غزة - المیةـاإلس الجامعة

اــــالعلی اتـــــــالدراس عمادة ارةــــــــــــــــــــــــة التجـــــــــــــــــــكلی

تمویل المحاسبة والقسم

– أثر خصائص لجان التدقیق على جودة التقاریر المالیة "

" دراسة تطبیقیة على المصارف المدرجة في بورصة فلسطین

"The Effect of Audit Committees Characteristics On The Quality of Financial Reports - An Empirical Study on

the Banks Listed On the Palestine Exchange"

الطالبإعداد

بسام سلیمان قدیح

إشراف

حلسعبد اهللا سالم / األستاذ الدكتور

المحاسبة في الماجستیر درجة على الحصول لمتطلبات استكماال الدراسة ھذه قدمت والتمویل

م2013 - هـ1434

أ

قال رب اشرح لي صدري ويسر لي أمري

واحلل عقدة من لساني يفقهوا

قولي

صدق اهللا العظيم

)28 إلى 25، اآلیات من سورة طه(

ب

ملخص الدراسة

لجان التدقیق على جودة التقاریر المالیة أثر خصائص

"دراسة تطبیقیة على المصارف المدرجة في بورصة فلسطین "

جـودة التقـاریر علـى أثـر خـصائص لجـان التـدقیق علـى التعـرف إلـى الدراسـة هـذه هـدفتالمالیة في المصارف المدرجة في بورصة فلسطین ، ولتحقیق هـذا الهـدف اتبـع الباحـث المـنهج

مــع مثــل هــذه الدراســات ، حیــث رتبــت بیانــات ســبعة مــصارف مالتحلیلــي الــذي یــتالئالوصــفي باســتخدام نمــوذج 2011 وحتــى عــام 2006التــي تمثــل مجتمــع الدراســة خــالل الفتــرة مــن عــام

، كمـا (Logistic Panel Regression) اللوجـستي للبیانـات المقطعیـة عبـر الـزمناالنحـدار اإلحــصائیة التــي تالئــم مثــل هــذه العالقــات بــین المتغیــرات تــم اســتخدام مجموعــة مــن األســالیب

.(E-Views)المستقلة والمتغیر التابع من خالل االعتماد على برنامج التحلیل اإلحصائي

و حجــم لجنــة التــدقیق ( كــال مــن وجــود عالقــة عكــسیة بــین وكــان مــن أهــم نتــائج الدراســة ، باإلضـافة إلـى وجـود عالقـة طردیـة ریر المالیـةو جودة التقـا) أعضاء لجنة التدقیق استقاللیة

بـین نـسبة أسـهم المـصرف التـي یمتلكهـا أعــضاء لجنـة التـدقیق و جـودة التقـاریر المالیـة ، كــذلك المؤهـــل المحاســـبي أو المـــالي الـــذي یحملـــه عـــضو لجنـــة (عـــدم وجـــود أثـــر لكـــل مـــن خاصـــیتي

.قاریر المالیة على جودة الت) التدقیق وعدد اجتماعات لجنة التدقیق سنویا

ضرورة توجیه اهتمام سلطة النقد وخلصت الدراسة إلى مجموعة من التوصیات أهمها الفلسطینیة نحو تحدید واضح لشروط االستقاللیة الواجب توافرها في عضو لجنة التدقیق

، باإلضافة إلى توصیات اللجان الدولیة التي دعمت تشكیل لجان التدقیقالتي نصت علیها كة تفعیل دلیل الحاكمیة المؤسسیة الذي كان قد ألزم كافة الشركات المدرجة في بورصة ضرور

والتأكید على ، وفرض عقوبات على الشركات التي لم تلتزم ، فلسطین بتشكیل لجان تدقیق ها تقریراإلفصاح ضمنفرض القوانین الفلسطینیة على المصارف الفلسطینیة ضرورة أن ت

من لجان التدقیق، وكذلك خصائص أعضاء هذه اللجان المشكلة اتمهام وانجاز سنوي عنال السنویة و نسبة األسهم التي م مؤهالتهم ، عدد اجتماعاتهاستقاللیتهم ،حیث عدد أعضاءها ،

.هاونیمتلك

ج

Abstract

The Effect of Audit Committees Characteristics On The Quality of Financial Reports - An Empirical Study on the

Banks Listed On the Palestine Exchange

This study aims to investigate the effect of audit committees' characteristics on the quality of financial reports in Palestinian banks listed in Palestine Exchange. In order to achieve the objectives of the study, descriptive and analytical method has been used, the analysis of seven banks' financial statements (the study sample) covers the period from 2006 to 2011 by using logistic panel regression with another statistical methods based on statistical analysis program (E-views).

The main findings of the study indicate an inverse relationship

between audit committee (the size of committee and independence of audit committee members) and The Quality of Financial Reports. The existence of direct relationship between the percentage of shares owned by committee members and The Quality of Financial Reports. Moreover, there is no relationship between The Quality of Financial Reports and both members' Accounting qualification and the number of annual regular meetings.

The study recommends that it would be better for Palestinian

Monetary Authority to identify clearly the concept of independent audit committee members according to international requirements, The study also recommends the activation of evidence rules and best practices of corporate governance, which committed all companies listed on the Palestine Exchange shall have an audit committee, and impose sanctions on those that did not comply . There have been more demands to improve the footnotes to the financial statements to include audit committees' responsibilities, achievements and members' characteristics (their the size , independence, experience, percentage of shares owned by committee members and the number of annual regular meetings) .

د

اإلهداء

" .صلى اهللا علیه وسلم"محمد ورسولنا حبیبنا...... إلى المعلم األول ، خیر البریة

، وعـــشت معهـــم المحبـــة والـــدفء والحنــــان إلـــى مـــن عرفـــت معهـــم طعـــم البدایــــة .أبي وأمي الغالیین أطال اهللا في عمرهما.....وتعلمت منهم الوفاء والعطاء والشموخ

ا وعونا إلى التي كانت لي سند .زوجتي...........

"الرا ، آیة ورؤى ، أحمد"أبنائي ......إلى أحباء قلبي وقرة عیني وأزهاري الیانعة

.تياخوأخي و أ ..........األعزاء على فؤادي، إلى من كبرنا وترعرعنا معا

. في قلبي في كل مكان إلى أصدقائي، وزمالئي في العمل، وكل من له مكانا

.شهداء فلسطین.......... الموت ا ولم یخشوالذین رفعوا أیدیهم عالیاإلى

.إلى كل من كان لي عونا إلتمام هذه الرسالة

إىل كل هؤالء أهدي مثرة جهدي املتواضع

ه

الشكر والعرفانبــسم اهللا الــرحمن الــرحیم والــصالة والــسالم علــى أشــرف الخلــق المرســلین ســیدنا محمــد

.سلم صلى اهللا علیه و

، الحمـد والـشكر أوال وأخیـرا هللا سـبحانه وتعـالى الــذي مكننـي ووفقنـي إلتمـام هـذه الرســالة ." ولك الحمد بعد الرضا ، لك الحمد ربي حتى ترضى ،ولك الحمد إذا رضیت "

: األسـتاذ الــدكتوریـسعدني ویـشرفني أن أتوجـه بالـشكر والعرفـان إلــى أسـتاذي الفاضـل ، اإلشــراف علــى هــذه الرسـالة ، والــذي لــم یــدخر جهــدا وال وقتــا الــذي تفــضل بســالم حلــس

بتوجیهاته ونصائحه القیمة ، فلقد كان نعـم العـون ونعـم الـسند حتـى خرجـت هـذه الرسـالة .بهذه الصورة ، فله مني خالص الشكر والتقدیر

أتقـــدم بالـــشكر والتقـــدیر إلـــى أعـــضاء لجنـــة المناقـــشة واللـــذان شـــرفاني بمناقـــشة هـــذه كمـــا .سالة ، وكان لتوجیهاتهما ومالحظاتهما بالغ األثر في إثراء هذه الرسالة الر

ه ولما قدم أسرة جامعة القدس المفتوحةو یسعدني أن أتقدم بباقات الشكر والعرفان إلى .لي من مساندة خالل مسیرتي الدراسیة

مــن الــذین اســتفدت الجامعــة االســالمیةأســاتذتي فــيإلــى بالــشكر والعرفــان وجــهأتكمــا .علمهم الغزیر

لزمالئي بالعمل الذین كانوا لي سندا وعونا التقدیرور كما أتقدم بجزیل الشك .

و

قائمة المحتویات: أوال الصفحة الموضوع الرقم

أ قرآنیة آیة - ب العربیة باللغة الدراسة ملخص - ج االنجلیزیة باللغة الدراسة ملخص - د اإلھداء - ه فانوالعر الشكر - و المحتویات قائمة - ط الجداول و المالحق قائمة - ط قائمة األشكال -

السابقة والدراسات للدراسة العام اإلطار :األول الفصل 2 المقدمة 1-1 3 الدراسة مشكلة 2-1 4 الدراسة فرضیات 3-1 5 الدراسة متغیرات 4-1 6 الدراسة أھمیة 5-1 7 الدراسة أھداف 6-1 7 الدراسات السابقة 7-1 20 السابقة الدراسات على التعلیق 8-1

اإلطار العام لحوكمة الشركات :الثاني الفصل 23 مقدمة 1-2 23 مفھوم حوكمة الشركات 2-2 25 أھمیة حوكمة الشركات 3-2 27 أھداف حوكمة الشركات 4-2

ز

الصفحة الموضوع الرقم

28 ركاتاألسباب الرئیسیة لظهور حوكمة الش 5-2 29 حوكمة الشركاتضوابط 6-2 31 األطراف المعنیة بتطبیق حوكمة الشركات 7-2 32 مبادئ حوكمة الشركات 8-2 34 حوكمة المصارف في فلسطین 9-2

35 اآلثار االیجابیة الناجمة عن تطبیق حوكمة الشركات 10-2 ئص الخصا– اآللیات - المفاهیم :لجان التدقیق : الفصل الثالث

37 مقدمة 1-3 38 لجان التدقیق وطبیعةماھیة 2-3 40 نشأة لجان التدقیق 3-3 43 واقع لجان التدقیق في القوانین والتشریعات الفلسطینیة 4-3 47 اللجان الدولیة والقوانین الداعمة لتشكیل لجان التدقیق 5-3 51 مبررات إنشاء لجان التدقیق 6-3 52 لجان التدقیقأھداف 7-3 53 مھام لجان التدقیق 8-3 53 خصائص لجان التدقیق 9-3

64 آلیات عمل لجان التدقیق 10-3 65 مداخل تكوین لجان التدقیق 11-3 66 دور لجان التدقیق في زیادة فاعلیة حوكمة الشركات 12-3 67 موقع لجان التدقیق في الھیكل التنظیمي 13-3 69 وظیفة التدقیق الخارجيدور لجان التدقیق في تفعیل 14-3 70 دور لجان التدقیق في تحسین جودة التقاریر المالیة 15-3 71 تقریر مدقق الحسابات الخارجي 16-3

ح

الصفحة الموضوع الرقم منهجیة الدراسة: الفصل الرابع

78 مقدمة 1-4 78 أسالیب جمع البیانات 2-4 79 أسالیب تحلیل البیانات 3-4 79 عینة الدراسةمجتمع و 4-4

81 قیاس متغیرات الدراسة 5-4 تحلیل البیانات واختبار الفرضیات: الفصل الخامس

84 مقدمة 1-5 84 الوصف اإلحصائي لمتغیرات الدراسة 2-5 87 اختبار فرضیات الدراسة 3-5

90 اختبار الفرضیة األولى 1-3-5 91 اختبار الفرضیة الثانیة 2-3-5 92 ر الفرضیة الثالثةاختبا 3-3-5 92 اختبار الفرضیة الرابعة 4-3-5 93 اختبار الفرضیة الخامسة 5-3-5 94 ملخص نتائج تحلیل الفرضیات 6-3-5 95 نتیجة عامة لفرضیات الدراسة 7-3-5

النتائج والتوصیات : الفصل السادس 97 النتائج 1-6 99 التوصیات 2-6 100 الدراسات المقترحة 3-6

المراجع 101 المراجع العربیة - 109 المراجع األجنبیة -

ط

الصفحة الموضوع الرقم 112 المواقع االلكترونیة - 113 المالحق -

قائمة الجداول والمالحق: ثانیا

الصفحة عنوان الجدول الرقم 81 مجتمع وعینة الدراسة 1-4

84 ةالوصف اإلحصائي لمتغیرات الدراسة المستقل 1-5 86 الوصف اإلحصائي لمتغیر الدراسة التابع 2-5 88 نتائج المتغیر التابع مع جمیع المتغیرات المستقلة 3-5 89 نتائج المتغیر التابع مع جمیع المتغیرات المستقلة المؤثرة 4-5

i نتائج المتغیر التابع مع جمیع المتغیرات المستقلة) 1(ملحق رقم 1

ii ج المتغیر التابع مع جمیع المتغیرات المستقلة المؤثرةنتائ) 2(ملحق رقم 2

قائمة األشكال: ثالثا الصفحة الشكلعنوان رقم الشكل

6 نموذج الدراسة 1-1 69 موقع لجنة التدقیق في الهیكل التنظیمي لمؤسسة مصرفیة 1-3

1

األول الفصل

السابقة والدراسات للدراسة العام اإلطار

مقدمة كلة الدراسة مش فرضیات الدراسة متغیرات الدراسة أهمیة الدراسة أهداف الدراسة الدراسات السابقة التعلیق على الدراسات السابقة

2

مقدمة -1-1إلــــى العدیــــد مــــن حــــاالت الفــــشل االقتــــصاد العــــالمي فــــي الــــسنوات القلیلــــة الماضــــیةتعــــرض

الیــة كبیــرة ، امتــد أثرهــا إلــى فقــدان المــساهمین اإلداري ، وفــشل المنظمــات ، وحــدوث أزمــات مــــد مــــن العــــاملین ــــشركات ، وفقــــدان العدی والمــــستثمرین، بعــــض أو كــــل اســــتثماراتهم فــــي تلــــك ال

وكان من أشهر هـذه األزمـات واالنهیـارات، هـو سـقوط بورصـة النمـور اآلسـیویة فـي . لوظائفهم ).2009هاشم ، (1997یولیو

لــسلة الفــضائح واالنهیــارات المالیــة لــشركات عمالقــة والمعــة فـــي وامتــدادا لمــا ســبق اســتمرت سفـي الوالیـات المتحـدة ) WorldCom( و (Anron)االقتصاد العالمي كـان مـن أبرزهـا شـركتي

فــــــي إســـــــبانیا ، ) Gescartera(و ) BBVA(فــــــي هولنـــــــدا، وشــــــركتي ) Ahold(، وشــــــركة ). 2011 مشتهى ، وحمدان (في إیطالیا ) Parmalat(وشركة

ــــــــىت ــــــــب ل و والمحاســــــــبة فــــــــي العــــــــالم وهــــــــالتــــــــدقیق هــــــــذه االنهیــــــــارات ســــــــقوط اكبــــــــر مكات)Arthur Andersen (لثبوت تورطه في فضائح انهیار الشركات ) ، 2009هاشم. (

ولقــد أدى حــدوث هــذه األزمــة المالیــة العالمیــة ، وهــذه الفــضائح المالیــة المتكــررة ،إلــى فقــدان مالیـــة المختلفـــة ، وانـــصراف المـــستثمرین عنهـــا ، وكـــذلك فقـــدان الثقـــة فـــي الثقـــة فـــي األســـواق ال بــصفة خاصــة، وبمهنــة التــدقیق بــصفة عامــة ، وذلــك نتیجــة لفقــدان التــدقیقمكاتــب المحاســبة و

ریـاض ، ( الثقة في المعلومات المحاسبیة التـي تـضمنتها القـوائم المالیـة لتلـك الـشركات المنهـارة 2011. (

ــــدقیق الحــــسابات اهتــــزتفــــضائح واالنهیــــارات ، ونتیجــــة لهــــذه ال المــــصداقیة والثقــــة بمهنــــة توبالتقـاریر المالیـة للـشركات ، و أصـبح هنـاك اهتمــام متزایـد فـي أوسـاط المهتمـین بـضرورة تبنــي دعائم ومبادئ الحوكمة، التـي كـان الهـدف مـن إنـشاءها، تعزیـز الـشفافیة و المـصداقیة ، وابـراز

ـــة القـــوائم الما لیـــة المنـــشورة للـــشركات ، ولعـــل أبـــرز تلـــك الـــدعائم هـــو إنـــشاء لجـــان مـــدى عدالالتــدقیق ، بحیــث تكــون هــي الحــارس علــى مــدى عدالــة التقــاریر المالیــة ،مــن خــالل اإلشــراف و الرقابــة علــى إعــداد هــذه التقــاریر، وكــذلك اإلشــراف علــى عمــل المــدققین الــداخلیین والخــارجیین

) .2008الرحیلي، (كمة تغییرات جوهریة في بیئة األعمال بشكل عـام ، وبیئـة مهنـة المحاسـبة و أحدثت الحولقد بــشكل خــاص ، وزاد االهتمــام فــي الــسنوات األخیــرة ، بــدور لجــان التــدقیق بــصفتها أداة التــدقیق

التــدقیقمــن أدوات الحوكمــة ،التــي تهــدف إلــى مــساءلة مجلــس اإلدارة ، وزیــادة فاعلیــة وظیفــة ).2011أحمد ، ( واستقاللیتها

3

وقد سارعت العدید من الدول والهیئات المهنیة المحلیة والدولیة ، إلى بدل المزیـد مـن الجهـود ، التـــي یـــساهم إتباعهـــا فـــي اســـتعادة تأســـیس الثقـــة فـــي مـــن اجـــل إصـــدار التعلیمـــات و المعـــاییر

البیانــات المالیــة المنــشورة ، ومــن هــذه الجهــود توصــیة ، هیئــة األوراق المالیــة األمریكیــة

(U.S. Securities and Exchange Commission - SEC) وبورصــة نیویــورك ،، والجمعیــة (New York Stock Exchange - NYSE ) لـألوراق المالیــة األمریكیــة

National Association of Securities( الوطنیـة للتعامـل بـاألوراق المالیـة األمریكیــة

