafat ilmu positivism tidak lagi
dianggap serius. Bagian dari yang menghilangkan logika positivism adalah kegagalannya
program tersebut untuk menentukan dogma positif tradisional, yang merupakan proposisi
dari yang menentukan sciences, misalnya dalam bidang fisika, kimia dan biologi, yang
hanya berkaitan dengan aktual seperti pada pertanyaan “what is.”
Kedua bentuk dari “positive sciences” atau “positive theory” adalah menyesatkan
dan harus dibatalkan. Pengganti yang sesuai adalah empiris “(empirical),” yang akan
dipergunakan lebih lanjut. Empirical sciences dapat dipandang baik sebagai produk
maupun proses. Filsafat ilmu yang lebih baru menunjukkan pandangan proses,
sebagaimana yang diusulkan oleh Popper, yaitu bahwa empirical science harus disifati
sesuai dengan metoda, yaitu: dengan perilaku dalam menghadapi scientific system;
dengan apa yang kita lakukan, dan apa yang akan kita lakukan, dan bukan semata-mata
secara formal atau logika struktur dari pernyataan. Konsep Rochester School of
Accounting adalah konsisten dengan pemikiran Popper, walaupun kemudian terdapat
beberapa perbedaan. Popper memperhatikan metodologi yaitu bahwa tujuan dari science
adalah untuk menjelaskan fenomena yang diobservasi, walaupun yang diobservasi adalah
bagian utama dari pengetahuan yang penjelasannya juga diperlukan sebagai alat untuk
memprediksi dan untuk aplikasi teknologi.
Dari sudut pandang logika, proposisi di falsifikasi tidak menggunakan pengalaman,
melainkan hanya dengan penerimaan dari proposisi yang lain yang secara logika tidak
12
konsisten. Bentuk logika dari teori proposisi atau hukum yaitu: pertama, proposisi teori
yang berhubungan dengan apakah (what is) adalah negatif existential, sedangkan
proposisi observasi yang berhubungan dengan what is not adalah positif existential.
Kedua, proposisi teori adalah stricly universal, dan proposisi obeservasi adalah tunggal
(singular).
Beberapa hukum empiris di samping berbentuk ekuivalen negatif (negative-
equivalent), juga mempunyai bentuk alternatif dua ekuivalen secara logis (two logically-
equivalent). Setiap hukum empiris yang kejadiannya dilarang (prohibit) bersama dengan
dua atau lebih kejadian yang dapat dinyatakan dalam bentuk proposisi universal
kondisonal.
PENJELASAN PREDIKTIF DAN ALASAN NORMATIF
Rochester School menunjukkan bahwa apa yang disebut sebagai teoori positif, harus
dapat memprediksi, menjelaskan fenomena, dan dapat menentukan apakah preskripsi dari
teori normatif adalah feasible. Prediksi adalah satu atau lebih observasi proposisi yang
merujuk pada kejadian yang tidak terobservasi, apakah terjadi di masa yang akan datang
atau masa lalu. Untuk alasan normatif (normative reasoning), paper Christenson merujuk
pada penurunan atau derifasi dari prediksi, namun lebih cenderung untuk mengkritik
standar yang mereka perkirakan bahwa teori yang seharusnya dapat dihargai, yaitu yang
mereka katakan sebagai metodologi. Dasar dari kritik ini adalah metodologi dari
Rochester School yang mereka pergunakan untuk mempertahankan teori terhadap kritik
yang sesuai.
Kritikan utama dari metodologi akuntansi positif adalah :
1. Penyataan dari Rochester School adalah bahwa riset positif merupakan syarat untuk
teori akuntansi normatif yang didasarkan pada kebingungan fenomena domain untuk
dua level yang berbeda (akuntansi dan akuntan). Kritik teori akuntansi tradisional
Rochester School tidak memenuhi sasaran, karena kegagalannya untuk membedakan
antara dua tingkat fenomena yang berbeda.