Dealers - NASDA ( شریط األزرقالـ، بتـشكیل لجنـة) Blue Ribbon Committee

– BRC ( لتكــون ردة فعــل طبیعیــة للزیــادة فــي تحریفــات القــوائم المالیــة ، مــن خــالل تقویــة ،وتعزیــز دور لجــان التــدقیق التــي تعتبــر احــد ابــرز دعــائم الحوكمــة ، كمــا وضــعت سلــسلة مــن

).2011 مشتهى، وحمدان (الخصائص التي یجب أن تتوافر حتى تكون لجنة التدقیق فعالة ونظــام التــدقیق نــشأت عالقــة تبادلیــة وتأثیریــة بــین أدبیــات مهنــة المحاســبة ووفــي هــذا الــصدد علـى المـستوى األكـادیمي والمهنـي مـن التـدقیقمهنة المحاسبة و حیث تعتبر،حوكمة الشركات

یــث تناولــت أكثــر المجــاالت المعرفیــة والمهنیــة تــأثیرا فــي نظــام حوكمــة الــشركات وتــأثرا بهــا ، ح مفهـوم حوكمـة الـشركات مـن منظـور كیفیـة تحقیـق االسـتخدام األمثـل التدقیقأدبیات المحاسبة و

ــــــشركة ــــــة للمــــــالك واألطــــــراف األخــــــرى المهتمــــــة بال ــــــشأة وتحقیــــــق المــــــصالح الذاتی لمــــــوارد المن)Stakeholders ) ( ، 2007حجازي. (

أصــدرت ســلطة النقــد م2010م وفلــسطین لیــست ببعیــدة عــن هــذه التطــورات العالمیــة، ففــي عــا والـذي سـبقه إصـدار قـانون المـصارف رقـم ،)9( رقـم الجدیـدالفلسطینیة القانون العام للمصارف

، حیـــث والـــذي بقـــي ســـاري المفعـــول حتـــى صـــدور هـــذا القـــانون الجدیـــد ،م 2002لعـــام ) 2(جلـس إدارة كلجنـة منبثقـة عـن م تـدقیقنة تشكیل لجلى ضرورةع) 31(و) 26 (تینتحدثت الماد

. مسؤولیات وصالحیات هذه اللجنة لتعلیمات سلطة النقدید دتح وتركت موضوع المصرفومــن هــذا المنطلــق جــاءت هــذه الدراســة لتــساهم فــي تحدیــد مــدى فعالیــة دور لجــان التــدقیق

.وتأثیر خصائصها على جودة التقاریر المالیة مشكلة الدراسة -2-1

بــه فــي دعــائم حوكمــة الــشركات مــن خــالل الــدور الــذي تقــوم تعتبــر لجــان التــدقیق احــد ابــرز وتحقیـــق الثقـــة فـــي البیانـــات المالیـــة ،تعزیـــز وضـــمان الوصـــول إلـــى جـــودة فـــي التقـــاریر المالیـــة

الخــارجي المــدققوخاصــة بعــد األزمــة التــي أثــرت علــى الثقــة بــین المــستثمرین و محتــوى تقریــر

4

ركات التـــدقیق بـــصفة خاصـــة وبمهنـــة نتیجـــة لـــضعف اإلفـــصاح المحاســـبي وعـــدم مـــصداقیة شـــ .التدقیق بصفة عامة

:علیه انحصرت مشكلة الدراسة من خالل صیاغة السؤال الرئیسي التاليالمدرجـة فـي فـي المـصارف المالیـة جـودة التقـاریر خصائص لجـان التـدقیق علـىماهو أثر

؟بورصة فلسطین :ویتفرع من السؤال الرئیسي هذه األسئلة الفرعیة

فــــي المــــصارف جــــودة التقــــاریر المالیــــة عــــدد أعــــضاء لجنــــة التــــدقیق علــــى أثــــرهومــــا .1 ؟ المدرجة في بورصة فلسطین

جـودة التقـاریر علـى )تنفیـذي ، غیـر تنفیـذي( أعضاء لجنـة التـدقیق استقاللیة أثرهوما .2 ؟ المدرجة في بورصة فلسطینفي المصارف المالیة

جــودة علــى لجنــة التــدقیق عــضو ملــه الــذي یح المحاســبي أو المــاليمؤهــل ال أثــرهومــا .3 ؟ المدرجة في بورصة فلسطین في المصارف التقاریر المالیة

جــودة التقــاریر علــى دد مــرات اجتمــاع أعــضاء لجنــة التــدقیق فــي كــل ســنة عــ أثــرهومــا .4 ؟ المدرجة في بورصة فلسطینفي المصارف المالیة

جــودة علــى ي المــصرف فــ نــسبة األســهم التــي یمتلكهــا أعــضاء لجنــة التــدقیق أثــرهومــا .5 ؟ المدرجة في بورصة فلسطین في المصارف التقاریر المالیة

فرضیات الدراسة -3-1

: التحقق من صحة الفرضیات التالیة الباحثحاولیفي إطار هذه التساؤالت جــودة التقــاریر المالیــة علــى دد أعــضاء لجنــة التــدقیق لعــ داللــة إحــصائیة وذیوجــد أثــر .1

.ة في بورصة فلسطینالمدرجفي المصارف ــــة إحــــصائیة وذیوجــــد أثــــر .2 ــــدقیق الدالل تنفیــــذي أو غیــــر (ســــتقاللیة أعــــضاء لجنــــة الت

.المدرجة في بورصة فلسطینفي المصارف جودة التقاریر المالیة على )تنفیذي لجنــة عــضوالــذي یحملــه لمؤهــل المحاســبي أو المــاليلداللــة إحــصائیة وذیوجــد أثــر .3

.المدرجة في بورصة فلسطینفي المصارف ر المالیة جودة التقاریعلى التدقیق عــدد مــرات اجتمــاع أعــضاء لجنــة التــدقیق فــي كــل ســنةلداللــة إحــصائیة وذیوجــد أثــر .4

.المدرجة في بورصة فلسطینفي المصارف جودة التقاریر المالیة على

5

فـــي التــي یمتلكهــا أعــضاء لجنــة التــدقیق ســهماألنــسبة لداللــة إحــصائیة وذیوجــد أثــر .5 .المدرجة في بورصة فلسطینفي المصارف جودة التقاریر المالیة على مصرف ال

متغیرات الدراسة -4-1

. جودة التقاریر المالیة : المتغیر التابع/ أوال الخـارجي كمتغیـر وكیـل للتعبیـر عـن جـودة المـدقق الـذي یـصدرهتقریـرالحیث یـتم اسـتخدام نـوع

یعبـر عـن جـودة Unqualified Opinion) ( لـرأي نظیـفقالمدقالتقاریر المالیة حیث أن إبداء .تقاریر المالیة الخاصة بالشركةال

:المتغیرات المستقلة / ثانیا .عدد أعضاء لجنة التدقیق .1 ) .تنفیذي أو غیر تنفیذي ( استقاللیة أعضاء لجنة التدقیق .2 . لجنة التدقیقعضو الذي یحمله المؤهل المحاسبي أو المالي .3 .اع لجنة التدقیق كل سنةعدد مرات اجتم .4 . في المصرفسهم التي یمتلكها أعضاء لجنة التدقیقاألنسبة .5

6

)1- 1(شكل رقم نموذج الدراسة

المتغیرات المستقلة المتغیر التابع أهمیة الدراسة -1- 5

خاصة فـي الـسنوات األخیـرةو من قبل الباحثینة أهمیتها من تزاید االهتمامتستمد هذه الدراس امتـدادا للعدیـد مـن هـذه الدراسـةتعتبـرو ، كأحـد أبـرز دعـائم الحوكمـة لجان التـدقیق بموضوع

وتــأثیر ، الدراسـات التــي اهتمـت بموضــوع هـذه اللجــان ومـدى تأثیرهــا علـى جــودة التقـاریر المالیــةحیــث أن فحــص لجنــة التــدقیق للقــوائم المالیــة یــدعم و، المــدقق الخــارجيخصائــصها علــى رأي

، هـذه القـوائمثقـة المـستثمرین بتعزیـز علـى والذي له انعكـاس كبیـر ة هذه القوائم، وقوةموضوعیوتعزیـــز ثقـــتهم بالمـــصارف المـــشكلة للجـــان تـــدقیق ، حیـــث تـــصبح محـــط أنظـــارهم بهـــدف شـــراء

یلقــي بــدورهالــذيو نتــائج ایجابیــة علــى أســعار أســهمها ،أســهم تلــك المــصارف والــذي یكــون لــه تتعــرض هــذه الدراســة لموضــوع حــدیث كــذلكو ، بــصورة ایجابیــة المالیــةاألســواق علــى بظاللــه

نسبیا في البیئات العربیة عموما وفي فلسطین بشكل خاص نتیجة لحداثة تـشكیل لجـان التـدقیق التـــدقیق وأهمیتهـــا ومــــدى تناولـــت لجـــانفـــي هـــذه البیئـــات ، وحیـــث أن معظـــم الدراســــات التـــي

ة تـأتي خـصوصیكـذلك و وتأثیر خصائـصها طبقـت فـي البیئـات االقتـصادیة المتطـورة ،فاعلیتها

عدد أعضاء لجنة التدقیق

استقاللیة أعضاء لجنة التدقیق

یحملھالذي المؤھل المحاسبي أو المالي لجنة التدقیقعضو

عدد مرات اجتماع أعضاء لجنة التدقیق في كل سنة

التي یمتلكھا أعضاء لجنة سھماألنسبة المصرف فيالتدقیق

ة التقاریر جود المالیة

7

الفلـسطیني أال الـوطنيمن خالل تطبیقها على قطـاع مهـم مـن قطاعـات االقتـصادهذه الدراسة .بنوك والالمصارفوهو قطاع

أهداف الدراسة -6-1

،اعـدد أعـضاءه( تـدقیق لجـان الخـصائصاسة إلى التعرف على مدى تأثیر تسعى هذه الدر .1نـــــسبة عــــضائها ، عـــــدد مــــرات اجتمـــــاع أعــــضاءها ،اســــتقاللیة أعــــضاءها،الخبرة المالیـــــة أل

،علـــى جـــودة التقـــاریر المالیـــة فـــي المـــصارف الفلـــسطینیة )األســـهم التـــي یمتلكهـــا أعـــضاءها علـــى تقریـــر نظیـــف المـــصارفحـــصول ومـــدى إمكانیـــة تـــأثیر تلـــك الخـــصائص مـــن خـــالل

.یعكس جودة التقاریر المالیة .الوقوف على مسؤولیات ومهام وصالحیات لجان التدقیق .2 . قواعد ودعائم الحوكمةوتحلیل إبراز .3ــــدقیق والمــــدققین .4 ــــة بــــین لجــــان الت ــــى أساســــها العالقــــة التبادلی ــــتم عل تحلیــــل المحــــاور التــــي ت

.الخارجیین الخــارجي وعالقتهــا بجــودة التقــاریر المــدقققــاریر التــي یــصدرها إلقــاء الــضوء علــى أنــواع الت .5

.المالیة

الدراسات السابقة -7-1 الدراسات العربیة -1-7-1 التـدقیق لجـان خـصائص: " بعنـوان ) 2012 الحایـك ، وأبو الهیجـاء ( دراسة - 1

العامة مةالمساه الشركات تطبیقیة على دراسة : المدقق تقریر إصدار فترة على وأثرها " .األردنیة التـدقیق كحجـم لجـان خـصائص بـین تـرابط هنـاك كـان إذا فیمـا فحص إلى الدراسة هذه هدفت

فتـرة وبـین ألعـضائها، المالیـة الخبـرة ووجـود اجتماعهـا مـرات وعـدد واسـتقاللیتها التـدقیق لجنـةفـي المدرجـة دنیـةاألر العامـة المـساهمة الشركات من الدراسة مجتمع تكون التدقیق، تقریر إصدارأمـا .شـركة ) 285 (عـددها والبـالغ ، 2010 عـام فـي المالیـة تقاریرهـا نـشرت والتـي عمـان بورصـة

.شركة ) 144 ( على فشملت الدراسة عینة

8

وفتـرة التـدقیق لجـان مـن بكـل المرتبطـة المختلفـة الدراسـات اسـتقراء تـم الهـدف هـذا ولتحقیـق

بـین العالقـة تحلیـل أجـل مـن الخطـي االنحـدار لـةمعاد اسـتخدام وتـم التـدقیق، تقریـر إصـدار

فـي التـدقیق تقـاریر إصـدار وفترة األردنیة العامة المساهمة الشركات في التدقیق لجان خصائص

.الشركات تلك عـدد مـن لكـل إحـصائیة داللـة ذي تـأثیر وجـودمن أهم النتائج التـي توصـلت إلیهـا الدراسـة

تقریـر إصـدار فتـرة بنقـصان والمتمثـل التـدقیق تقریـر صـدارإ علـى فتـرة المالیـة والخبـرة األعـضاء

و سـنویا التـدقیق لجنـة تعقـدها التـي االجتماعـات عـدد مـن لكـل معنـوي أثـر یوجـد التـدقیق ، ال .التدقیق تقریر إصدار فترة تخفیض على اللجنة استقاللیة أعضاء

مختلـف من الصادرة یماتالتعل بین واالنسجام التوافق وجود ضرورة ومن أهم توصیات الدراسة

باإلفـصاح خاصـة متطلبـات وجـود ، وكـذلك ضـرورةالتدقیق موضوع لجان حول الرقابیة الجهات

األعـضاء عـدد حیـث مـن لـدیها لجـان التـدقیق حـول األردنیـة العامـة المـساهمة الـشركات قبـل مـن

.ءلألعضا والمعرفة العلمیة اللجنة ألعضاء واالستقاللیة للجنة االجتماعات وعدد

دعـم فـي التدقیق لجان دور فاعلیة مدى: " بعنوان ) 2012الصوص ، ( دراسة - 2 ."فلسطین في العاملة المصارف على تطبیقیة دراسة: والخارجي الداخلي التدقیق آلیات

آلیـات التـدقیق دعـم فـي التـدقیق لجـان دور فاعلیـة مـدى علـى التعـرف إلى الدراسة هذه هدفت

الداخلیین ومدققي المدققین نظر وجهة من فلسطین في العاملة المصارف في والخارجي الداخلي

اتبعـت الهـدف هـذا ولتحقیـق ،المـصارف تلـك علـى النقـد سـلطة ومفتـشي الخـارجیین الحـساباتلجمـع كـأداة اسـتبانه تـصمیم تم حیث الدراسة، لطبیعة لمالءمته التحلیلي الوصفي المنهج الدراسة ومـدققي 57 وعـددهم الـداخلیین الحـسابات مـدققي مـن المكـون الدراسـة مجتمـع مـن البیانـات

.20 وعددهم الفلسطینیة النقد سلطة ومفتشي 25 وعددهم الحسابات الخارجیین الخـصائص التـدقیق لجـان أعـضاء فـي عـام بـشكل یتـوفر أنـه الدراسـة نتـائج أهـم مـن وكـان

مـا حـد إلـى التـزام وجـود مـع جيوالخـار الـداخلي التـدقیق دعـم فـي بفاعلیـة دورهـا لممارسة الالزمة

عمـل آلیـات وجـود إلـى باإلضـافة والتعلیمات، اللوائح حسب المحددة والمسئولیات المهام بتطبیق

.مهامها تنفیذ أثناء المصارف في التدقیق لجان بها تقوم معینة

وعلـى االستقاللیة، مفاهیم تحدید ضرورة أهمها التوصیات من مجموعة إلى الدراسة وخلصت مـن علیهـا ینطـوي ومـا لالسـتقاللیة ومحـددة واضـحة شـروطا تـضع أن الفلـسطینیة النقـد ةسـلط

من المنشورة المالیة والقوائم للبیانات النهائي التقریر یتضمن أن ضرورة إلى باإلضافة متطلبات،

9

ام،العـ خـالل التـدقیق لجنـة أنجزتهـا التـي المهـام عـن تقریـرا المالیـة الفتـرة نهایـة فـي المـصارف قبل وسـلطة قـوة مـصدر یكـون بحیـث والـصالحیات المهـام التـدقیق لجنـة میثـاق یتـضمن أن یجـب كمـا

والتأكیـد فقـط، المطلوبـة بالمهـام دلیـل مجـرد یكون ال حتى بفاعلیة دورها لممارسة اللجنة ألعضاء فیةالمهـارات المـصر واكـسابهم والفنیـة المالیة األمور في التدقیق لجان أعضاء قدرات تنمیة على

.المجال هذا في بهم المنوط دورهم لتدعیم والالزمة المختلفة

استمراریة في التدقیق لجان دور: " بعنوان ) 2012، آخرون وحمدان ( دراسة -3دراســة تطبیقیــة علـى الــشركات الــصناعیة المــساهمة : جودتهـا علــى كـدلیل األربـاح

" .العامة المدرجة في بورصة عمان المـساهمة الـصناعیة الـشركات فـي التـدقیق لجـان خـصائص استطالع إلى سةالدرا هذه تهدف

فـي األربـاح باسـتمراریة عنهـا والمعبـر األربـاح جـودة فـي أثرهـا فـي البحـث ثـم األردنیـة، العامـة

فـي المدرجـة الـصناعي شـركات القطـاع مـن شـركة (50) علـى الدراسـة عینـة شـملت المـستقبل،

Pooled)المتجمع االنحدار طریقة وباستخدام ،) ( 2004-2009 من للفترة المالي عمان سوق

regression) . جودة تحسین في التدقیق لجنة اجتماعات لعدد إیجابي أثر وجود إلى وأظهرت نتائج الدراسة

تحـسین فـي الـشركة ألسـهم التـدقیق لجنـة أعـضاء لملكیـة سـلبي تـأثیر وجـود تبـین كمـا األربـاح،

التـدقیق، لجنـة حجـم :وهـي التدقیق لجان خصائص لبقیة یكن لم قتالو ذات وفي األرباح، جودة

.األرباح جودة تحسین في تأثیر أي ألعضائها المالیة والخبرة األعضاء، واستقالل للجهـات توصـیة : أهمهـا مـن التوصـیات مـن بجملـة الدراسة خرجت النتائج هذه على وبناء

الحاكمیـة آلیـات بتفعیـل األردنیـة لیـةالما عمـان لـألوراقسـوق عمـل علـى والمـشرفة المنظمـة

.مبادئها تطبیق على والرقابة التدقیق، لجان ومنها المؤسسیة

عالقة خصائص لجنـة التـدقیق : " بعنوان ) 2011 مشتهى ، وحمدان (اسة در - 4دراســة تطبیقیــة علــى الــشركات الــصناعیة المــساهمة : بنــوع تقریــر مــدقق الحــسابات

" .ة عمان العامة المدرجة في بورصهـــدفت هـــذه الدراســـة إلـــى تحلیـــل العالقـــة بــــین إمكانیـــة تـــسلم الـــشركة لتقریـــر تـــدقیق نظیــــف وخــصائص لجنـــة التــدقیق فـــي الـــشركات الــصناعیة المـــساهمة العامـــة المدرجــة ببورصـــة عمـــان مــستفیدا مــن دلیــل الحاكمیــة المؤســسیة الــصادر عــن هیئــة األوراق المالیــة األردنیــة ، ولتحقیــق

10

، إذ رتبـت بیانـات )Logistic Regression (دراسة قدرت العالقة مـن خـالل اختبـار أهداف البطریقـة تحقـق اختبـار ) 2006-2001( شـركة مـن شـركات القطـاع الـصناعي خـالل الفتـرة 50

، كمـا اسـتخدمت مجموعـة مـن األسـالیب )Pooled Data Regression( االنحدار المشتركاألســالیب اإلحــصائیة الوصــفیة ، واختبــار االرتبــاط الــذاتي ، اإلحــصائیة المالئمــة المتمثلــة فــي وأضـیفت مجموعـة مـن . عـدم ثبـات تبـاین الخطـأ العـشوائي واختبار االرتباط الخطي ، واختبـار

.المتغیرات الضابطة لنموذج الدراسة لضبط العالقة بین المتغیرات المستقلة والمتغیر التابع ر إیجــابي لكــل مــن حجــم لجنــة التــدقیق ، والخبــرة المالیــة وجــود تــأثیوأظهــرت نتــائج الدراســة

كمـا تبـین وجـود تـأثیر سـلبي لملكیــة . ألعـضاء اللجنـة ، علـى تقریـر مـدقق الحـسابات الخـارجي وفـــي ذات . لحـــسابات الخـــارجي أعـــضاء لجنـــة التـــدقیق فـــي أســـهم الـــشركة علـــى تقریـــر مـــدقق ا

ولعــدد مــرات ) تنفیــذي ، وغیـر تنفیــذي( ق لــم یكــن لمعیـار اســتقاللیة أعــضاء لجنـة التــدقیالوقـت .االجتماعات أي تأثیر على رأي مدقق الحسابات الخارجي

القیام بدراسة معمقة للجـان التـدقیق فـي البیئـة األردنیـة مـن حیـث ومن أهم توصیات الدراسة .أثرها على جودة األرباح ، وقدرتها على الحد من ممارسات إدارة األرباح

كأحـد دعـائم الحوكمـة التـدقیقدور لجان : " بعنوان ) 2011حمد ، أ( دراسة - 5

" .دراسة تطبیقیة على شركات األدویة المصریة : في تحسین جودة التقاریر المالیة فــي تحــسین جــودة التقــاریر المالیــة التــدقیقهــدفت هــذه الدارســة إلــى التعــرف علــى دور لجــان

هدف تم اسـتقراء الدراسـات المختلفـة المرتبطـة بكـل في جمهوریة مصر العربیة ، ولتحقیق هذا ال التــدقیق والتقــاریر المالیــة ، وتحلیــل العالقــة بــین خــصائص لجــان التــدقیقمــن الحوكمــة ولجــان

فــي شــركات األدویــة المــساهمة المدرجــة بالبورصــة المــصریة ، وامكانیــة حــصول الــشركة علــى Logistic(تخدام اختبــــــار تقریـــــر نظیــــــف كمقیــــــاس لجــــــودة تقاریرهــــــا المالیــــــة وذلــــــك باســــــ

Regression ( ، شـركات مـن مجمـوع 10إذ تم جمع بیانات شـركات صـناعة األدویـة وعـددها شركة وهي التي توافرت لها جمیـع البیانـات الالزمـة لحـساب متغیـرات الدراسـة والتـي نـشرت 13

.2008 وحتى عام 2005تقاریرها المالیة من عام تــأثیر إیجـابي لكــل مــن اســتقاللیة إلـى وجــودیهــا الدراســة ومــن أهــم النتــائج التــي توصــلت إل

الخارجیـة ، وانـه الالتـدقیق وحجمهـا والخبـرة المالیـة ألعـضائها فـي تقریـر التـدقیقأعضاء لجنة .التقاریر المالیة یوجد أي تأثیر لعدد مرات اجتماع اللجنة في جودة

11

وافرهــا فــي أعــضاء لجنــة االهتمــام بالخــصائص التــي یجــب ت بــضرورةكمــا وأوصــت الدراســة والمحافظـــة علـــى اســـتقاللیتهم ، وكـــذلك ضـــرورة تـــوافر الخبـــرة المالیـــة والمحاســـبیة فـــي التـــدقیق

.التدقیقمعظم أعضاء لجنة

األردنیـة الـشركات التـزام مـدى تقیـیم: " بعنـوان ) 2010المـومني ، (اسـة در - 6 دراسة : الشركات حوكمة زیزلتع عملها وآلیات التدقیق لجان بضوابط تشكیل المساهمة

" .میدانیةهـــدفت هـــذه الدراســـة إلـــى تقیـــیم ضـــوابط تـــشكیل والیـــات عمـــل لجـــان التـــدقیق فـــي الـــشركات

لتحقیـــق . األردنیـــة المـــساهمة العامـــة المدرجـــة فـــي بورصـــة عمـــان لتعزیـــز الحاكمیـــة المؤســـسیة شــركة مــساهمة ) 67(هــدف الدراســة تــم توزیــع اســتبانات علــى أعــضاء مجــالس اإلدارة یمثلــون

بلــغ مجمــوع االســتبانات التــي . ضــوابط تــشكیل والیــات عمــل لجــان التــدقیق: مكونــة مــن جــزأیناستردت بعد توزیعها علـى أعـضاء مجـالس اإلدارة وبـشكل صـالح لتحقیـق أغـراض هـذه الدراسـة

لفحـــص بیانـــات الدراســـة واختبـــار ) ت(واســـتخدم اإلحـــصاء الوصـــفي واختبـــار . اســـتبانه) 118( . اتهافرضی

أن مجالس اإلدارة تعطـي أهمیـة متوسـطة لكـل ومن أهم النتائج التي توصلت إلیها الدراسةمن ضوابط تشكیل لجان التـدقیق والیـات عملهـا، إذ تـشیر هـذه النتـائج إلـى أن لجـان التـدقیق ال

.تزال تفتقر إلى االستقاللیة والفعالیة الكاملة ضـرورة إلــزام مجــالس اإلدارة فــي الــشركات هــاوقــد قــدمت الدراســة بعــض التوصــیات كــان أهم

األردنیـــة إعـــالم الهیئـــة العمومیـــة عـــن كیفیـــة تـــشكیل لجـــان التـــدقیق ، ضـــرورة تركیـــز مجـــالس إدارات الـشركات عنـد اختیارهـا ألعـضاء لجــان التـدقیق علـى كفـاءاتهم وخبـراتهم واســتقاللیتهم ،

للجـــان التـــدقیق نظـــام مكتـــوب یبـــین ضـــرورة أن تلـــزم هیئـــة األوراق المالیـــة الـــشركات أن یكـــون .دي مهامها بكفاءة وفاعلیة عالیةإجراءات وآلیات عملها لتؤ

العالقــة بــین مــستوى التطبیــق الفعلــي : " بعنــوان ) 2010إســماعیل ، (اســة در -7للحاكمیة المؤسسیة وجودة التقاریر المالیـة للـشركات المـساهمة العامـة األردنیـة فـي

" .ي والصناعي القطاعین المصرفوعالقتهمـا المالیـة التقـاریر وجـودة المؤسـسیة الحاكمیة بمبادئ التعریف إلى الدراسة هذه هدفت عالقـة وجـود اختبار مدى والى ، األرباح جودة في المتمثلة األخرى وببعض المفاهیم ،یبعضهما

12

القیـاس ن طریـقعـ ، المالیـة التقـاریر وجـودة المؤسـسیة للحاكمیـة الفعلـي التطبیـق مـستوى بـین

- أ:همـا مقیاسـین علـى االعتمـاد تـم المالیـة التقـاریر جـودة ولقیـاس، الدراسـة لمتغیـرات الكمـي ممارسـة مـدى- ب .المالیـة التقـاریر إعـالن موعد حول السوقي السهم لعائد المعیاري االنحراف

.األرباح إلدارة الشركة

-عمـان بورصـة فـي المدرجـة الـشركات نمـ شـركة 30 بیانـات اختبـار تـم الدراسـة أهـداف ولتحقیـق تـم وقـد ، (2006-2008 ) الفتـرة خـالل والـصناعي المـصرفي القطـاعین فـي المالیـة لـألوراق

.العالقة هذه مدى لتحدید االنحدار البسیط نموذج على االعتماد

نـسبة بـین إحـصائیة داللـة ذات عالقـة وجـودومن أهم النتـائج التـي توصـلت إلیهـا الدراسـة

، اإلدارة مجلـس اجتمـاع مـرات ، وعـدد اإلدارة مجلـس فـي التنفیـذیین غیـر المـستقلین ءاألعـضا المتعلقـة األخـرى الجوانـب التقـاریر المالیـة ، أمـا جـودة وبـین التـدقیق لجنـة اجتمـاع مـرات وعـدد

التقـاریر جـودة وبـین بینهـا وجود عالقة على اإلحصائیة االختبارات تدل فلم المؤسسیة بالحاكمیة

.لیةالما

الـصناعي، كـوزارة القطـاع علـى المـشرفة الجهـات قیـام ضـرورةومـن أهـم توصـیات الدراسـة

وذلـك لهـذه الـشركات المؤسـسیة الحاكمیة مبادئ تطبیق في یساهم رقابي بدور والتجارة الصناعة

إیجـاد بالعمـل علـى الباحـث یوصـي كمـا، المـصرفي القطـاع فـي المركـزي البنـك دور غـرار علـى

كفـاءة الـسوق لرفـع المناسـبة التـشریعات استـصدار و واإلدارة الملكیـة بـین الفـصل لتعـزز آلیـات

. المؤسسیة الحاكمیة تطبیق مستوى رفع على بالتالي ینعكس الذي المالي اإلفصاح على الحوكمة قواعد تطبیق ثرأ: " بعنوان ) 2009أبو حمام ، (اسة در - 8

سـوق فـي المدرجـة الـشركات علـى میدانیـة دراسـة: المالیـة التقـاریر وجودة المحاسبي " .المالیة لألوراق فلسطین المحاسبي وجودة اإلفصاح على الحوكمة قواعد تطبیق أثر والمناقشة بالتحلیل الدراسة تناولت

ثم ومن ،لألوراق المالیة فلسطین سوق في المدرجة الشركات على میدانیة دراسة المالیة التقاریر

فـي التحلیلـي الوصـفي المـنهج لباحـث ا اسـتخدم وقـد المتداخلـة بینهمـا، العالقـة جوانـب توضـیح

مـن البیانـات جمـع تم حیث والثانویة األولیة مصادرها البیانات من جمع خالل من الدراسة إجراء

عـدده البـالغ الدراسـة مجتمـع علـى توزیعهـا تـمقـد و لهـذا الغـرض، خصیـصا أعـدت إسـتبانة خـالل

فـي المدرجـة المـساهمة الـشركات فـي والمـدیرین التنفیـذیین دارةاإل لسامجـ أعـضاءمـن) (150

13

وقـد الفرضـیات، واختبـار البیانـات تحلیـل فلـسطین، فـي في العاملة المالیة لألوراق فلسطین سوق

.(SPSS)اإلحصائي التحلیل برنامج استخدام وتم

سـاهم قـد الحوكمـة قواعـد تطبیـق أن أهمهـا كـان النتـائج مـن مجموعـة إلـى الدراسـة توصـلت

ثقافـة روتطـ أن كمـا ، المالیـة التقـاریر وجـودة المحاسـبي اإلفـصاح دور تعزیـز فـي بـشكل كبیـر

وقـد أهـدافها، بلـوغ نحـو واسـتمراریتها الـشركات موقع تحسین ىعل رئیسي بشكل الحوكمة انعكس

تنظـیم إنـشاء خـالل مـن الحوكمـة تنفیـذ لـضمان الالزمـة المقومـات تـوفر ضـرورة أوضـح البحـث

.التنفیذیین والمدراء اإلدارة مجلس مصداقیة أسس على یقوم متكامل اري ومهنيإدبهـا قـضت التـي بالقواعـد وااللتـزام المفـاهیم تعمیـق ضـرورة الدراسـة توصـیات أهـم مـن وكـانوالعمـل الالزمـة التأهیلیـة التدریبیـة الـدورات عقـد خـالل مـن والتنمیـة االقتـصادي التعـاون منظمـة

متخصـصة لجنـة قیـام وضرورة ، الحوكمة لقواعد السلیمة التطبیقات وتطویر ثتحدی متابعة على .بها المرتبطة والضوابط الحوكمة وقواعد مبادئ تطبیقات بمتابعه الغرض لهذا مشكله

:األربـاح جـودة علـى التـدقیق لجـان خـصائص تـأثیر:" بعنـوان) 2009 ، قـراقیش( دراسة -9 ".عمان بورصة في المدرجة الصناعي القطاع شركات على تطبیقیة دراسة

المالیـة والخبـرة والحجم االستقاللیة(التدقیق لجان خصائص أثر تحلیل إلى الدراسة هذه هدفت

فـي األربـاح علـى جـودة )التـدقیق لجنـة قبـل مـن المملوكـة العادیـة واألسـهم االجتمـاع مـرات وعـدد

مـن األثـر دراسـة تـم الهـدف اهـذ ولتحقیـق.عمـان بورصـة فـي المدرجـة الـصناعي القطـاع شـركات

القطـاع شـركات مـن شـركة ( 50 ) خمـسین بیانـات رتبـت إذ(Binary Logit)اختبـار خـالل

Pooled)المـشترك االنحـدار اختبـار تحقـق بطریقـة (2001 - 2006) الفتـرة خـالل الـصناعي

Data Regression)لـةالمتمث المالئمـة اإلحـصائیة األسـالیب مـن مجموعـة اسـتخدمت ، كمـا

واختبـار الخطـي، االرتبـاط واختبـار الـذاتي، االرتبـاط الوصـفیة، واختبـار اإلحـصائیة األسـالیب في

Statistical اإلحـصائي التحلیـل برنـامجي علـى العـشوائي باالعتمـاد الخطـأ تبـاین ثبـات عـدم

Package for Social (SPSS) Sciences و .(E-Views) مـن مجموعـة وأضـیفت

..التابع والمتغیر المستقلة المتغیرات بین العالقة لضبط الدراسة ألنموذج الضابطة المتغیرات التـدقیق والخبـرة لجنـة أعـضاء اسـتقاللیة مـن لكـل ایجـابي تـأثیر وجـود الدراسـة نتائج وأظهرت

سـلبي لملكیـة أعـضاء تـأثیر وجـود تبـین كمـا األربـاح، جـودة علـى التـدقیق لجنـة ألعـضاء المالیـة

التـدقیق لجنـة یكـن لحجـم لـم الوقـت ذات وفـي .األربـاح جـودة علـى الـشركة مأسه في التدقیق لجنة

.األرباح جودة على تأثیر أي االجتماعات مرات وعدد

14

التدقیق والتوسـع لجان ألداء ضوابط وضع :أهمها التوصیات من عدد إلى الدراسة وخلصت

األربـاح لـى جـودةع أثـر لهـا یكـون أن الممكـن مـن التـي اللجـان لهـذه أخـرى خـصائص دراسـة فـي

جهة ومن ،جودة األرباح لقیاس دقة أكثر مقاییس استخدام مع اللجان، هذه فعالیة ضمان وبالتالي

األربـاح إدارة بممارسـات المالیـة والمـستثمرین القـوائم مـستخدمي توعیـة ضـرورة على التأكید أخرى

الـشركات علـى الدراسـة هـذه تطبیـق مـع ضـرورة األربـاح جـودة علـى سـلبا التـأثیر شـأنها مـن التـي

.القطاعات مختلف في األردنیة لجان فاعلیة تحسین على المؤثرة العوامل: " بعنوان 2008 ) ،میالة أبو (دراسة -10

."عمان ببورصة المالي القطاع شركات على تطبیقیة دراسة :التدقیقفـي التـدقیق نلجـا فاعلیـة تحـسین علـى المـؤثرة العوامـل علـى التعـرف إلـى الدراسـة هـذه هـدفت

عمـان ، ولتحقیـق هـذا الهـدف تـم تـصمیم إسـتبانة وزعـت ببورصـة المدرجة المالي القطاع شركاتشـركة مـن الـشركات القطـاع ) 91(على المدیرین المالیین و المدققین الداخلیین لعینة مكونة مـن

ولقــد تــم مـدقق ، ) 120(المـالي المدرجــة فــي البورصـة، وعینــة مــن المـدققین الخــارجیین وعــددهم . لتحلیل نتائج الدراسة SPSS)(استخدام برنامج التحلیل اإلحصائي

وخبـرة مكتـوب، میثـاق ووجـود ،التـدقیق لجنـة أعـضاء اسـتقاللیة أن:الدراسـة نتـائج وأظهـرت والخـارجي، المـدقق الـداخلي عمـل علـى اللجنـة واشـراف االجتماعـات، مـرات وعـدد أعـضائها،

هذه كل الغش، وتقییم مخاطر الداخلیة، الرقابة أنظمة ورقابة المالیة، التقاریر إعداد على واشرافها

.التدقیق لجان دور فاعلیة تحسین في تساهم المتطلباتأن یــتم تــشكیل لجــان التــدقیق فــي الــشركات المــساهمة العامــة : ومــن أهــم توصــیات الدراســة

خبـرة فـي المحاسـبة أو المدرجة فـي بورصـة عمـان مـن أعـضاء مجلـس اإلدارة الـذین تتـوفر فـیهمالمالیــة ، و قیــام أعــضاء لجــان التــدقیق باالجتمــاع بــشكل دوري وكــذلك كلمــا اقتــضت الــضرورة

.لمناقشة مدى قدرة لجان التدقیق على تنفیذ مسؤولیاتها

مــدى فعالیـة لجــان التــدقیق فــي الــشركات : " بعنــوان ) 2001الفــرح ، ( دراسـة -11 " .دراسة میدانیة : المساهمة العامة األردنیة قیـــاس مـــدى فعالیــة لجـــان التـــدقیق فــي الـــشركات المـــساهمة العامـــة هــدفت هـــذه الدراســـة إلــى

األردنیة من وجهة نظر مـدیري التـدقیق الـداخلي ومـدیري التـدقیق الخـارجي ، والتعـرف علـى أهـم ان العوامــل المــساعدة التــي تعمــل علــى تعزیــز فعالیــة لجــان التــدقیق مــن وجهــة نظــر أعــضاء لجــ

15

التدقیق في الشركات المساهمة العامـة، ولتحقیـق هـذا الهـدف تـم تـصمیم ثـالث اسـتبانات موجهـة إلـــى مـــدیري التـــدقیق الـــداخلي والتـــدقیق الخـــارجي وأعـــضاء لجـــان التـــدقیق، ولقـــد غطـــت الدراســـة

وعـددها (2000 )مـن عـام أول كـانون شـهر نهایـة فـي تـدقیق جمیـع الـشركات التـي لـدیها لجـان

مكاتـب، ولقـد تـم اسـتخدام (10) وعـددها الشركات تلك حسابات تدقیق مكاتب كذلك ،شركة (29) . لتحلیل نتائج الدراسة SPSS)(برنامج التحلیل اإلحصائي

مالیـة لخبـرة التـدقیق لجنـة أعـضاء أحـد امتالك:الدراسة إلیها توصلت التي النتائج أهم ومن

مكتـوب، دلیـل وجـود إلـى باإلضـافة اإلدارة، عـن لجنـة التـدقیق أعـضاء واسـتقاللیة محاسـبیة، أو

أهــم مــن تعتبـر وزیـادة عـدد مــرات اجتمـاع لجنــة التـدقیق ألكثــر مـن أربــع مـرات فــي الـسنة ،.