2. Konsep teori positif “(positive theory)” diturunkan dari filsafat ilmu yang sudah
ketinggalan jaman. Konsep teori positif didasarkan pada salah konsep (berasal dari
positivisme abad ke-19) yaitu bahwa science empiris semata-mata memperhatikan
pertanyaan “what is.” Hal ini menunjukkan bahwa teori empiris adalah normatif
13
menurut pandangan mereka yang menyatakan bahwa apa yang dinyatakan sebagai
“tidak mungkin secara empiris (empirically impossible).”
3. Meskipun teori yang dipergunakan adalah prediksi, dan selanjutnya juga diketahui
salah, namun penjelasan teori tetap dilakukan, atau yang dipergunakan untuk menguji
proposal normatif tidak diketahui sebagai kesalahan. Hal ini menunjukkan bahwa
teori “normatif” yang dijelaskan dalam artikel Watts dan Zimmerman secara pasti
merupakan apa yang dibutuhkan dalam prediktif, penjelas, dan alasan normatif.
4. Kebalikan dari metode empiris, Rochester School mengenalkan argumen untuk
excuse dari kegagalan teori mereka. Standar yang disarankan oleh Rochester School
untuk penilaian teori mereka tidak begitu lemah, dan teorinya gagal memenuhi
proposal Popper terhadap demarkasi ilmu (science) dari metafisik.
TEORI POSITIF
Menurut Friedman (1953) tujuan utama ilmu positif adalah mengembangkan suatu
teori atau hipotesis yang menghasilkan prediksi yang valid dan berarti tentang fenomena
yang belum diamati. Di lain pihak Keynes (1891) menyatakan bahwa ilmu positif
didefinisikan sebagai suatu body ilmu pengetahuan yang sistematis tentang pertanyaan
what is, sedangkan ilmu normatif atau regulatif didefinisikan sebagai suatu body ilmu
pengetahuan yang berhubungan dengan kriteria dari pertanyaan what ought to be, dan
tentang sesuatu yang ideal yang dibedakan dengan yang sesungguhnya. Ilmu empiris
(empirical science) dapat dipandang sebagai suatu produk atau proses. Sebagaimana telah
dijelaskan sebelumnya yaitu bahwa dari pandangan logika, proposisi di falsifikasi tidak
menggunakan pengalaman, namun hanya dengan penerimaan dari proposisi yang lain
yang secara logika tidak konsisten. Bentuk logika dari teori proposisi atau hukum yaitu
proposisi teori yang berhubungan dengan pertanyaan apakah (what is) adalah negatif
existential, sedangkan proposisi observasi yang berhubungan dengan pertanyaan what is
not adalah positif existential.
14
IV. POSITIVE ACCOUNTING: RIVIEW ARTICLE(Whittington, 1987)
Watts dan Zimmerman (1986) di dalam buku teori akuntansi positifnya melakukan
pembahasan dengan pernyataan dasar yaitu fungsi dari teori. Menurut mereka tujuan dari
teori akuntansi adalah untuk menjelaskan dan untuk memprediksi fenomena akuntansi.
Dasar dari teori positif adalah menjelaskan dan memprediksi perilaku, yang berkebalikan
dengan teori normatif, yang merupakan preskriptif, sehingga teori yang menyatakan
bagaimana akuntansi harus dilakukan, dikeluarkan dari pandangan Watts dan
Zimmerman tersebut. Sebagian dari bab di dalam buku teori akuntansi positif tersebut,
Watts dan Zimmerman membahas tentang sejarah evolusi dari pendekatan terhadap teori
akuntansi.
Simpulan dari buku Watts dan Zimmerman tersebut yaitu kita diajak untuk percaya
bahwa teori yang tidak explain dan tidak predict praktik akuntansi, sebagaimana yang
dinyatakannya sebagai teori positif adalah unscientific dan merupakan hal yang buruk.
Lebih lanjut mereka tampaknya ingin menyiapkan dan melengkapi beberapa peraturan.
Pada saat merangkum dan mengevaluasi teori akuntansi positif mereka menawarkan
banyak pandangan yang berimbang (balances view).