التـدقیق ، بینمـا اعتبـر عامـل زیـادة عـدد أعـضاء اللجنـة إلـى لجـان فعالیـة مـن التي تعزز العوامل .أكثر من ثالثة أعضاء ال یعزز فعالیة اللجان

على هیئة األوراق المالیـة أن تفـرض علـى الـشركات المـساهمة : توصیات الدراسةومن أهمالعامـة اإلفـصاح عمـا إذا كـان لـدیها لجــان تـدقیق أم ال ، وكـذلك ضـرورة أن یكـون تـشكیل لجــان التــدقیق فــي الــشركات المــساهمة العامــة احــد الــشروط الواجــب توفرهــا عنــد التقــدم بطلــب إلدراج

.أسهمها في البورصة

الدراسات األجنبیة -2-8-112 – ( Inaam, et., al.,2012 ): " The Effect of Audit Committee Characteristics on Real Activities Manipulation in The Tunisian Context"

في السیاق التونسي - الحقیقةأنشطة التالعبعلى تأثیر خصائص لجنة التدقیق - فـي مـدى تـأثیر خـصائص لجنـة التـدقیق علـى إدارة بحـث مـن جهـة الهـدفت هـذه الدراسـة فـي

، ومــــن 2005 ســـنة 2005-96بعــــد تنفیـــذ القـــانون التونــــسي رقـــم ) REM(األربـــاح الحقیقیـــة فــــي الحــــد مــــن مــــدى إدارة اإلربــــاح 2005-96ناحیـــة أخــــرى مــــن خــــالل اعتمــــاد القــــانون رقـــم

شــــركة خــــالل ســــنوات ) 319( مــــن تــــم اســــتخدام عینــــة مكونــــة. الحقیقیــــة فــــي الــــسیاق التونــــسي، حیـــث تــم اختبــار فیمــا إذا كانـــت 2010 وحتــى ســنة 2000المالحظــات فــي الفتــرة مـــن ســنة

متغیــرات للجنــة التــدقیق هــي محــددات هامــة مــن محــددات إدارة األربــاح الحقیقیــة ،وتــم تقــدیرها .)2006Roychowdhury(وقیاسها باستخدام نموذج

أن لجنـة التـدقیق التـي تـضم غالبیتهـا مـدراء الدراسـة إلیهـا توصـلت التـي أهـم النتـائج ومـن : مستقلین تخفض من مدى إدارة األرباح الحقیقیة، و باإلضافة إلى ذلك تم استنتاج

16

وجود عالقة ذات داللة إحـصائیة بـین خبـرات أعـضاء لجنـة التـدقیق ومعالجـة المبیعـات ) 1( أعــــضاء لجنــــة التــــدقیق والزیــــادة فــــي ال توجــــد عالقــــة ذات داللــــة إحــــصائیة بــــین خبــــرات) 2(،

وباإلضــافة إلــى ذلــك یظهــر وجــود ارتبــاط ســلبي . 2005-96اإلنتــاج بعــد ظهــور القــانون رقــم كذلك وجـود ارتبـاط إیجـابي بـین حجـم . بین عدد مرات اجتماع لجنة التدقیق والزیادة في اإلنتاج

التـــي توصــلت إلیهـــا الدراســـة لجنــة التـــدقیق ومـــستوى إدارة األربــاح الحقیقیـــة، كـــذلك مــن النتـــائج لــــیس لــــه أي تــــأثیر علــــى إدارة األربــــاح ) 2005(تــــشیر إلــــى أن اعتمــــاد قــــانون األمــــن المــــالي

.الحقیقیةأن یكـــون للجـــان التـــدقیق دور اكبـــر فـــي معالجـــة یجـــب انـــهومـــن أهـــم توصـــیات الدراســـة

األرباح إدارة أخرى من محددات عواملتحدید ل إجراء المزید من األبحاث ،المشاكل الحقیقیة

13 – ( Luohe, et., al.,2008 ) : " Board Monitoring, Audit Committee Effectiveness, and Financial Reporting Quality: Review and Synthesis of Empirical Evidence "

دراســة : التــدقیق، وجــودة التقــاریر المالیــة لجنــة، وفاعلیــة مراقبــة مجلــس اإلدارة - :حلیل األدلة التجریبیةوت

هدفت هذه الدراسـة إلـى إبـراز الـدور المهـم للمتغیـرات الخاصـة بحوكمـة الـشركات ودورهـا فـي علــى ، حیــث أجریــت هــذه الدراســة فــي كنــدا تحــسین الــسمات المختلفــة لجــودة التقــاریر المالیــة

س الحوكمـة وقـد عمـدت هـذه الدراسـة إلـى قیـا، شركة مدرجة في البورصـة 50عینة مكونة من مـــن خـــالل فحـــص مكونـــات بعـــض خـــصائص مجـــالس اإلدارة مـــن ناحیـــة اســـتقاللیة أعـــضاءها والفـصل بــین وظیفــة رئـیس مجلــس اإلدارة والــرئیس التنفیــذي، وفحـص مكونــات خــصائص لجنــة التـــدقیق مـــن ناحیـــة ،اســــتقاللیتهم ، الخبـــرة المالیـــة ، والنـــشاط ،وربــــط هـــذه المكونـــات المختلفــــة

لجنــة التـدقیق بجــودة التقـاریر المالیــة ، عـن طریــق قیـاس جــودة التقـاریر المالیــة لمجلـس اإلدارة وإدارة األربـــاح ، تحلیــل المحتــوى الخـــاص باألربــاح ، التقـــاریر : مــن خــالل ثالثـــة مقــاییس وهــي

.المالیة المضللة ، وقد تم تحلیل بیانات الدراسة من خالل نموذج االنحدار المتعدد اسـتقاللیة مجلـس اإلدارة هـي الـرادع األكثـر الدراسـة إلیهـا توصـلت التـي أهـم النتـائج ومـن

فاعلیــــة لتخفــــیض التقــــاریر المالیــــة المــــضللة ، وكــــذلك اســــتقاللیة لجنــــة التــــدقیق غیــــر مرتبطــــة بتخفـــیض ممارســـات إدارة األربـــاح فـــي الـــشركات األوروبیـــة ، ولكـــي تكـــون لجنـــة التـــدقیق فعالـــة

.قاللیة الكاملة تتصف بالنشاط والخبرة واالستأنیجب

17

14- (Martinez & Fuentes, 2007): " The Impact of Audit Committee Characteristics on the Enhancement of the Quality of Financial Reporting: an empirical study in the Spanish context "

دراسة میدانیة : لیة تأثیر خصائص لجنة التدقیق على تحسین جودة التقاریر الما-

إلى تحلیل العالقة بـین احتمـال أن تتـسلم الـشركة تقریـر نظیـف مـن مـدقق الدراسة هذه هدفت الخـــارجي كمقیـــاس لجـــودة التقـــاریر المالیـــة ، وبـــین وجـــود خـــصائص لجنـــة التـــدقیق تالحـــسابا

، وقـد طبقـت هـذه ) ألعـضائها المالیـة والخبـرة االجتمـاع مـرات وعـدد والحجـماستقاللیة اللجنة ( أنـشأت والتـي ) ( 1998 عـام فـي المـالي الـسوق فـي المدرجـة اإلسـبانیةالدراسة على الـشركات

سـمإب فووالمعـر إسـبانیا فـي المؤسـسیة الحاكمیـة دلیـل إصـدار بعـد التـدقیق لجـان طوعیـا

(Olivencia Code) شـركة اسـبانیة مدرجـة خـالل ) 380(الدراسـة مـن عینـة تكونـت ، حیـث، وقـد تـم تحلیـل بیانـات الدراسـة مـن خـالل نمـوذج االنحـدار المتعـدد ) 2001-1999(وات السن

، وقـــد تـــم إضـــافة مجموعـــة مـــن المتغیـــرات الـــضابطة لـــضبط العالقـــة بـــین المتغیـــرات المـــستقلة والمتغیرات التابعة

هنــاك عالقـة طردیـة بـین امــتالك -1 فكانـت الدراسـة إلیهــاتوصـلتأمـا أهـم النتــائج التـي عـدم أو أخطـاء مـن ناتجـا مـتحفظ یـرتقرل الشركة استالم ضاء لجنة التدقیق ألسهم الشركة وأع

تقریـرا الـشركة سـتالمعلـى ا لـه تـأثیر لـیس التـدقیق لجنة وجود - 2 . بالمبادئ المحاسبیة التزام

الـشركة اسـتالم إمكانیـة مـن یخفـض ال التـدقیق لجنـة وجـود -3 .تأكـد عـدم علـى یحتـوى متحفظـا واسـتقاللیة التـدقیق لجنـة حجـمهنـاك تـأثیر ل -4 .التـزام عـدم أو أخطـاء مـن ناتجـا متحفظـا تقریـرا

.ظ متحف یرتقرل الشركة استالم على أعضائهاهـو الحاجـة إلـى تقیـیم فاعلیـة لجـان التـدقیق ، والحاجـة إلـى الدراسة هذه توصیات أهم ومن

ص لجــان التــدقیق ورأي المــدقق الخــارجي المزیــد مــن األبحــاث التــي تحلــل العالقــة بــین خــصائ .للحسابات في بیئات دولیة أخرى مختلفة

18

15 – (Stewart and Munro , 2007 ) : " The Impact of Audit Committee Existence and Audit Committee Meeting Frequency on the External Audit: Perceptions of Australian Auditors"

تـصورات : علـى المـدقق الخـارجي تكـرار اجتماعاتهـا وثیر وجـود لجنـة التـدقیق تأ- . المدققین الخارجیین االسترالیین

هدفت هذه الدراسة إلى فحص مدى تأثیر وجود لجنة التدقیق، وتكـرار اجتماعاتهـا، وحـضور ، وقــد المــدقق لهــا علــى الــسمات المختلفــة للتــدقیق الخــارجي مــن وجهــة نظــر المــدقق الخــارجي

شركة اسـترالیة مدرجـة فـي سـوق األوراق المالیـة ،خـالل الفتـرة مـن 79تكونت عینة الدراسة من هـــذه الدراســة تـــصورات المــدقق الخـــارجي ، ألنهــا جـــاءت تعكــس ، حیـــث 2004 وحتــى 2003

وفــي ،2002فــي الوالیــات المتحــدة األمریكیــة عــام (Sarbanes Oxley)بعــد صــدور قــانون ، وقــد تــم تقــدیر العالقــة ) CLERP 9 (بـــلیا لقــانون الحوكمــة الــذي یعــرف أثنــاء تطبیــق اســترا

.بین متغیرات الدراسة باستخدام نموذج االنحدار المتعدد أن وجود لجنة التدقیق وعـدد مـرات اجتماعهـا وحـضور ومن أهم النتائج التي توصلت إلیها

التــدقیق ، كمـا أن مــدقق المـدقق الخــارجي لهـذه االجتماعــات أمـور تــؤدي إلـى تخفــیض مخـاطر الحسابات الخارجي یؤمن بان وجـود لجنـة تـدقیق أمـر مهـم لتخفـیض مخـاطر التـدقیق الملموسـة

ال یوجـد ،وحـضور المـدقق لهـابتكرار اجتماعـات لجنـة التـدقیق ، وتخفیض هذه المخاطر أیضاى الـزمن الـذي تأثیر لوجود لجنة التـدقیق علـى االختبـارات التـي یجریهـا المـدقق الخـارجي وال علـ

یقــضیه فــي عملیــة التــدقیق ، وجــود لجنــة التــدقیق یــساعد علــى حــل النزاعــات والــصراعات مــع . اإلدارة ویؤدي إلى تحسین جودة التدقیق

16– ( Felo, et. Al., 2003 ) : " Audit Committee Characteristics and Quality Of Financial Reporting : An Empirical Analysis"

دراسة میدانیة : خصائص لجنة التدقیق وجودة التقاریر المالیة - الخبـرة حیـث مـن التدقیق، لجنة أعضاء خصائص بین العالقة اختبار إلى الدراسة هذه هدفت

المالیــة ، وقـد اعتمــدت الدراســة علــى اســتخدام البیانــات وجـودة اللجنــة، وحجــم واالسـتقاللیة، منها حجم الـشركة ، وتركیبـة مجلـس اإلدارة ، وتركیـز الملكیـة مجموعة من المتغیرات الضابطة

من الدراسة عینة ، لضبط العالقة بین خصائص لجنة التدقیق وجودة التقاریر المالیة ، وتألفت

19

الفتـرتین عـن لتلـك الـشركات المنـشورة المالیـة البیانـات تحلیـل تـم حیـث أمریكیـة، شـركة (77)

)96-95(و) 92-93( التـدقیق لجـان دور مـن الدراسـة تقلـل ال -الدراسـة إلیهـا توصـلت التـي ائجأهـم النتـ ومـن

واســتقاللیة أعــضاء لجنـة التــدقیق توجــد عالقــة ســلبیة بـین و المالیــة، البیانــات فـي وتأثیرهـا

جودةو التدقیق ألعضاء لجان المالیة الخبرة بین إیجابیة عالقة هناك أن كما المالیة، االنحرافات

وجـود عالقـة ایجابیـة بـین حجـم لجنـة الدراسـةهـذه أوضـحتكمـا ،المنـشورة یـةالمال البیانـات التـدقیق لجنـة اسـتقاللیة بـین عالقـة لوجـود الدراسـة تتوصـل التدقیق و جـودة البیانـات المالیـة، لـم

.المالیة المنشورة البیانات وجودة ملـزم، تـشریع وجـببم التـدقیق لجنـة أعضاء لجمیع الخبرة اشتراطومن أهم توصیات الدراسة

مـن یزیـد الـشرط هـذا تطبیـق ألن فقط واحد عضو على المالیة أو المحاسبیة الخبرة وعدم اقتصار مـن المالیـة البیانـات نوعیـة تحـسین فـي للمـستثمرین أكثـر فائـدة لـه ویكـون ،التـدقیق لجـان فاعلیـة .التدقیق لجان لعضویة مناسب تشكیل خالل

17 - (Abbott, et. al. , 2002 ) : " Audit Committee Characteristics and Financial Misstatement: A Study of the Efficacy of Certain Blue Ribbon Committee Recommendations"

لیـة بعـض توصـیات اعدراسـة علـى ف: خصائص لجنة التدقیق والتحریفات المالیـة - .األزرق لجنة الشریط

التـدقیق واحتمالیـة لجان في معینة خصائص توافر ختبار مدى تأثیرا إلى الدراسة هذه هدفت

أو جزئي بشكل الخصائص هذه فقدان حالة في المالیة البیانات في التحریف .مختلفة قطاعات من أمریكیة شركة 500 الدراسة عینة وقد شملت كلي،

:التالیة النتائج إلى الدراسة توصلت وقد

.مستقلین خارجیین أعضاء من تتكون الشركات هذه يف التدقیق لجان من 74% أن -

.فأكثر اجتماعات أربعة العام خالل عقدت اللجان هذه من 57% أن -

.مالیة أو محاسبیة خبرة ذي األقل على واحد عضو على اللجنة تشتمل اللجان من 79% أن - تعقـد األعـضاء، ةاستقاللی(مجتمعة الثالث بالخصائص امتازت اللجان هذه من فقط 38% أن -

) .على األقل اللجنة في واحد مالي أو محاسبي خبیر توافر السنة، في فأكثر اجتماعات أربعة

.المالیة البیانات في تحریف حدوث وبین الثالث الخصائص توافر بین عالقة عكسیة یوجد -

20

أو المحاسـبیة خبـراتلل أعـضاءها مـن األقـل علـى لواحـد اللجنـة افتقـار بـین طردیة عالقة یوجد - .المالیة البیانات في التحریف إمكانیة وبین المالیة

تعزیـز أجـل مـن المالیـة الخبـرات ذوي األعـضاء تـوافر ضرورة الدراسة هذه توصیات أهم ومن .المالي واإلبالغ التقریر عملیات في اللجان هذه تلعبه أن یجب الذي الرقابي و اإلشرافي الدور

ات السابقةالتعلیق على الدراس -8-1

بعـــد اســـتعراض أهـــم النتـــائج التـــي توصـــلت إلیهـــا الدراســـات الـــسابقة، والتـــي تناولـــت موضـــوع حوكمـــة الــشركات مــن بعـــض الزوایــا وبعــض الجوانـــب المختلفــة ، یتـــضح أن لجــان التــدقیق أو

بعــض الدراســات ركــزت علــى خــصائص لجــان التــدقیق وعالقتهــا بتقریــر المــدقق الخارجي،مثــل انتــلال ،(Martinez&Fuentes, 2007)وكــذلك دراســة) 2011مــشتهى، وحمــدان(دراسـة

العالقة بین إمكانیة تسلم الشركة لتقریر نظیـف ومجموعـة مـن خـصائص لجنـة التـدقیق ، ادرستحیـــث تـــم إضـــافة مجموعـــة مـــن المتغیـــرات الـــضابطة لـــضبط العالقـــة بـــین المتغیـــرات المـــستقلة

ــــابع ، كــــذلك دراســــة ــــو الهیجــــ(والمتغیــــر الت ــــین ) 2012الحایــــك، واءأب ــــت العالقــــة ب والتــــي تناولوفتــرة إصــدار تقریــر ) الحجم،االســتقاللیة،الخبرة،عدد مــرات اجتماعهــا(خــصائص لجــان التــدقیق

التي ركـزت علـى خـصائص لجنـة (Felo,et.Al.,2003)المدقق الخارجي ،وكذلك مثل دراسة ) 2011أحمـد،(یة ، وكـذلك مثـل دراسـة وجودة التقاریر المال) الخبرة،االستقاللیة، الحجم(التدقیق

الحجم،االسـتقاللیة،الخبرة،عدد مـرات (والتي تناولت دراسة العالقة بین خـصائص لجـان التـدقیق وامكانیــة الحــصول علــى تقریــر نظیــف كمقیــاس لجــودة التقــاریر المالیــة، وكــذلك مثــل ) االجتمــاع

ود لجنـة التــدقیق والتــي فحـصت مــدى تـأثیر وجــ (Stewart and Munro , 2007)دراسـة .وتكرار اجتماعاتها وحضور المدقق لها على السمات المختلفة للتدقیق الخارجي

یق والتحریــف فـي البیانــات تناولــت العالقـة بــین خـصائص لجــان التـدقاتإضـافة، هنــاك دراسـ , .Abbott, et. al) مثـل دراسـة من جهة وأثرها على جودة األربـاح مـن جهـة أخـرى ،المالیة

مـدى تـأثیر خـصائص لجـان التـدقیق ا أبرزتـانتـلال (Inaam,et. al.,2012) و دراسة ( 2002 ، وكـــذلك علـــى الحـــد مـــن إدارة األربـــاح )،عـــدد مـــرات االجتمـــاع الخبـــرة االســـتقاللیة، الحجـــم،(

خـــصائص ا اســـتطلعتانتـــلال) 2009قـــراقیش ،(و دراســـة )2012، آخـــرونوحمـــدان (دراســـة بینمــا دراســات أخــرى بینــت الــدور المهــم للمتغیــرات .ة األربــاحلجنــة التــدقیق وأثرهــا علــى جــود

الخاصــــــة بحوكمــــــة الــــــشركات و دورهــــــا فــــــي تحــــــسین جــــــودة التقــــــاریر المالیــــــة ، مثــــــل دراســــــة( Luohe, et. al.,2008 ) اإلدارة فقــد درســت العالقــة بــین خــصائص أعــضاء مجلــس

21

وجــــودة التقـــــاریر ) لیة،الخبرة،النــــشاطاالستقال(وخــــصائص أعــــضاء لجــــان التــــدقیق مـــــن ناحیــــة .المالیة

ودورهــا فــي دعــم التــدقیق الــداخلي لتــدقیق لجــان اأبــرزت مــدى فعالیــةوهنــاك دراســات أخــرى أبـــو ( ودراســـة ) 2001،الفـــرح( مثـــل دراســـة والعوامـــل المـــؤثرة فـــي تحـــسین فعالیتهـــاوالخـــارجي

التـي قیمـت ) 2010مـومني ، ال(، وكـذلك دراسـة ) 2012الـصوص ، ( دراسة و)2008میالة ، . مدى التزام الشركات بضوابط تشكیل لجان التدقیق لتعزیز حوكمة الشركات

وكذلك هناك دراسات أخرى ركـزت علـى تطبیـق حوكمـة الـشركات وأثرهـا علـى جـودة التقـاریر ) .2010إسماعیل ،(، ودراسة ) 2009أبوحمام ،(المالیة، مثل دراسة

الدراسـات الـسابقة أنهـا طبقـت فـي البیئـة الفلـسطینیة، وعلـى قطـاع وما یمیز هذه الدراسة عن حیـث تمثـل ،بنـوك والالمـصارفمهم من قطاعات االقتـصاد الـوطني الفلـسطیني أال وهـو قطـاع

واذ توجـــــد ، م2011 ملیـــــار دوالر خـــــالل عـــــام 3.5موجـــــودات هـــــذه المـــــصارف مـــــا قیمتـــــه ــــات التــــي تمــــت فیهــــ ــــة فــــي البیئ ــــة اختالفــــات و فــــروق جوهری ــــة بالبیئ ــــسابقة مقارن ا الدراســــات ال

، كــذلك جــاءتالفلــسطینیة باعتبــار أن معظــم الدراســات الــسابقة طبقــت فــي بیئــات أكثــر تطــورا فـــي الفتـــرة التـــي صـــدر فیهـــا دلیـــل الممارســـات الفـــضلى لحوكمـــة المـــصارف فـــي فلـــسطین عـــام

. 2010لعام ) 9( رقم الجدید ، والقانون العام للمصارف2009 الـــسابقة التـــي أجریـــت فـــي البیئـــة الفلـــسطینیة هـــو اتیـــز هـــذه الدراســـة عـــن الدراســـیم أمـــا مـــا كــــأداةاعتمــــدت علــــى االســــتبانة ) 2012الــــصوص،( الدراســــة ، حیــــث أن دراســــة أداةاخــــتالف

للدراســــة ، فــــي حــــین أن هــــذه الدراســــة اعتمــــدت علــــى قیــــاس المتغیــــرات مــــن خــــالل اســــتخراج ریر المالیـــة لمجتمـــع الدراســـة ، ممـــا یعطـــى نتـــائج مجموعـــة مـــن المؤشـــرات والبیانـــات مـــن التقـــا

. ویعزز من مصداقیتها ودقتها ،أكثرالدراسة واقعیة

22

الفصل الثاني

اإلطار العام لحوكمة الشركات

مقدمة مفهوم حوكمة الشركات أهمیة حوكمة الشركات أهداف حوكمة الشركات األسباب الرئیسیة لظهور حوكمة الشركات ة الشركاتمحددات حوكم األطراف المعنیة بتطبیق حوكمة الشركات مبادئ حوكمة الشركات . حوكمة المصارف في فلسطین الشركاتاإلیجابیة الناجمة عن تطبیق حوكمة اآلثار

23

مقدمة -1-2 أواخـر فـي المالیـة واألزمـات الهـزات مـن للعدیـد الكبـرى العالمیـة االقتـصادیات تعرضـت الـشركات لـبعض ومتتالیـة مفاجئـة انهیـارات عـدة وحـدثت قـرن الماضـي، مـن الالتـسعینیات

وقـد ،العالمیـة المـال رأس أسـوق فـي كبیـرة مالیـة خـسائر حـدوثى إلـ ىأد مما ،الكبرى العالمیة ىإلـ باإلضـافة ،كبیـر لهجوم بها المعمول والرقابیة المحاسبیة األنظمة تعرضل نتیجة ذلك كان

، لـذلك المنظمـة القـوانین وكـذلك الـشركات داءأى علـ الرقابـة ذجونمـا أسـالیب فـي الثقـة اهتـزاز تبـع ومـا والخـارجیین، المحلیـین المـستثمرین ثقـة ىعلـ المالیـة الهـزات تلكل الخطیرة لآلثار ونظرا زیـادة نحـو التوجـه كـان فقـد للبلـدان، االقتـصادیة التنمیـة ىعلـ الـضرر شـدیدة آثـار مـن ذلـك

تلـك فـي التنمیـة بـرامج تعیـق قـد التي المخاوف تلك لمواجهة الشركات حوكمة بمفهوم االهتمام ) . 2011محروس ، (البلدان

ولذلك ، بدأت العدید من المنظمات المهنیة، والجهات الدولیة، وعـدد كبیـر مـن الـدول، تتجـه لـــضرورة تـــوفیر نظـــام جیـــد للحوكمـــة داخـــل الـــشركات، یـــوفر تأكیـــدا بـــشأن كفـــاءة عملیـــة إعـــداد

ـــة بـــدأ التقـــاریر المال ـــة مـــن المخـــاطر، ومـــن هـــذه المرحل یـــة، و المحافظـــة علـــى مـــستویات مقبولاالهتمـــام بـــضرورة تطبیـــق قواعـــد حوكمـــة الـــشركات ، حیـــث تعـــد حوكمـــة الـــشركات هـــي نقطـــة البدایــــة لــــضمان النزاهــــة والــــشفافیة والمــــصداقیة، وضــــمان حــــسن إدارة الــــشركات، وتــــوفر الثقــــة

التقـــاریر المالیـــة المنـــشورة ، كمـــا أنهـــا وســـیلة لرقابـــة تـــدقیقوالمـــصداقیة فـــي عملیـــة المحاســـبة واإلدارة وامكانیة المحاسبة عن المسؤولیة في حالة حودث أي خلـل أو تالعـب فـي المعلومـات ،

ین الـــداخلیین والخـــارجیین ، األمـــر المـــدققو تقـــوم مـــن خـــالل آلیاتهـــا ودعائمهـــا باإلشـــراف علـــى ) .2009شم ، ها( الذي یدعم من جودة التقاریر المالیة

حوكمــة مفهـوملیتنــاول الفـصل هـذایـأتي ونظـرا ألهمیـة تطبیـق قواعــد حوكمـة الـشركات، مبادئهـــاو ، بتطبیقهـــا محـــدداتها، واألطـــراف المعنیـــةوأســـباب ظهورها،والـــشركات، وأهمیتهـــا

.بها المتعلقة المتعددةالفكریة والجوانب مفهوم حوكمة الشركات -2-2

فـي Corporate Governance)(اول مـصطلح حوكمـة الـشركات على الرغم من شـیوع تـدكافــة المجــاالت المعرفیــة واإلصــدارات الدوریــة للعدیــد مــن المنظمــات المهنیــة والدولیــة ، إال انــه الیوجـــد حتـــى اآلن تعریـــف دقیـــق ومحـــدد لمفهمـــوم حوكمـــة الـــشركات ، بـــل تعـــددت المفـــاهیم و

24

م ، وفیمــا یلـــي ســیتم اســـتعراض العدیــد مـــن التعریفــات حـــسب رؤیــة كـــل جهــة تجـــاه هــذا المفهـــو .وجهات النظر حول مفهوم حوكمة الشركات

بأنها هي اإلجـراءات المـستخدمة بواسـطة ممثلـي أصـحاب المـصلحة تعرف حوكمة الشركاتحمـــاد (فـــي المنظمـــة، لتـــوفیر إشـــراف علـــى المخـــاطر ورقابـــة المخـــاطر التـــي تقـــوم بهـــا اإلدارة

النظـام الــذي یـتم مـن خاللـه توجیــه أعمـال المنظمـة ومراقبتهــا وكـذلك بأنهـا، ) 9 ، ص2005،علـــى أعلـــى مـــستوى، مـــن أجـــل تحقیـــق أهـــدافها، والوفـــاء بالمعـــاییر الالزمـــة للمـــسؤولیة والنزاهـــة

).20، ص2005حماد ،(والصراحة ویــرى الباحــث أن هــذا التعریــف تنــاول الحوكمــة كنظــام شــامل یهــدف إلــى ضــبط أعمــال الــشركة

. رقابة علیها و تخفیض مخاطر اإلدارة من خالل البأنهــا القواعــد التــي توجــه ســلوك الــشركات و ) Shahnawaz ,2003,P.4( ولقــد عرفهــا

حــاملي األســـهم، ومـــدیري الــشركات ، وكـــذلك اإلجـــراءات الحكومیـــة الرامیــة إلـــى تعزیـــز وفـــرض . تطبیق تلك القواعد

ــــاول دور الــــشرك ــــادئ ویعتقــــد الباحــــث أن هــــذا التعریــــف تن ات ودور الحكومــــات فــــي تطبیــــق مبالحوكمة ولم یتناول دور باقي األطراف ذات العالقة كالمتعاملین مـن خـارج الـشركة و العـاملین

.في الشركة فـي وتوضـع الـشركات بهـا وتوجـه تراقـب التـي اآللیـات" بأنها أیضاالشركات حوكمةوعرفت

Peck and Ruigrok ,2000, p. 422) .( " المحاسبیة المساءلة موضع مجموعـة حوكمة الشركات بأنها هـي 1992 سنة )Cadbury(ري ووقد وصف تقریر كادب

المـدى علـى الـشركة وقیمتهـا ربحیـة لتعظـیم الـشركات إدارة بهـا تهتـدي التـي والحـوافز القواعد من

فـي توثیـق بـسیط ومحكـم فـي جملـة )Cadbury(ري و، ویواصل كادبالمساهمین لصالح البعیدسـلیمان "( حوكمة الـشركات هـي نظـام بمقتـضاه تـدار الـشركات وتراقـب " : ولكنها شهیرةصغیرة

. )15 ،ص2006، Organization for )ویعتبر التعریف الذي قدمته منظمة التعـاون االقتـصادي والتنمیـة

Co-operation and Development Economic – OECD) من أهم التعریفات مجموعـة العالقـات مـا بــین "أنهـا علــىهـوم الحوكمـة ، حیـث عرفتهـا وأشـملها والتـي تناولـت مف

لهــا اهتمـام بالمؤســسة، كمــا إدارة المؤسـسة، مجلــس إدارتهـا، مــساهمیها والجهـات األخــرى التــيوالوســائل لتحقیـــق تلــك األهـــداف ، أنهــا تبــین اآللیـــة التــي توضــح مـــن خاللهــا أهـــداف المؤســسة

الجیــدة هــي التــي تــوفر لكــل مــن المجلــس یــة المؤســسیةبالتــالي فــإن الحاكم. ومراقبــة تحقیقهــا

25

األهـداف التـي تـصب فـي مـصلحة المؤسـسة، واإلدارة التنفیذیـة الحـوافز المناسـبة للوصـول إلـى تــساعد المؤســسة علــى اســتغالل مواردهــا بكفــاءة وتــسهل إیجــاد عملیــة مراقبــة فاعلــة، وبالتــالي

) .4، ص2009دلیل حوكمة المصارف ، (احــث أن هــذا التعریــف یتمیــز بالــشمولیة و الوضــوح ، حیــث یعتبــر امتــدادا لتعریــف ویــرى الب

تقریــــر كــــادبوري ، فقــــد اظهــــر أهمیــــة دور جمیــــع األطــــراف ذات العالقــــة مــــن خــــالل عالقاتهــــا .المتبادلة ، والوسائل المالئمة، والرقابة الفعالة، لتحقیق أهداف المؤسسة

اختالف نــشاط الــشركة فمفهــوم حوكمــة الــشركات وال یختلــف مفهــوم الحوكمــة فــي الــشركات بــ هـي ذات مفهومهـا فـي بــاقي األشـكال األخـرى مـن الــشركات المــصارففـي المؤسـسات المالیـة و

شـــكل مـــن أشـــكال الـــشركات ، حیـــث تعتبـــر الحوكمـــة فـــي المـــصارفالتجاریـــة علـــى اعتبـــار أن داف تلــك المــصارف ، نظامــا إلدارة المـصارف إلحكــام الرقابــة علیهـا ، بمــا یحقــق أهـالمـصارف

).82 ،ص2012خضر ، ( ویتیح لها استمرار التواصل مع مصادر تمویلها أهمیة حوكمة الشركات -3-2

الـشركات، ومـا تمثلـه مـن دفـع لعجلـة التنمیــة یتفـق الكثیـر مـن البـاحثین علـى أهمیـة الحوكمــة ركات والـــدول ، وتخفـــیض درجـــة المخـــاطر المتعلقـــة بالفـــساد المـــالي واإلداري علـــى مـــستوى الـــش

ــــة ، ویلخــــص ) 2010القرنــــي ، ( وكــــذلك رفــــع مــــستوى األداء ، وجــــذب االســــتثمارات األجنبی :أهمیة تطبیق مبادئ وآلیات حوكمة الشركات في النقاط التالیة

محاربة الفساد الداخلي ضمان النزاهة والحیاد تحقیق االستقامة ومنع االنحراف تقلیل األخطاء والقصور الداخليالتدقیقة تحقیق فاعلی الخارجيالتدقیقتحقیق فاعلیة

تمكین الشركات من الحصول على تمویل

تعـد الحوكمـة احـد أهـم متطلبـات بیئـة األعمـال الحدیثـة ، وأسـس وركـائز التحـرر االقتــصادي وتفعیــل آلیــات الـــسوق ، حیــث تعمـــل حوكمــة الــشركات علـــى تحقیــق المـــصداقیة بــشكل یـــساعد

افظ علــى اســتقرار المعــامالت ونزاهتهــا، ومعالجــة أوجــه القــصور فیهــا ،علــى زیــادة الثقــة، ویحــویــــتم ذلــــك مـــــن خــــالل مجموعـــــة مــــن المبــــادئ والقواعـــــد، التــــي تحـــــدد أخالقیــــات الممارســـــات

26

والــسلوكیات التــي تقــوم بهــا اإلدارة، والتــي یمكــن أن تحــد مــن الممارســات الخاطئــة، وتــضع حــدا حـــافظ علــى مـــصالح المــساهمین وتحقیـــق العدالـــة لحــدوث مخـــاطر الفــساد، وفـــي الوقــت نفـــسه ت