METODOLOGI TEORI AKUNTANSI POSITIF
Metodologi dari akuntansi positif merupakan aspek yang paling kontroversial dari
hasil kerja Watts dan Zimmerman secara umum. Analisis kritis dari Christenson (1983)
adalah yang paling kuat yang berhubungan dengan metodologi dan kritik filosofi. Namun
demikian buku Watts dan Zimmerman tersebut tidak merujuk paper Christenson
(walaupun disebutkan pada daftar pustaka), dan tidak berusaha untuk menjawab kritik
dari metodologi tersebut. Alasan yang mungkin dari hal ini adalah bahwa mereka tidak
dapat memberi jawaban yang memuaskan, walaupun hipotesis alternatif adalah benar
berdasarkan metodologi positif, dan mereka tidak mempertimbangkan bahwa jawaban
tersebut adalah penting, di samping Christenson sendiri juga tidak menguji lebih jauh
secara empiris proposisi yang dapat di refute. Dua hal penting dari pendekatan
metodologi Watts dan Zimmerman yang dikritik oleh Christenson yaitu: pertama, mereka
mengklaim lebih menyukai positif dari pada normatif. Kedua, mereka menekankan pada
pembuktian empiris dari pada teori yang a priori.
15
Dasar metodologi teori akuntansi positif mempunyai tujuan untuk menjelaskan (to
explain) dan memprediksi (to predict) praktik akuntansi. Hal ini berbeda dengan
proposisi normatif yang berusaha mencari preskripsi isi laporan keuangan. Perbedaan ini
tergantung pada pandangan bahwa preskripsi memerlukan spesifikasi objektif dan fungsi
objektif. Klaim bahwa teori positif adalah teori akuntansi yang berbasis ekonomi, yaitu
meliputi penggunaan teori konsep scientific. Teori positif adalah bebas nilai (value free)
dan scientific, sedangkan teori normatif adalah highly value laden. Dua penolakan yang
dapat dilakukan yaitu: pertama, teori positif tidak bebas dari nilai judgment atau implikasi
preskriptif. Kedua, akan menjadi tidak benar untuk mengasumsikan bahwa semua teori
yang tidak positip, yang mengarah pada proposisi yang dapat di uji secara empris, adalah
normatif yang berhubungan dengan preskripsi.
ASUMSI PASAR
Asumsi pasar yang dipergunakan adalah keseimbangan kompetitif (competitive
equilibrium) yang sempurna, yang kemungkinan tidak diterima oleh banyak deskripsi
dari bagaimana sebenarnya operasionalisasi yang sesungguhnya. Watts dan Zimmerman
telah menulis stimulasi yang penting dalam riset akuntansi dan telah memberi kontribusi
yang besar. Kekurangan yang utama dari bukunya adalah antusias mereka dalam memilih
pekerjaan yang lebih disukai dari teori akuntansi sebelumnya, dan peneliti kontemporer
lain yang menggunakan pendekatan berbeda. Selanjutnya antusias mereka juga
cenderung mengabaikan asumsi restriktif yang mempunyai fokus relatif sempit dari
pekerjaan mereka. Hal ini dapat menimbulkan bahaya, karena mereka tidak pernah
menggali semua potensi penelitian dari studi pemilihan metoda akuntansi.
RINGKASAN WHITTINGTON
Watt & Zimmerman (1986) menyatakan bahwa tujuan teori akuntansi adalah to
exlpain dan to predict praktik akuntansi. Teori akuntansi pada tahun 1960-an cenderung
normatif, karena teori tersebut merupakan hasil dari preskripsi untuk praktik akuntansi.
Whittington sangat menyayangkan teori positif yang dikaji oleh Watt and Zimmerman
tersebut, karena hal itu dianggap tidak penting dan cenderung mengalihkan perhatian
dari isu sentral, dan semua pendekatan teori akuntansi pada saat ini adalah dalam tahap
elementer dari evolusi dan kebutuhan pengembangan konstruksi yang sangat mendesak.
Selanjutnya mereka dianggap cenderung mengabaikan pada asumsi restriktif dan relatif
16
mengarahkan pada risetnya (Watt & Zimmerman). Hal ini dapat menimbulkan bahaya,
karena mereka tidak pernah menggali semua potensi riset dari pemilihan metoda
akuntansi.
V. TEORI AKUNTANSI POSITIF: PERSPEKTIF SEPULUH TAHUN(Watts dan Zimmerman, 1990)
Artikel Watts dan Zimmerman (1990) menelaah dan mengkritik literatur teori akuntansi
positif, menyusul publikasi Watts dan Zimmerman (1978 dan 1979). Artikel tahun 1978
memberi landasan literatur akuntansi positif yang menjelaskan praktik akuntansi dan
pentingnya biaya kontrak, dan telah menuntun ditemukannya beberapa peraturan empiris
yang belum diketahui. Artikel tahun 1978 menghasilkan debat metodologi yang belum
produktif. Artikel tersebut berusaha untuk menghilangkan miskonsepsi tentang
metodologi yang diperdebatkan. Di samping itu juga memberikan cara untuk
meningkatkan riset positif dan pemilihan akuntansi. Yang paling penting dari
peningkatan tersebut adalah hubungan yang lebih kuat antara teori dan pengujian empiris.
Peningkatan kedua pengembangan model tersebut mengenalkan indogenitas di antara
variabel regresi, peningkatan dan pengurangan kesalahan pengukuran baik pada variabel
dependen maupun variabel independen di dalam regresi.
Lebih dari sepuluh tahun sejak dua artikel “Towards A Positive Theory of the
Determination of Accounting Standards” dan The Demand for And Supply of Accounting
Theories : The market for Excuses” dipublikasi di jurnal The Accounting Review, dimana
dua artikel tersebut sangat kontroversial selama sepuluh tahun yang lalu bahkan sampai
saat ini. Artikel tahun 1978 memberi kontribusi pada literatur yang belum banyak
membahas masalah aturan empiris dalam praktik akuntansi.
Tujuan utama dari artikel tersebut adalah untuk menyampaikan perspektif evolusi
dan kenyataan saat ini tentang teori akuntansi positif, dan memperingkas bukti dari
peraturan empiris secara sistematis di bidang akuntansi. Tujuan kedua adalah untuk
mengevaluasi metoda riset dan metodologi yang dipergunakan untuk
mendokumentasikan peraturan empiris. Pada bagian kedua didiskusikan kritik dari paper
awal dan bagian dari literatur akuntansi positif yang menjelaskan praktik akuntansi yang
masih belum banyak dijelaskan. Tujuan ketiga adalah untuk memberi arahan literatur
17
akuntansi positif di masa mendatang. Artikel tersebut mendapat banyak komentar dan
kritik terutama untuk paper tahun 1978, dan banyak dijadikan rujukan oleh beberapa
penulis. Hal ini menunjukkan bahwa kedua paper tersebut merupakan artikel yang
banyak menjadi perhatian utama bagi komunitas akademisi dan praktisi.
KONTRIBUSI LITERATUR TEORI AKUNTANSI POSITIF
Isu dari metoda riset meliputi pengujian terhadap berkurangnya isu, dan
kemungkinan hasil yang diperoleh dari literatur akuntansi positif adalah berhubungan
dengan hipotesis alternatif yang tidak dikenali, dan bukan dari hipotesis yang dinyatakan.
Isu dari filsafat ilmu menunjukkan bahwa pendekatan yang dipergunakan adalah
akuntansi sosiologi bukan teori akuntansi, dan metoda yang tidak sesuai dipergunakan
untuk menyusun penjelasan terhadap teori.
Sumbangan lain dari literatur teori akuntansi positif ini adalah memberi rerangka
berfikir yang logis dalam memahami akuntansi. Rerangka berfikir ini sangat bermanfaat
di bidang pendidikan dan pengajaran akuntansi. Literatur teori akuntansi positif juga
mendorong peneliti untuk mencari isu akuntansi dan menekankan peran utama dari biaya
kontrak di dalam teori akuntansi.
ARAH RISET MENDATANG
Artikel Watts dan Zimmerman (1990) memberi tiga arahan riset di masa mendatang.
Pertama, tugas yang paling penting bagi peneliti akuntansi positif adalah meningkatkan
hubungan antara teori dan pengujian empiris. Kedua, pada saat pilihan akuntansi
kehilangan kedudukannya sebagai bagian dari teknologi kontrak yang efisien, variabel
yang sering dipergunakan untuk menjelaskan dan memprediksi pilihan akuntansi adalah
variabel endogin. Ketiga, kesalahan pengukuran yang sudah terjadi dapat dikurangi
dengan meningkatkan kemampuan uji (power of test).