) .2009هاشم ،( بینهم وتـــزداد أهمیـــة الحوكمـــة فـــي إدارة الـــشركات مـــن اجـــل تحقیـــق الثقـــة فـــي المعلومـــات المالیـــة الـــواردة فـــي القـــوائم المالیـــة المنـــشورة ، وذلـــك بغـــرض حمایـــة مـــستخدمي القـــوائم المالیـــة خاصـــة

راق المالیــة ، وال شــك أن احتمــال تعــرض الــشركات التــي المــساهمین والمتعــاملین فــي ســوق األوال تطبــق قواعــد ومبــادئ الحوكمــة لالزمــات والفــضائح المالیــة تزیــد بدرجــة كبیــرة عــن الــشركات

).2006/2007على و شحاته ،(التي تطبقها ولقد أصبح المستثمرون والشركات االستثماریة، یبحثون عن األسواق المالیـة والـشركات التـي

مبـــادئ الحوكمـــة ، فأصـــبحت األســـواق المطبقـــة لمبـــادئ الحوكمـــة محـــط أنظـــار وجـــذب تطبـــقللمستثمرین، الن المستثمرین و المؤسسات االستثماریة لیسوا على اسـتعداد لیتحملـوا نتـائج سـوء اإلدارة والفــساد المــالي واإلداري، فأخــذوا یطــالبون بالحوكمــة قبــل أن یقومــوا باتخــاذ قــرار تمویــل

).2007حبوش ، ( ات أو الدخول إلى األسواق ودعم الشرككــل هــذا اســتدعى االهتمــام بموضــوع حوكمــة الــشركات، و یــأتي تأكیــد أهمیتهــا التــي بــرزت

) :2011طالب و المشهداني ،( آثاره واضحة من خالل تحقیقه للمنافع اآلتیة ال عنتجنیب الشركات حاالت الفشل اإلداري والتعرض لإلفالس والتعثر المالي فض - 1

.وضمان بقائها نموها تعظیم قیمة الشركة في السوق، دورها في

تحدیــــد مــــصیر الــــشركات فــــضال عــــن مــــصیر الــــدول ، الن قواعــــد الحوكمــــة وااللتــــزام بهــــا - 2 .أصبحت أداة قویة لخلق سوق تمتاز بالشفافیة واإلفصاح عن المعلومات المحاسبیة

لخاص بـنفس األهمیـة ، حیـث بـدت الجهـود أهمیة الحوكمة لشركات القطاعین العام وا تبرز - 3المبذولــة لغـــرس الحوكمـــة فـــي مؤســـسات القطـــاع العـــام للخصخـــصة مـــن خـــالل تـــوافر الـــشفافیة

.والوضوح و الدقة في القوائم المالیة

الفـصل بــین ملكیـة الــشركة واإلدارة ومــن ثـم بــین المــساهمین وادارة الـشركة ، وكــذلك الفــصل - 4 . والمدراء التنفیذیین بین مسؤولیات مجالس اإلدارة

للحوكمـــة دور مهـــم فـــي جـــذب االســـتثمارات األجنبیـــة أو المحلیـــة ، وتـــساعد فـــي الحـــد مـــن - 5 .هروب رؤوس األموال

27

أهداف حوكمة الشركات -4-2علمـي بأسـلوب الـشركات أداء حـسن مـن التأكـد مـن المجتمـع تمكن جیدة أداة الحوكمة تعتبر بیانـات نظـام وتحقیـق المـساهمین، أمـوال لحمایـة عامـة أطـر تـوفیر إلـى یـؤدي وعملـي،

بمـا ، المـساواة قـدم علـى والمعلومـات البیانـات هـذه انـسیاب یحقـق وشـفاف ومعلومـات عـادل بالمـشروعات المرتبطـة والعالقـات المـصالح وألصـحاب األسـواق، النزاهـة فـي تـوافر یحقـق

الـشركات إدارة جـالسم أداء علـى للحكـم جیـدة أداة تـوفیر نفـس الوقـت وفـي والـشركات، .)2009العزایزة ، ( ومحاسبتهم

حیــث یــسهم تطبیــق مبــادئ الحوكمــة فــي تحقیــق مجموعــة مــن األهــداف والتــي أشــار إلیهــا ، ) 2011طالـب و المـشهداني ،(عدد من الباحثین ویمكن تلخیص أهم تلك األهـداف بمـا یـأتي

) :2012بركة ، ( ، ) 2008 ،جودة( .المساهمین المحتملة،وضمان التناغم الفعال بین مصالح اإلدارة وكبح مخالفات اإلدارة -1 .تقلیل المخاطر المالیة واالستثماریة -2 .حمایة حقوق المساهمین ومصالحهم، من خالل وضع اإلستراتیجیة االستثماریة السلیمة -3 .إظهار الشفافیة وقابلیة المحاسبة على المسؤولیة االجتماعیة - 4 .االقتصادي النمو معدل وزیادة قتصادیةاال الكفاءة تحسین -5 المال، رأس تكلفة تخفیض على ینعكس بما المال، رأس أسواق في المستثمرین ثقة زیادة -6

.فعالة بصورة السوق نظام تشغیل عن فضال تحقق التي األهداف تحقیق متابعة نحو الشركة، إدارة مجلس ىلد ودوافع حوافز خلق -7

.الشركة مصلحة .الشركة على الفعالة الرقابة فرض -8 ،بما المال رأس سوق في لمثیالتها بالنسبة جید تنافسي بمركز التمتع من الشركة تمكین -9

.للشركة المالي النمو تدعیم بإمكانهم الذین المستثمرین، اجتذاب زیادة إلى یؤدي .المال أسواق في والكفاءة النزاهة تدعیم - 10 .واإلدارة الملكیة بین الفصل - 11 . الثقة درجة ورفع المساءلة، وتعزیز العلیا اإلدارة داءأ تقییم - 12 .المصالح أصحاب وغیرهم من ومساهمیها الشركة، أصول حمایة - 13 والنزاهة العدالة تحقیق على والعمل المنظمة، في والمالیة المحاسبیة الممارسات تحسین - 14

.وعملیاتها المنظمة تعامالت جمیع في ةوالشفافی

28

ة لظهور حوكمة الشركات األسباب الرئیسی-5-2ـــــــاه ـــــــد نبـــــــع االنتب ـــــــشركات بـــــــصفة أساســـــــیة، بعـــــــد فـــــــضیحة لق ووتـــــــر" الحـــــــالي لحوكمـــــــة ال

، وقــد مــن القــرن الماضــي فــي الوالیــات المتحــدة أثنــاء فتــرة الــسبعینات) (Watergate"جیــتاكتـــسبت الحوكمـــة قـــوة دافعـــة اعتمـــادا علـــى االنهیـــار المـــالي فـــي صـــناعة االدخـــار والقـــروض

ت المتحـدة فــي أوائـل الثمانینــات، وقـد وصــلت تلـك األهمیــة للدرجـة القــصوى بعـد أحــداث بالوالیـا ، وقـد تـسبب وجـود انهیـارات مالیـة Parmalat"" و شركة بارماالت ،Enron""شركة أنرون

مماثلــــة ومناقــــشات عامــــة حــــول شــــفافیة أســــواق رأس المــــال فــــي تنــــشیط االنتبــــاه نحــــو حوكمــــة نات فـي بـالد عدیـدة مثـل المملكـة المتحـدة ،اسـترالیا، جنـوب إفریقیــا ، الـشركات فـي أوائـل التـسعی

).2007لطفي ،( ونیوزیلندا حیــث أصــبحت حوكمــة الــشركات، مــن الموضــوعات الملحــة علــى جــدول أعمــال المؤســسات والمنظمــات الدولیــة، وذلــك بــسبب األحــداث التــي وقعــت فــي العقــدین الماضــیین ، والتــي ترجــع

ـــــى قیـــــام األطـــــراف ـــــس اإلدارة، إل أو المـــــوظفین ،أو المـــــدیرینالداخلیـــــة ســـــواء كـــــانوا مـــــن مجلعلـــى حـــساب المــساهمین أو أصـــحاب المـــصالح و المـــال العــامأ مـــن نهــب الـــشركة ،العمــومیین

األخـرى للــشركة ،األمــر الــذي وضــع قــضیة الحوكمـة علــى قمــة اهتمامــات كــل مجتمــع األعمــال ) .2010یوسف ، (الدولي والمؤسسات المالیة الدولیة

من العدیدى إل األخیرة الفترة في الشركات حوكمة مفهومل الكبیر االهتمام تبعا لذلك ، یعودو : ) 2011محروس ، (التالیة النقاط في علیها الضوء إلقاء یتم التي األسباب والعوامل

اقتـصادي نظـام لفـرض الـسعي :االتجـاه نحـو العولمـة وتحریـر األسـواق العالمیـة -1 العالمیـة األسـواق وتحریـر العولمـة نحـو االتجـاه ىأد ولقد السوق، نظام وهو واحد سائد عالمي

تقویـة ىإلـ الحاجـة زیـادة ىإلـ ىأد ممـا والفـرص، مـن التحـدیات للعدیـد األسـواق تعـرض إلـى ظـل فـي ألنـه ذلـك الفـرص، مـن واالسـتفادة التحـدیات الخارجیـة مواجهـة تـستطیع حتـى أعمالها أرباحهـا تنمیـة أو االسـتمرار تحقـق أن لـن تـستطیع عالمیـا تعمـل ال يالتـ الـشركة فـإن ،العولمـة

.المحلي والعالمي السوق في الثقة من مناخ تحقیق بدون الـشركات مـن لعـدد المالیـة االنهیـارات تعـد :انهیـار بعـض الـشركات العالمیـة الكبـرى -2

مـن"Enron"وشـركة "World com" شـركة مـن كـل رأسـها وعلـى ، 2002 عـام األمریكیـة فیمـا خاصـة ،الـشركات حوكمـة مبـادئ بتطبیـق االهتمـام مـن مزیـد إلبـداء الدافعـة األمثلـة أبـرز .السلیمة المحاسبیة والمعاییر والشفافیة باإلفصاح منها یتعلق

29

ثقة تعزیز ىإل ماسة الحاجة أصبحت: الحاجة إلى تعزیز ثقة المتعاملین في السوق -3 فـي حـدثت التـي المالیـة االنهیـارات واألزمـات ابأعقـ فـي المـال رأس سـوق فـي المتعـاملین

واحتـواء اإلدارة وسوء الفسادىإل غالبا ترجع كانت أنها تفسیرها في قیل والتي األخیرة السنوات .أساسیة مالي غش حاالت ىعل للشركات المنشورة المالیة القوائم

) :2009هاشم ، ( أدت لضرورة تبني مفاهیم حوكمة الشركات وهناك أسباب أخرىممارسات بعض مجالس اإلدارات غیـر الـسلیمة ، والتـي كانـت تهـدف للـربح غیـر الحقیقـي، - 1

.مما تسبب في تضلیل العاملین والمساهمین والمستثمرین اإلفــصاح الغیــر كــافي والغیــر صــحیح عــن التقــاریر والمعلومــات المالیــة والمحاســبیة، التــي -2

.یستخدمها المتعاملون مع الشركة ـــــاب ا -3 ـــــذیین، أمـــــام أصـــــحاب غی لتحدیـــــد الواضـــــح لمـــــسؤولیة مجلـــــس اإلدارة والمـــــدراء التنفی

.المصالح والمساهمین تـضر نفوذ رؤساء مجالس بعض اإلدارات، والتي كانت تـستغل فـي تحقیـق مـصالح خاصـة -4

.بمصالح صغار المساهمین ،والتـي امتـدت ة، وشـرق آسـیا تفاقم أزمة المدخرات والقروض فـي الوالیـات المتحـدة األمریكیـ -5

.بالتسبب في سقوط البورصات المالیة ،نتیجة الممارسات الخاطئة في منح القروضا آثارهفـــي أمریكـــا لثبـــوت تورطهـــا فـــي " Arthur Andersen " التـــدقیقســـقوط اكبـــر مكاتـــب -6

" .World com "و " Enron"انهیار وافالس شركتي .التدقیقة وبعض القصور في التشریعات الخاصة بمهنة المحاسب -7 الـداخلي بالقـدر الـالزم لممارسـة التـدقیقعدم توفر عوامل االستقالل للجان التدقیق وادارات -8

. أعمالها والوفاء بمسؤولیاتها حوكمة الشركات ضوابط -6-2

رغم الجهود المبذولة من قبل العدید من المنظمات الدولیة والتقدم الملحوظ في احتواء التي تؤثر في إنجاح عملیة الحوكمة ، وتتمثل هذه الضوابطعدد من الحوكمة یبقى هناك

: في اآلتيالضوابط ) .2011طالب و المشهداني ،( خارجیة ضوابط داخلیة و ضوابط

30

الداخلیة ضوابط ال-1-6-2ویقصد بها القواعد واألسس التي تحـدد كیفیـة اتخـاذ القـرارات وتوزیـع الـسلطات داخـل الـشركة

العامة، ومجلس اإلدارة، والمـدیرین التنفیـذیین ، فالحوكمـة الداخلیـة للـشركات تعنـي بین الجمعیة ـــة األســـهم، ومجلـــس اإلدارة، التـــدابیر التـــي تطبقهـــا الـــشركة داخلیـــا، لتحدیـــد العالقـــات بـــین حمل

خــضر (والمــدیرین ، و أصــحاب المــصلحة، وحقــوق وأدوار ومــسؤولیات كــل مــنهم علــى التــوالي ،2012. (

: الداخلیة تشمل لضوابطأن ا) 2008حداد ، ( ویضیف . التي تحدد أسلوب وشكل القرارات داخل الشركة ،القواعد والتعلیمات واألسس - 1 مــن ، والمــدیرین التنفیــذیین، ومجلــس اإلدارة، بــین الجمعیــة العامــة،توزیــع الــسلطات والمهــام -2

. بین مصالح هذه األطراف ،اجل تخفیف التعارض لخارجیة اضوابط ال-2-6-2

ال تـستطیع الـشركة أن تـدار بـشكل جیـد ، فـ قواعد والقـوانین المحیطـة بالـشركةهي مجموعة الـــــت تنقـــــصها الحوكمـــــة الخارجیـــــة ، ذلـــــك الن ــــذب اســـــتثمارات إضـــــافیة إذا كان أو تزدهـــــر وتجـإجــراءات الحوكمــة الداخلیــة ال یمكــن أن تــصبح فعالــة إال إذا عززتهــا الــنظم الخارجیــة لألســواق

ات ، فهـذه القـوى الخارجیـة تكـرس الكفـاءة وتحـدد معـاییر الحوكمـة وتعاقـب المخـالفین والمؤسـس .)2012خضر ، ( وتشجع على تدفق المعلومات

عمـلت لتـيوا للدولـة االقتـصادي للنـشاط المنظمـة قـوانینكـذلك ال الخارجیـة ضوابطالـ تـشملویوسـف ، (، ) 2009أبـو حمـام ، (وهـي ألخـرى دولـة مـن یختلـف وقـد الـشركات خاللـه مـن

2010: ( وقـوانین ،العمـل وقـوانین الـشركات، قـوانین مثـل ،باألسـواق العمـل تـنظم التـي واللوائح القوانین - أ

.االحتكار ومنع ،والمنافسة باإلفالس المتعلقة قوانینالو ،المال ورأس االستثمار علـى ركاتالـش یـشجع جیـد مالي نظام وجود خالل من ،للمشروع الالزم التمویل توفیرمدى - ب

.والمنافسة التوسع الـشركات علـى الرقابـة بإحكـام وذلـك ،المـال سـوق هیئـات مثـل ،الرقابیـة األجهـزة كفاءةمدى - ت

فـي المناسـبة العقوبـات وضـع وكـذلك ،المنـشورة والمعلومـات البیانـات وسـالمة دقة من والتحقق .الفعلي التطبیقب التزام عدم حالة

31

والمهنیـة الـسلوكیة بـالنواحي أعـضائها التـزام انضـم فـي لحكومیـة اغیـر المؤسـسات دور - ث المحاسـبین ةجمعیـ المؤسـسات هـذه وتـشمل بكفـاءة، األسـواق عمـل تـضمن التـي واألخالقیـة

.النقد وسلطة والموظفین والعمال المحامین ونقابات ،خارجیـة محـددات أو داخلیـة محـددات كانـت سـواء المحـددات أن نجـد ،سـبق مـا ضـوء وفـى

فـراد أعنـد وبـالوعي واالجتمـاعي، االقتـصادي بالنظام مرتبطة أخرى عوامل مجموعةب تتأثر فأنها جمیعـا فهـي الـشركة، داخـل والتنظیمیـة والقانونیـة التنافـسیة بالبیئـة أیـضا مـرتبط أنـه كما المجتمع،

المـدخرات تعبئة على قدرته وزیادة المال، سوق دور وتعمیق ،االقتصاد في الثقة زیادة على تعمل الحوكمـة أن كمـا المـستثمرین، صـغار أو األقلیـة حقـوق علـى والحفـاظ االسـتثمار، معـدالت فـعور

علـى الحـصول فـي المـشروعات وتـساعد التنافـسیة، قدراتـه ودعم الخاص القطاع نمو على تشجع ) .2009أبو حمام ، (عمل فرص وخلق األرباح وتولید التمویل

كات األطراف المعنیة بتطبیق حوكمة الشر-7-2

وتحـدد الـشركات، حوكمـة لقواعـد الـسلیم لتطبیـق افـي وتـؤثر تتـأثر رئیـسة أطـراف أربعة هناك :األطراف هي وهذه القواعد، هذه تطبیق في الفشل أو النجاح مدى كبیرة درجة إلى :)(Shareholdersالمساهمون 1-

الـشركة قیمـة عظـیموت لألسـهم ملكیـتهم طریـق عـن للـشركة المـال رأس بتقـدیم یقومـون مـن هـمالمناسـبة ربـاحألا علـى الحـصول مقابـل ،اهاسـتمراریت ىمـد یحـدد ممـا البعیـد المـدى علـى