Literatur akuntansi positif memberi peraturan empiris yang menjelaskan bidang
literatur tersebut, sehingga menjadi jelas bahwa terdapat banyak kesempatan riset yang
mungkin dilakukan. Pengujian terhadap kontrak utang, bonus, hipotesis biaya politis,
menunjukkan betapa terbatasnya eksplorasi yang telah dilakukan. Menghubungkan antara
insentif kontrak efisien ex ante dengan pengaruh pendistribusian kembali ex post,
nampaknya terbukti cukup bermanfaat. Penelitian terhadap implikasi dari kontrak internal
dan kontrak eksternal selain utang dan bonus, tampaknya menjadi sangat produktif.
18
RINGKASAN WATTS DAN ZIMMERMAN
Artikel Watts dan Zimmerman (1990) menelaah dan mengkritik literatur akuntansi positif
sehubungan dengan publikasi dari artikel penulis yang sama (Watts and Zimmerman,
1978 dan 1979). Artikel tahun 1978 membantu menghasilkan literatur akuntansi positif
yang memberi penjelasan praktik akuntansi, menyarankan pentingnya biaya kontrak, dan
mengarahkan pada penemuan dari beberapa regulasi empiris yang tidak diketahui
sebelumnya. Artikel tahun 1979 menghasilkan debat metodologi yang sangat tidak
produktif. Artikel tahun 1990 berusaha untuk memindah beberapa miskonsepsi umum
tentang metodologi yang dikemukakan dalam debat, dengan memberi saran tentang:
1. Cara-cara untuk mengembangkan riset positif dalam bidang pilihan akuntansi. Yang
lebih penting dari pengembangan ini adalah terjadinya hubungan yang erat antara
teori dan pengujian empiris.
2. Pengembangan di bidang ini merupakan perluasan model yang mengakui endogenitas
antar variabel di dalam persamaan regresi.
3. Pengembangan merupakan reduksi dalam pengukuran baik dalam variabel dependen
maupun variabel independen di dalam regresi.
VI. SIMPULAN
Perkembangan teori akuntansi dapat dikelompokkan menjadi teori akuntansi tradisional
dan teori akuntansi positif. Teori akuntansi tradisional merupakan teori akuntansi yang
berkembang sebelum tahun 1970-an. Riset akuntansi adalah deskripsi dari praktik
akuntansi yang dapat diterima umum, namun demikian tak satupun yang dapat disebut
sebagai teori, karena kurang menghubungkan antara praktik akuntansi dan statemen yang
dilaporkan. Teori akuntansi tradisional adalah normatif, preskriptif dan deskriptif, oleh
karenanya disebut non-scientific (Watts dan Zimmerman, 1979, 1986). Teori akuntansi
tradisional menggunakan pendekatan kos historis (historical cost), sehingga dapat
menghasilkan informasi yang andal (reliable), meskipun tidak serelevan dengan
pendekatan penilaian yang didasarkan pada nilai sekarang (present value). Pendekatan
tradisional mempunyai ciri yaitu tidak adanya proses pembuktian atau konfirmasi yang
teliti dalam upaya untuk mengembangkan teori akuntansi.
19
Teori akuntansi positif pertamakali diusulkan oleh Watts dan Zimmerman pada
tahun 1978 dan 1979 melalui teori akuntansi positifnya. Di dalam bukunya Positive
Accounting Theory (1986), ditunjukkan dampak negatif dari pemilihan metoda akuntansi
yang berbeda, yang akan menguntungkan salah satu fihak dan merugikan fihak yang lain.
Scott (2000) menyebutnya sebagai perilaku oportunistik, akibat dimungkinkannya
penggunaan metoda pengukuran yang berbeda. Teori akuntansi positif juga diinterpretasi
positif yang disebut dengan kontrak efisien (efficient contracting), yaitu manajemen
memilih metoda akuntansi dengan tujuan untuk kepentingan perusahaan, dan bukan
kepentingan privat. Hal tersebut mengarahkan bahwa akuntansi berhubungan dengan
pasar modal, yang teorinya sudah tersusun dan merupakan kumpulan hipotesis, dengan
asumsi saling berhubungan di antara variabel yang ada.
Kemunculan dan perkembangan teori akuntansi positif memfasilitasi riset akuntansi
yang sampai saat ini telah mendominasi riset akuntansi. Studi Ball dan Brown (1968)
merupakan studi monumental yang mendominasi teori dan riset akuntansi dan keuangan
berbasis pasar sejak tahun 1968. Selanjutnya studi mereka direplikasi atau dikembangkan
oleh peneliti-peneliti berikutnya, seperti studi hubungan antara returns sekuritas dan laba
berdasarkan kos historis. Selain dari studi hubungan antara laba dan harga atau return
sekuritas, juga berkembang studi hubungan antara laba dan volume perdagangan saham,
studi rasio keuangan untuk prediksi kebangkrutan, studi rasio keuangan untuk prediksi
laba, studi hubungan antara arus kas dan returns, studi akrual akuntansi, studi manajemen
laba, dan studi-studi lainnya.
Kemunculan dan berkembangnya teori akuntansi positif telah mendapat banyak
perdebatan, baik dalam bentuk kritik metodologi, filosofi, maupun komentar. Christenson
mencoba mengkritik konsep metodologi, karena Watts dan Zimmerman menyampaikan
pendapat bahwa teori positif bersifat scientific, sedangkan teori normatif adalah
unscientific. Menurut Christenson scientific tersebut itu hanya karena digunakannya
statisitika. Dengan demikian apakah hal tersebut hanya merupakan metodologi postif
saja? Christenson berpendapat bahwa teorinya Watts dan Zimmerman tersebut bukan
teori positif dalam arti sesungguhnya, namun teori riset yang menggunakan metodologi
positif. Selanjutnya Christenson menyampaikan empat pertanyaan yang sekaligus
menjadi alat kritikannya, yaitu:
1. Apa domain akuntansi itu? Entitas atau perusahaannya, atau perilaku manajernya?
Permasalahan yang muncul adalah manajemen di suatu perusahaan, atau meta
20
masalah dari banyak manajemen di banyak perusahaan. Christenson mendasarkan
kritikannya dengan pola pemikiran Popper.
2. Sesungguhnya apa yang dimaksudkan dengan teori positif itu jika memang ada? Kata
teori positif diambil oleh Watts dan Zimmerman dari teori ekonomi. Bahkan sebagai
filsafat ilmu, logika positif tersebut dianggap sudah mati. Menurut Christenson
seharusnya Watts dan Zimmerman lebih dahulu harus dapat membedakan antara
ilmu positif dan teori positif.
3. Bagaimana teori yang ilmiah dapat dipergunakan dalam menjelaskan, memprediksi,
dan mempreskripsi (menormatifkan) fenomena akuntansi?
4. Bagaimana seharusnya teori yang ilmiah diapresiasi? Christenson menyampaikan
bahwa Watts dan Zimmerman menggunakan metodologi positif hanya untuk
mempertahankan pendapat teori positifnya.
Namun demikian, Christenson juga menghormati dan menghargai Watts dan Zimmerman
beserta teorinya, karena bagaimanapun mereka siap untuk dikritik, dan bukan
menganggap teori mereka sudah mapan (settle). Permasalahannya adalah mereka
terlanjur telah mendapat penghargaan dan hadiah (pengakuan dan Awards dari AICPA
karena dianggap memberi kontribusi yang berarti terhadap perkembangan teori
akuntansi), sehingga mereka terpacu untuk melakukan riset, dan meminta orang lain ikut
serta memperbaikinya, namun keuntungannya mereka yang menikmati.
21
REFERENSI
Altman, E. I., 1968, Financial Ratios, Discriminant Analysis and the Prediction of Corporate Bankruptcy,” Journal of Finance,” (September): 589-609.
Ball, Ray., and Kothari, S., 1991, “Security Returns Around Earnings Announcement,” The Accounting Review, Volume 66: 718-738.