، حقـوقهم لحمایـة المناسـبین اإلدارة مجلـس أعـضاء اختیـار فـي الحـق یملكـون و ،السـتثماراتهم اممـ الـشركة ةأنـشط زیـادة فـي المـساهمین رغبـة یقلـص المجدیـة ربـاحاأل تحقیـق عـدم وبالمقابـل ) .2006/2007علي و شحاته ، (الشركة مستقبل یؤثر على

: )Board of Directors( اإلدارة مجلس 2- الیومیـة اإلدارة سـلطة لهـم یوكـل والـذین، التنفیـذیین المـدیرین باختیـار یقـوم مـن بـصفتهم

باإلضـافة المـساهمین، حقـوق علـى المحافظة وكیفیة ،العامة السیاسات ورسم الشركة، ألعمال ) 2009أبو حمام ، ( . أدائهم على الرقابة إلى

32

Management) : (اإلدارة 3- إلـى الفعـال بـاألداء الخاصـة التقـاریر تقدیم عن الشركة في لةوالمسؤ الجهة هي اإلدارة تعتبر ا،قیمتهـ وزیـادة ،الـشركة أربـاح تعظـیم عـن ولةئمـس تكـون اإلدارة أن كمـا اإلدارة، مجلـس

للمـساهمین، تنـشرها التـي المعلومـات فـي والـشفافیة اإلفـصاح تجـاه ئولیتهامـس إلـى باإلضـافة یجـب لـذا الـشركة، مـع المتعاملـة اإلطـراف وبقیـة اإلدارة مجلـس بـین الوصـل حلقـة هـي واإلدارة ومجلـس المـساهمین رغبـات بتنفیـذ یقـوم مـن ألنهـم ،بعنایـة اإلدارة أفـراد اختیـار علـى الحـرص

التي اآللیة یوجد أن اإلدارة مجلس على یتحتم بواجباتهم، قیامهم من دالتأك یتم وحتىاإلدارة ، وعمـل ،الموضـوعة األهـداف مقابـل المحقـق األداء ومقارنـة أدائهـم متابعـة یـتم خاللهـا مـن

) .2006سلیمان ، (.الالزمة البدیلة الخطط Stackholders) : (المصالح أصحاب 4-

، والعمـال ،والمـوردین ،الـدائنین مثـل، الـشركة خـلدا مـصالح لهـم األطراف من مجموعة وهم مثــل مــصلحة ،والمــوظفین، والمــستهلكون، والمــصالح الحكومیــة المختلفــة ذات الــصلة بالمنــشاة

، ویجـــــب مالحظــــــة أن لهـــــؤالء األطــــــراف مـــــصالح قــــــد تكــــــون ) 2011الــــــشمري ،( الـــــضرائب یهتمــون بمقــدرة الــشركة متعارضــة ومختلفــة فــي بعــض األحیــان ، فالــدائنون علــى ســبیل المثــال

علـي و شـحاته ( على السداد ، في حین یهتم العمـال والمـوظفین بمقـدرة الـشركة علـى االسـتمرار ،2006/2007.( مبادئ حوكمة الشركات -8-2

هـذه ومـن الـشركات، لحوكمـة مبـادئ وضـع نحو جاهدة المهنیة المنظمات من العدید حاولت :تالمنظما

. الدولي التمویل معهد - .)(Kennesaw لجامعة التابع الحوكمة مركز - .المالیة التقاریر إعداد مجلس - (OECD) . والتنمیة االقتصادي التعاون منظمة -

منظمـة عـن الـصادرة المبـادئ هـي ،واهتمامـا قبـوال المبـادئ هـذه أكثـر أن إال ،التعـدد هذا ورغم ، 2004 عام صیاغتها إعادة تم تيوال، 1999 عام (OECD) والتنمیة االقتصادي التعاون

تلـك تحتویـه لمـا نظـرا ، العـالم دول مـن العدیـد فـي إلیـه االسـتناد یتم الذي األساس شكلت والتي

33

المتباینـة البیئیـة الظـروف ظـل فـي التطبیـق فـي كبیـرة ومرونـة عـالمي مـضمون مـن المبـادئ ) :2012حسین و محمد ،(

عیـاري و خوالـد ( یـأتي فیمـا تلخیـصها مكـنی أساسـیة مجـاالت سـتة المبـادئ هـذه وتغطـي،2012( :الشركات لحوكمة فعال إلطار أساس وجود ضمان-1

كمـا ،تهـاوكفاء األسـواق شـفافیة تعزیـز مـن كـل الـشركات حوكمـة إطـار یتـضمن أن یجـب بـین المـسؤولیات تقـسیم بوضـوح یـصیغ وأن القـانون، أحكـام مـع متناسـقا یكـون أن یجـب

.المختلفة والتنفیذیة التنظیمیةو اإلشرافیة السلطات :المساهمین جمیع حقوق حفظ -2

األربـاح مـن عائـد علـى والحـصول، اإلدارة مجلـس واختیـار األسـهم، ملكیـة نقـل وتـشمل .العامة الجمعیة اجتماعات في الفعالة المشاركة في المساهمین وحق المالیة، القوائم تدقیقو، :همینالمسا جمیع بین المتساویة المعاملة -3

القانونیـة، حقـوقهم عـن الـدفاع فـي وحقهـم فئـة، كـل داخـل األسـهم حملـة بـین المـساواة وتعنـي عملیـات أي مـن حمـایتهم وكـذلك األساسـیة، القـرارات علـى العامـة الجمعیـة فـي والتـصویت

فـي حقهـم وكـذلك الداخلیـة، بالمعلومـات االتجـار مـن أو فیهـا، مـشكوك دمـج أو اسـتحواذ .التنفیذیین المدیرین أو اإلدارة مجلس أعضاء مع المعامالت كافة على االطالع

:بالشركة اإلدارة سلطات ممارسة أسالیب في المصالح أصحاب دور -4 آلیـات وكـذلك الحقـوق، انتهـاك لتلـك أي عـن والتعـویض القانونیـة حقـوقهم احتـرام وتـشمل ویقـصد ، المطلوبـة المعلومـات علـى وحـصولهم الـشركة، علـى الرقابـة فـي الفعالـة مـشاركتهم .والعمالء والموردین السندات وحملة والعاملین المصارف:المصالح بأصحاب

:والشفافیة اإلفصاح -5 ملكیـة عـن واإلفـصاح الحـسابات، مراقـب ودور الهامـة المعلومـات عـن اإلفـصاح وتتنـاول

والمــدیرین اإلدارة مجلــس بأعــضاء المتعلــق واإلفــصاح مــن األســهم، العظمــى النــسبةالمـساهمین جمیـع بـین عادلـة بطریقـة المعلومـات تلـك كـل عـن اإلفـصاح ویتم،التنفیـذیین .تأخیر ودون المناسب الوقت في المصالح وأصحاب

:اإلدارة مجلس مسؤولیات -6 األساسـیة، ومهامـه هءأعـضا اختیـار وكیفیـة القانونیـة، وواجباتـه اإلدارة مجلس هیكل وتشمل

.التنفیذیة رةاإلدا على في اإلشراف ودوره

34

في فلسطین المصارفحوكمة -9-2 النقـد سـلطة قامـت المـستدامة االقتـصادیة التنمیـة عملیـة فـي المـصرفي القطـاع أهمیـة علـى منهـا تأكیـدا

والـذي صـدر فـي فلـسطین فـي المصارف لحوكمة الفضلى والممارسات القواعد دلیل بإعداد الفلسطینیة أداء وتطـویر تحـسین فـي لإلسـهام والهادفـة الهامـة المبـادئ مـن مجموعـة یـشمل والـذي ،2009 عـام

باعتبـارهم اإلدارة مجـالس أعـضاء وعـي تعزیـز علـى تعمـل المبـادئ هـذه فـان لـذلك إضـافة المـصارف،

للمـصرف التنفیذیـة اإلدارة وبـین بیـنهم العالقـة وتـنظم المـصارف إدارة عن األهم المسؤولیة ذات الجهة

ومعـاییر لمبـادئ متكامـلكإطـار دلیلالـ ، ویعتبـر هـذاالعالقـة ذات ىاألخـر واألطـراف والمـساهمین

قواعـد وضـع إلـى الرامیـة النقـد سـلطة جهـود ضـمن الـدلیل هـذا وینـدرج، المـصارف فـي الجیدة الحوكمة

أداء وتطـویر تحـسین والـى التنفیـذ، موضـع فلـسطین فـي المـصارف لحوكمـة الفـضلى الممارسـات

.الجید المؤسسي الحكم مجال في الفضلى الدولیة ساتالممار مع یتوافق بما المصارف والمبـادئ واإلجـراءات والقواعـد العالقـات مجموعـة" أنهـا على النقد سلطة منظور من الحوكمة تعرفو

یتوافـق بـشكل العالقـة، ذات األطـراف مـصالح یحقـق بمـا حـصیفة بطریقـة المـصرف إدارة تـضمن التـي

علـى الحفـاظ یحقـق وبمـا المـصرفي، العمـل مجـال فـي الفـضلى والممارسـات والتعلیمـات القـوانین مـع

دلیـل ( التالیـة الجوانـب لتنظـیم أساسـیة مبـادئ یتـضمن الـدلیل هـذا فـإن لـذلك ." وتنمیتـه المـصرف

: ) 2009 ، فلسطین في المصارف لحوكمة الفضلى والممارسات القواعد

.اإلدارة مجلس عضویة .1

.وتشكیله اإلدارة مجلس دور .2

.الخارجي والتدقیق الداخلي التدقیقو االمتثال .3

.المخاطر إدارة .4

.واإلفصاح الشفافیة .5

.والتعویضات المكافآت .6

.المساهمین وحقوق دور .7

.العالقة ذات األخرى األطراف وحقوق دور .8

.العمل وسلوك أخالقیات .9

35

الشركات اآلثار االیجابیة الناجمة عن تطبیق حوكمة -10-2ابیــة التــي تــنجم عــن التطبیــق الجیــد للحوكمــة ومبادئهــا هنــاك العدیــد مــن اآلثــار االیج

:)2009الهزاع ، ( ا في التاليهصلخیویمكن تستثمرین وحملـــــة األســـــهم نحـــــو تحقیـــــق عائـــــد مناســـــب تـــــوفیر االطمئنـــــان لـــــدى المـــــ-1

.الستثماراتهم مع ضمان على حقوقهم فـي أسـواق المـال العالمیـة مضاعفة القیمة السهمیة للـشركات، وزیـادة قـدرتها علـى المنافـسة-2

أو اسـتحواذ أو بیـع وحـدوث انـدماجات، السیما في ظل اسـتحداث أدوات وآلیـات مالیـة جدیـدة .الستثمارات رئیسیة

التحقـــق مـــن كفـــاءة تطبیـــق بـــرامج ومـــشاریع الخصخـــصة، وحـــسن توجیههـــا إلـــى االســـتخدام -3 .وتجنب أي من محاوالت الفساد التي قد ترتبط بذلك األمثل ،

تــوفیر مــصادر تمویــل للــشركات ، ســواء مــن خــالل الجهــاز المــصرفي، أو أســواق المــال ، -4 .السیما في ظل تزاید سرعة انتقال تدفق رؤوس األموال

تجنـب االنـزالق فــي مـشكالت محاسـبیة ومالیــة غیـر ســلیمة ، وهـذا مـن شــأنه تعزیـز أنــشطة -5جهـــزة المــصرفیة، أو أســـواق المـــال المحلیـــة الــشركات وزیـــادة اســـتقرارها، ودرء حــدوث انهیـــار األ

.والدولیة ویرى الباحث أن عملیـة تطبیـق مبـادئ الحوكمـة یعـد أمـرا ضـروریا مـن اجـل تفعیـل الحاكمیـة

المؤســسیة ، بحیــث تحقــق العدیــد مــن األهــداف علــى المــدى القریــب والبعیــد ، تكــون ســببا فــي .قطاعات االقتصادیة المختلفة الرقي بأداء الشركات، وتحقیق االنتعاش المرجو لل

36

الفصل الثالث

الخصائص- اآللیات - المفاھیم :لجان التدقیق

مقدمة لجان التدقیق وطبیعةماهیة نشأة لجان التدقیق واقع لجان التدقیق في القوانین والتشریعات الفلسطینیة اللجان الدولیة والقوانین الداعمة لتشكیل لجان التدقیق ات إنشاء لجان التدقیقمبرر أهداف لجان التدقیق مهام لجان التدقیق خصائص لجان التدقیق آلیات عمل لجان التدقیق مداخل تكوین لجان التدقیق دور لجان التدقیق في زیادة فاعلیة حوكمة الشركات موقع لجان التدقیق في الهیكل التنظیمي يدور لجان التدقیق في تفعیل وظیفة التدقیق الخارج دور لجان التدقیق في تحسین جودة التقاریر المالیة تقریر مدقق الحسابات الخارجي

37

مقدمة -1-3 أن تحقـق منظومـة التقریـر ،ینشد كافة مستخدمي المعلومات المحاسبیة على اخـتالف فئـاتهم

المـــالي أكبـــر قـــدر ممكـــن مـــن الجـــودة عنـــد إعـــداد ونـــشر التقـــاریر المالیـــة ، لـــذلك یتطلـــع هـــؤالء ــــة مــــصالحهم، وتعظــــیم ــــة كــــضمان لحمای المــــستخدمین إلــــى آلیــــات للمتابعــــة واإلشــــراف والرقابمنافعهم من خـالل تـوفیر الـشفافیة واضـفاء المـصداقیة ، وتـشمل هـذه اآللیـات حوكمـة الـشركات ، والتـــي تركـــز بـــدورها علـــى العدیـــد مـــن اللجـــان المـــشكلة مـــن مجـــالس اإلدارة والتـــي مـــن أهمهـــا

) .2005الدیسطي ، ( "Audit Committee"لجان التدقیق الوالیــات : مثــل دول العــالمودعمــا لهــذا التوجــه أصــدرت العدیــد مــن الجهــات المعنیــة بمعظــم

المتحدة و بریطانیا و كندا و فرنـسا ومالیزیـا واسـترالیا وسـنغافورة ، توصـیاتها حـول أهمیـة إنـشاء لهــذه اللجــان دور فاعــل فــي تقیــیم لجــان التــدقیق فــي الــشركات المــساهمة العامــة ، حیــث أصــبح

) . 2011أبوزر ، ( أداء الشركات وتقدیر قیمتها السوقیة ودعم موثوقیة تقاریرها المالیة تحظى لجان التدقیق في الوقت الحالي باهتمام متزاید خاصـة مـن الـشركات المـساهمة ، ویرجـع

هتمام للدور الذي یمكن أن تلعبه ، فهـي المكـون األساسـي فـي التأكـد مـن جـودة التقـاریر هذا االالمالیــة ، حیــث یمكــن أن تــساعد اإلدارة فــي تقیــیم المخــاطر ، وایجــاد عالقــة وثیقــة بینهــا وبــین

).2010المعتاز وبصفر، ( ین الداخلیین والخارجیین المدققلتدقیق هو زیادة المـصداقیة فـي القـوائم و التقـاریر لقد كان الهدف األساسي من إنشاء لجان ا

المالیـــة التـــي تعـــدها اإلدارة للمـــساهمین ، ومـــساعدة اإلدارة للقیـــام بمـــسؤولیاتها بكفـــاءة وفعالیـــة، ، التـدقیقالداخلي والخارجي ، وما سیتبعه من رفـع كفـاءة أداء عملیـة المدققوتدعیم استقاللیة

كات وتنـوع أنـشطتها ، ومـع التطـورات االقتـصادیة الهائلـة وخاصة بعـد زیـادة حجـم أعمـال الـشرالتــي یــشهدها العــالم ، وانفــصال الملكیــة عــن اإلدارة ، تلــك العوامــل أدت إلــى حــدوث تطــور فــي نظم الرقابة التي تخدم مصالح المستثمرین والمـساهمین والـدائنین والحكومـة ، حتـى یواكـب علـم

). 1996یونس ، ( احتیاجات اإلدارة التدقیقفــي التــشریعات هــاواقع ســیتناول الباحــث فــي هــذا الفــصل ماهیــة لجــان التــدقیق ، نــشأتها،ذا لــ

ــــــشكیلها ، ،الفلــــــسطینیة ــــــة الداعمــــــة لت ــــــشاءهامبــــــررات اللجــــــان الدولی ، أهــــــدافها ومهامهــــــا ، إني خصائـصها ، آلیــات عملهــا ، مــداخل تكوینهــا ، دورهــا فــي زیــادة فاعلیــة الحوكمــة ، موقعهــا فــ

فـــي تفعیـــل وظیفـــة التـــدقیق الخـــارجي ،و دورهـــا فـــي تحـــسین جـــودة دورهـــا الهیكـــل التنظیمـــي ، .التقاریر المالیة ، وماهیة تقریر المدقق الخارجي و وعناصره الرئیسیة و أنواع الرأي فیه

38

لجان التدقیق وطبیعة ماهیة-2-3ث أن العدیـــد مـــن ، حیـــتطـــورت نظـــرة المجتمـــع االقتـــصادي لمفهـــوم لجـــان التـــدقیق وأهمیتهـــا

ض مفهــوم وأهمیــة لجــان التــدقیقاتعریــتم اســ الــذ هــذه اللجــان ، وطبیعــةهیــةاالبــاحثین تطــرق لم : على النحو التالي

مفهوم لجان التدقیق-1-2-3 فـي القـوانین مـن العدیـد راصـدإ تمفقد، 1994عام منذ كبیرا اهتماما لجان التدقیق مفهوم لقي

الهیكـل ضـمن التـدقیق وجـود لجـان ضـرورةعلى تؤكد التي العربیة الدول وبعض المتقدمة الدول

البـاحثین مـن قـام العدیـد إذ التـدقیق، للجنـة واحـد تعریـف یوجـد ال أنـه إال ،للـشركة التنظیمـي

:التعاریف تلك من مجموعة الباحث یستعرض لذلك بتعریفها؛ غیر مدراء خمسة إلى ثالثة من بأنها لجنة مكونة " (Marrian , 1988 ,p. 2) عرفها لقد

وكـذلك المالیـة، القـوائم تـدقیق أعمالهـا أهـم ومـن لـإلدارة المالیـة، التنفیذیـة مكلفـین بالمـسؤولیات