_____., and G. Foster., 1982, “Corporate Financial Reporting: A Methodological Review of Empirical Research,” Journal of Accounting Research. 20 (Supplement): 161-245.
_____., and Philip Brown., 1968, “An Empirical Evaluation of Accounting Income Numbers,” Journal of Accounting Research, Autumn: 159-178.
Bamber, L. S., and Y. S. Cheon., 1995, “Differential Price and Volume Reactions to Accounting Earnings Announcements,” The Accounting Review, Volume 70: 417-441.
Baron, O. E., 1995, “Trading Volume and Belief Revisions that Differ Among Individual Analyst,” The Accounting Review, Volume 70: 581-597.
Beaver, William H., 1996, “Directions in Accounting Research: NEAR and FAR,” Accounting Horizons, Volume 10, No. 2: 113-124.
_____., 1970, “The Time Series Behavior of Earnings: Empirical Research in Accounting Studies,” Journal of Accounting Research, (Supplement), Volume 8: 62-99.
_____., 1968, “The Information Content of Annual Earnings Announcements,” Journal of Accounting Research, (Supplement), Volume 6: 67-92.
Belkoui, A., 1985, “Positive Accounting Theory,” Second Edition, Harbourt Brace Jovanovich, Inc.
Cahan, S. F., 1992, “The Effect of Antitrust Investigation on Discretionary Accruals: A Refined Test of the Political-Cost Hypothesis,” The Accounting Review, (January): 77-95.
Christenson, C., 1983, “The Methodology of Positive Accounting,” The Accounting Review, Volume LVII, No. 1 (January): 1-22.
Dechow, Patricia M., Richard G. Sloan., and Amy P. Sweeney., 1996, Causes and Consequences of Earnings Manipulation: An Analysis of Firms Subject to Enforcement Action by the SEC,” Contemporary Accounting Research 13: 1-36.
22
_____., Richard G. Sloan., and Amy P. Sweeney., 1995, “Detecting Earnings Management,” The Accounting Review, Volume 70, No. 2: 193-225.
_____ ., 1994, “Accounting Earnings and Cash Flows as Measures of Firm Performance the Role of Accounting Accruals,” Journal of Accounting and Economics, Volume 18, No. 1: 3-40.
Easton, P., T. Harris., and J. Ohlson., 1992, “Aggregate Accounting Earnings Can Explain Most of Security Returns: The Case of Long Event Windows,” Journal of Accounting & Economics, Volume 15: 119-142.
Fama, Eugene, G., 1991, “Efficient Capital Market II,” Journal of Finance 46: 1575-1617.
_____ ., L. Fisher., M. Jensen., and R. Roll., 1969, “The Adjustment of Stock Prices to New Information,” International Economics Review, Volume 10: 1-21.
Foster, G., 1977, “Quarterly Accounting Data: Time Series Properties and Predictive-Ability Results,” The Accounting Review, Volume 52: 1-21.
Friedman, Milton., 1953, “The Methodology of Positive Economics,” in Essays in Positive Economics, (University of Chicago Press): 3-43.
Gonedes, Nicholas J., and Nicholas Doupuch, 1974, “Capital Market Equilibrium, Information Production, and Selecting Accounting Techniques: Theoretical Framework and Review of Empirical Work,” Journal of Accounting Research, (Supplement), Volume 12: 48-130.
Goldberg, Louis., 1965, “An Inquiry into the Nature of Accounting,” American Accounting Association.
Grady, Paul., 1965, “Accounting Research Study,” No. 7: Inventory of Generally Accepted Accounting Principles for Business Enterprises, AICPA.
Hendriksen, Eldon., 1977., “Accounting Theory,” Third Edition, Richard D. Irwin, Inc.,
Holthausen, R., and R. Watts., 2001, “The Relevance of the Value Relevance,” Journal of Accounting & Economics, Volume 31: 3-75.
_____ ., and R. Leftwich., 1983, “The Economics Consequences of Accounting Choice: Implementations of Costly Contracting and Monitoring,” Journal of Accounting & Economics, Volume 5: 77-117.
_____ ., 1985, “The Effect of Bonus Schemes on Accounting Discretions,” Journal of Accounting and Economics, Volume 7: 85-107.
Ijiri, Yuri., 1967, “The Foundations of Accounting Measurement,” Prentice-Hall Inc.,
23
Jensen, M. C., 1976, “Reflections on the State of Accounting Research and the Regulation of Accounting,” Stanford Lecturers in Accounting 1976, (Graduate School of Business), Stanford University.
Jones, Jennifer J., 1991, “Earnings Management During Import Relief Investigation,” Journal of Accounting Research, Volume 29 (Autumn): 193-228.
Kothari, S.P., 2001, “Capital Markets Research in Accounting,” Journal of Accounting and Economics, Volume 31: 105-231.
Keynes, J. N., 1981, “The Scope and Method of Political Economy, Fourth Edition, London Macmillan, 1981.
Leftwich, R. 1981, “Evidence on the Impact of Mandatory Changes in Accounting Principles on Corporate Loan Agreements,” Journal of Accounting & Economics, (March): 3-36.
Lev, Baruch., and J. A. Ohlson., 1982, “Market-Based Empirical Research in Accounting: A Review, Interpretation and Extension,” Journal of Accounting Research 20 (Supplement): 249-331.
Livnat, J., and P. Zarowin., 1990, “The Incremental Information Content of Cash Flow Components,” Journal of Accounting & Economics, Volume 13: 25-46.
Ohlson, J. A., 1980, “Financial Ratios and the Probabilistic Prediction of Bankruptcy,” Journal of Accounting Research, (Spring): 109-131.
Ou, J., and S. Penman., 1989a, “Financial Statement Analysis and the Prediction of Stock Returns,” Journal of Accounting & Economics, Volume 11: 295-329.
_____ ., and S. Penman., 1989b, “Accounting Measurement, Price-Earnings Ratios, and the Information Content of Security Prices,” Journal of Accounting Research, Volume 27: 111-152.
Paton, William A., and A. C. Littleton., 1940, ”An Introduction to Corporate Accounting Standards,” American Accounting Association.
Popper, K. R., 1959, “The Logic of Scientific Discovery,” Basic Book, 1959.
Sanders, Thomas, H., Henry R. Hatfield., and Underhill Moore., 1938, “A Statement of Accounting Principles” (American Institute of Accountants).
Scott, William R., 2000, “Financial Accounting Theory,” Upper Saddle River, New Jersey: Prentice Hall, Inc.
Sloan, R., 1996, “Do Stock Prices Fully Reflect Information in Accruals and Cash Flows about Future Earnings,” The Accounting Review, Volume 71: 289-316.
24
Sterling R., 1990, “Positive Accounting: An Assessment,” Abacus, Volume 26, No. 2 (September): 97-135
Sweeney, A. P., 1994, “Debt-Covenant Violations and Managers Accounting Response,” Journal of Accounting and Economics, Volume 17, (May): 281-308.
Watts, Ross L., and Jerold L. Zimmerman., 1986, “Positive Accounting Theory,” Prentice-Hall, Englewood Cliffs, New Jersey, NJ.
_____ ., and Jerold L. Zimmerman., 1979, “The Demand for and Supply of Accounting Theory: The Market for Excuses,” The Accounting Review, Volume 54: 273-305.
_____., and Jerold L. Zimmerman., 1978, “Toward a Positive Theory of the Determination of Accounting Standards,” The Accounting Review, Volume 53: 112-134.
Whittington, G., 1987, “Positive Accounting: A Review Article,” Accounting and Business Research, Volume 17, No. 68 (Autumn): 327-336
Wilson, P., 1987, “The Incremental Information Content of the Accruals and Funds Components of Earnings after Controlling for Earnings,” The Accounting Review, Volume 62: 293-322.
_____ ., 1986, “The Relative Information Content of Accruals and Cash Flows: Combined Evidence at the Earnings Announcement and Annual Report Release Date,” Journal of Accounting Research, (Supplement), Volume 24: 165-200.
Zeff, Stephen A., 1972, “Forging Accounting Principles in Five Countries: A History and an Analysis of Trends,” Arthur Anderson Lecturer Series, (Stipes Publishing Co.).
25