المـدقق قبـل مـن التـدقیق ونتـائج للـشركة، والمحاسـبیة الداخلیـة الرقابـة فعالیة نظام مدى من التأكد " الخارجي المدقق أتعاب وتحدید ترشیح بشأن التوصیات واعطاء والخارجي، الداخلي

عـدد مختـار مـن األشـخاص مـن بـین " فقـد عرفهـا بأنهـا (Arens, et. al., 2010, p.84)أمـا أعضاء مجلـس إدارة الـشركة، تكـون مـسؤولة عـن المحافظـة علـى اسـتقاللیة المـدقق عـن اإلدارة

. المدیرین ، وقد تتكون من ثالثة أو خمسة أو سبعة أعضاء من مجلس اإلدارة من غیربأنهـا لجنـة فرعیـة تابعـة لمجلـس اإلدارة تكـون مـسؤولة عـن متابعـة " أمـا بنـك إنجلتـرا فقـد عرفهـا

التــي قــد ال ،المــسائل المالیــة فــي الــشركة ، لمــساعدة مجلــس إدارتهــا فــي اتخــاذ القــرارات المالیــة ) Bank of England Consultativeلخبرة الكافیة لمعرفـة تفاصـیلها یكون لدیه الوقت أو ا

Paper ,1987,p.199). بأنهـا لجنـة فرعیـة مـن لجـان مجلـس اإلدارة ، لـیس لهـا " Spira ,2003,p.182)(ووصـفها

ســــلطة اتخــــاذ القــــرارات ، وتتكــــون مخرجــــات أعمالهــــا مــــن تقــــاریر وتوصــــیات لمجلــــس اإلدارة ، تراجـــع أو وغالبــا مــا یوصـــف عملهــا باســـتخدام كلمــات ذات طــابع ومفهـــوم عــام ، مثـــل تراقــب و

تـدرس ، ورغـم أنهــا تقـوم بأنــشطة وأفعـال رقابیـة لكــن دورهـا یظــل دورا استـشاریا ، دون أن یحــق .لها أن توجه تقاریرها إلى الهیئة العامة للمساهمین

الباحــث انــه تــم تعریــف لجــان التــدقیق حــسب عــضویتها ومــسؤولیاتها ، فهــي یــرىوممــا ســبق كــون مــن أعــضاء غیــر تنفیــذیین، حجمهــا ثالثــة أو لجنــة منبثقــة عــن مجلــس اإلدارة ، حیــث تت

اإلدارة بـین وصـل كحلقـة تتـوفر لـدى بعـضهم الخبـرة المالیـة ، تعمـل،خمسة أو سـبعة أعـضاء

39

التقـاریر المالیـة المرحلیـة فحـصالخـارجي ، ومـسؤولیتها تتمثـل فـي والمـدقق الـداخلي والمـدقق . الداخلي والخارجي التدقیق من والسنویة ، وكذلك التأكد من مدى فاعلیة إجراءات كال

أهمیة لجان التدقیق -2-2-3

إن التطور الهائل في النشاط االقتصادي وانتشار المؤسـسات المالیـة والـشركات كبیـرة الحجـم جـاءو ،التدقیقفي األسواق العالمیة ، أدى إلى ضرورة وضع شكل وهیكل یوضح أهمیة لجان

الفعـال اإلشـراف خـالل مـن ،الـشركات بمـساءلة المـستثمرین قبل من المتزایدة للمطالب كاستجابة

تـدقیق، لجنـةى علـ یحتـوي الـذي اإلدارة مجلـس ألن ذلـك المـالي، والتقریـر التـدقیق عملیـاتى علـ

أصـحاب عـن قـانونیین كـوكالء مـسئولیاتهم ظـل فـي وفعالیـة بكفـاءة واجباتـه یـؤدي أن یمكـن

یـستعرض الباحـث أهمیـة لجـان التـدقیق ا سذلـ، )Braiotta and Zhan , 2008)( المـصالحمحــروس (، ودراســة ) 2003العطــار ، ( مــن خــالل اســتطالع بعــض الدراســات ، ومنهــا دراســة

:، ویمكن تلخیصها في النقاط التالیة ) 2004عبد الرحمن ، (ودراسة ) 2011، حملـة وتجـاه الـشركة، عـن إدارة القانونیـة بمـسؤولیاته الوفـاء علـى اإلدارة مجلـس مـساعدة - 1

المنشورة، غیر أو المنشورة المالیة سواء والقوائم التقاریر في الجوهریة المخاطر من بالحد األسهم

.والبیئیة األخالقیة المسؤولیات فیها بما واللوائح القوانین ومخالفة الغش، من والحدلداخلیـة ا الرقابة أسالیب تحسین إلى الداخلي، المدقق أعمال على التدقیق لجنة إشراف یؤدي - 2

وظیفـة اسـتقالل درجـة زیـادة طریـق عـن وذلـك الـداخلي، التـدقیق وظیفـة وفعالیـة كفـاءة ، ورفـع .الداخلي التدقیق

الـداخلي مـدعم بالكفـاءات الالزمـة، وأن لـه الوضـع المعتـرف بـه لـدى التـدقیقالتأكد مـن أن - 3 .العاملین بالشركة

ــــــادة الموضــــــوعیة واالســــــتقاللیة للمــــــ - 4 ــــــاءات الخــــــارجییدققینزی ــــــب اللق ــــــق ترتی ن ، عــــــن طری .والمناقشات بصورة مستقلة عن اإلدارة العلیا

من المـشاركة فـي إعطـاء رأي مـستقل وتأدیـة التنفیذیینتمكین أعضاء مجلس اإلدارة غیر - 5 .دور إیجابي

إلـى بـدوره یـؤدي القیام بدور هام في استمراریة االعتماد علـى التقـاریر المالیـة للـشركة ،ممـا - 6

.تلك التقاریر في الخارجیة واألطراف المستثمرین ثقة زیادة

اعتبارها داعم رئیـسي للجهـود المبذولـة لتوظیـف مبـادئ الحوكمـة إلعـادة بنـاء ثقـة الجمهـور - 7 .في التقاریر المالیة

40

التـي سـبق التفاصـیل عـن بالبعـد اإلدارة مجلـس وقـت ترشـید إلـى التـدقیق، لجنـة وجـود یـؤدي - 8

.القرارات اتخاذ في المؤثرة المتغیرات على التركیز لتاليمناقشتها باللجنة، وبا

مـن یخفـض سـوف والـذي والـسیطرة االنـضباط منـاخ خلـق إلـى التـدقیق، لجنـة وجـود یـؤدي - 9

.واالحتیال فرص الغش

: في أربعة اتجاهات رئیسیةأهمیة لجان التدقیق تبرز هویرى الباحث أن ــــــى القیــــــام بمهامــــــه مــــــن خــــــالل : أهمیتهــــــا بالنــــــسبة لمجلــــــس االدراة مــــــساعدته عل

.ومسؤولیاته في النواحي المالیة مــن خــالل المحافظــة علــى اســتقاللیة وفاعلیــة : أهمیتهــا فــي مجــال التــدقیق الــداخلي

.المدقق الداخلي مــن خــالل تــدعیم اســتقاللیة وكفــاءة المــدقق :أهمیتهــا فــي مجــال التــدقیق الخــارجي

.اید الخارجي حتى یتمكن من عطاء رأي فني مح مـن خـالل طمأنـة جمیـع أصـحاب : أهمیتها بالنسبة للمستثمرین واألطراف الخارجیة

. في القوائم المالیة للشركة ثقتهموزیادة ، المصالح

نشأة لجان التدقیق -3-3 نشأة لجان التدقیق في المملكة المتحدة -1-3-3

فـي التـدقیق لجـان فكـرة نـشأت وانمـا القـرن، هـذا ولیـدة لیـست التـدقیق لجـان بـأن القـول یمكـن فـي ( 1872) عـام تـدقیق لجنـة أول شـكلت إذ العـشرین، القـرن وبدایـة عـشر التاسـع القـرن أواخـر

مـدققي بـأن آنـذاك التـدقیق لجنـة أصـدرته الـذي التقریـر أوصـى إذ البریطانیـة، الحدیـد شـركة سـكة

مـدقق باسـتمرار هـاتقریر فـي وأوصـت جیـد، نحـو علـى بعملهـم قـاموا قـد الحـسابات الخـارجیین

.(Rocco, 1994) الشركة الخارجي مع الحسابات ) (Promotion of non- Executive Directors مجموعة قامت ( 1987 ) عام وفي اإلدارة مجلـس أعـضاء مـن تـدقیق لجـان بتـشكیل تقـوم أن العامـة المـساهمة الـشركات مـن بطلـب

البریطـاني البنـك كمـا قـام المهمـة، التدقیق ایاقض في استشارتهم یجب إنه وقالت التنفیذیین، غیر

لجـان فكـرة علـى تبنـي العامـة المساهمة الشركات بحث العام نفس في البریطانیة الصناعة ووزارة

تدقیق أوصت لجنة إذ بریطانیا، في رواجا التدقیق لجان فكرة القت ( 1992 ) عام وفي التدقیق،

(Cadbury Committee)كـادبوري لجنـة باسـم روفـةوالمع البریطانیـة للشركات المالیة الشؤون تقـوم وأن القـادمین العـامین خـالل تـدقیق لجـان تـشكیل العامـة الـشركات المـساهمة علـى بأنـه ،

41

الحـسابات بمـدقق االجتمـاع اللجنـة علـى أنـه مكتـوب بمهامهـا، وأوصـت دلیـل بوضـع اللجـان

.Andrew and Carol, 2000) (اإلدارة دون حضور األقل على مرة الخارجيالمدرجـة البریطانیـة الـشركات بنـصح ( 1978 ) عـام فـي المالیـة لـألوراق لنـدن بورصـة قامـت الحـدیث فـي دور المؤسـسیة للحاكمیـة كـان ( 1980 ) عـام وفـي ،تـدقیق لجنـة بتـشكیل بالبورصة

فـي القانونیین المحاسبین معهد أصدر ( 1991 ) عام ، في التنفیذیین غیر واجبات المدراء عن

وتحدیـد تشكیلها كیفیة حول تفصیالت ووضع التدقیق لجان مفهوم توصیة،بتطبیق وویلز إنجلترا

. ( Collier, 1993) فاعلیة وأكثر أفضل لتدقیق الوصول إلى نظرا للحاجة وذلك ،واجباتها الـذي یحـدد دور لجـان التـدقیق (Smith Report)، تـم نـشر تقریـر سـمیث 2003وفـي عـام وتمــت التوصــیة بتطبیقــه علــى الــشركات البریطانیــة المدرجــة بعــد األول مــن تمــوز فــي بریطانیــا،

-Sarbanes) أنـــه كـــان متـــأثرا بقـــانون (Smith Report)، ویالحـــظ علـــى 2003مـــن عـــام

Oxley Act of 2002) الــصادر عــن الكـونجرس األمریكــي بعــد فــضیحة شــركة (Enron) ).2008 ، مشتهى( الوالیات المتحدة األمریكیة نشأة لجان التدقیق في-2-3-3

التـدقیق لجـان تطبیـق مجـال فـي الدولیـة التجـارب أهـم األمریكیـة المتحـدة الوالیـات تجربـة تعتبر الكـساد بأزمـة تـدقیقال لجـان فكـرة ونمـو ظهـور بهـا، فقـد ارتـبط المـال رأس سـوق لطبیعـة نظـرا

تحـول نقطـة بمثابـة كانـت والتـي ، 1929 و 1928 يعـام العـالم هـزت التـي الكبیـر االقتـصادي

فـي سـاهمت التـي الهامـة أحـد الجوانـبإن جوانبـه، بكـل الرأسـمالي االقتـصادي الفكـر فـي كبیـر

وتـأثیر ،الحـسابات دققاسـتقاللیة مـ ضـعف هـي المحللـون إلیهـا توصـل والتـي األزمـة هذه حدوث

اراتإد اسـتطاعت معـه الـذي األمـر والمحاسـبین، الحـسابات دققيمـ علـى اإلدارات مجـالس

صـحیحة وتـضلیل غیـر نتـائج إظهـار مـن األمریكیـة المتحـدة الوالیـات فـي المـساهمة الـشركات

عـن الكبیـر الكـساد هـذا وتمخـض كبیـر، بـشكل األسـهم انهیـار إلـى أدى والذي بدوره المساهمین،

یتعلـق مـا كـل علـى بالرقابـة لتقـوم ، 1934 عـام(SEC )إنـشاء هیئـة األوراق المالیـة األمریكیـة فـي وتـداولها عنهـا اإلفـصاح یـتم التـي المحاسـبیة المعلومـات بینهـا ،ومـن اول األوراق المالیـةبجد

المالیــة ، ولقــد أثیــر فــي ذلــك الوقــت الحاجــة إلــى لجــان التــدقیق بهــدف دعــم األوراق أســواق New York Stock)ین ، ولقــد أدركــت بورصـة نیویــورك لــألوراق المالیــة المــدققاسـتقاللیة

Exchange - NYSE) الحاجـة إلیهـا)Venables,et.al.,1991 ( حیـث أوصـت كـل مـن ، ، بـضرورة إنــشاءNYSE)(وبورصــة نیویـورك لــألوراق المالیــة ،(SEC)هیئـة األوراق المالیــة

42

أتعابـه، الخـارجي وتحدیـد المـدقق تعیـین مهمتهـا تكـون التنفیـذیین غیر األعضاء من مكونة لجنة

التـي تـصدرها المالیـة القـوائم فـي الفنـي والمهنـي الـرأي إبـداء فـي اسـتقاللیته لـدعم كمحاولـة وذلـك

American) القـانونیین للمحاسـبین المعهـد األمریكـي أوصـى 1967 عـام وفـي الـشركات،

Institute of Certified Public Accountants - AICPA)العامـة، الـشركات جمیـع

المالیـة األوراق أصـدرت هیئـة 1972 عـام وفـي ،)Coffee,2006( التـدقیق لجنـة إنشاء بضرورة(SEC)غیـر األعـضاء علـى فقـط قاصـرة عـضویتها تكـون للتـدقیق لجـان ، توصـیات بإنـشاء

Treadway( أكـــــد تقریـــــر لجنـــــة تریـــــدوي 1987اإلدارة ، وفـــــي عـــــام مجلـــــس مـــــن التنفیـــــذیین(Commission علــى ضــرورة إنــشاء لجــان تــدقیق فــي الــشركات العامــة المــسجلة أســهمها فــي

.)2006سلیمان، ( 1987 منذ عام األوراق المالیة األمریكیةبورصات وكـــان، Blue Ribbon Committee( (BRC)( م، شــكلت لجنـــة 1989وفــي أیلـــول

تحسین فاعلیة لجان التـدقیق وتعزیـز اسـتقاللیتها، وقـد أصـدرت هـذه اللجنـة تقریرهـا منهاهدف المـشتهى ( فاعلیـة أداء هـذه اللجـان م متضمنا عشر توصیات مهمة بهدف زیـادة 1999في عام

،2008.( ، بعــد االنهیــارات المالیــة لــبعض الــشركات الكبــرى تــم إصــدار قــانون 2002وحــدیثا فــي عــام

(Sarbanes-Oxley Act ) والـذي ألـزم جمیـع الـشركات بتكـوین لجـان التـدقیق لمـا لهـا مـن ، ).2006یمان ، سل(دور هام في منع حدوث تلك االنهیارات المالیة في المستقبل

نشأة لجان التدقیق في كندا -3-3-3

بعــد حــاالت االنهیــار واإلفــالس التــي واكبــت عقــد نــشأت الــضغوط لتكــوین لجــان التــدقیقلقــد عـام (Atlantic Acceptance Corporation Limited)الـستینات، ومنهـا إفـالس شـركة

كنـدا، ولقـد تفـاقم األمـر بعـد ، والذي وصف بكونه اكبر حدث في تاریخ المحاسبة في ) 1965( الكندیـــة وهمـــا مـــصارف مـــن اكبـــر المـــصرفانتـــم إعـــالن خبـــر انهیـــار ) 1984(ذلـــك ففـــي عـــام

(Canadian Commercial Bank , Northland Bank) ممـا دعـا معهـد المحاسـبین ، ، لبحـــث ســـبل تطـــویر الرقابـــة (McDonald)القـــانونیین الكنـــدي إلـــى تكـــوین لجنـــة ماكدونالـــد

والـذي أكـد علـى ضـرورة وأهمیـة 1988لشركات الكندیة ، ولقد أصـدرت تقریرهـا فـي عـام على ا، ولقــــد حــــدد ) 2010یوســــف ، (تكــــوین لجــــان التــــدقیق لتقویــــة بیئــــة الرقابــــة داخــــل الــــشركات

مــسؤولیات لجــان التــدقیق، ومنهــا اســتعراض القــوائم المالیــة قبــل إحالتهــا علــى مجلــس اإلدارة ،

43

ونتائجهــــا ، والــــنظم الرقابیــــة التــــدقیقي ، واســــتعراض نطــــاق عملیــــات الخــــارجالمــــدققوتــــسمیة ).2002السقا و أبو الخیر، ( والمعلومات المالیة المعدة للنشر

) The Dey Report ( قامت بورصـة تورنتـو لـألوراق المالیـة بتكـوین لجنـة1993و في عام ، والــــذي 1994 لتحـــسین حوكمــــة الــــشركات فــــي كنــــدا ، والتــــي أصــــدرت تقریرهــــا فــــي دیــــسمبر لجـان التـدقیق مـن احتوى على أربعة عشرة توصیة ،كان من ضمنها التأكید على أهمیة تشكیل

Barbara (التــدقیق حمایــة لنظــام الرقابــة الداخلیــة ولــضمان جــودة عملیــات مــدیرین مــستقلین

and Marcelo,1999 .( واقع لجان التدقیق في القوانین والتشریعات الفلسطینیة -4-3

فمنــذ عــام عــد موضــوع تــشكیل لجــان التــدقیق موضــوع حــدیث نــسبیا فــي البیئــة الفلــسطینیة ، ی كانــت هنــاك تعلیمــات غیــر ملزمــة بتــشكیل لجــان تــدقیق فــي المــصارف الفلــسطینیة ،) 2000(

ویعتبـــر قطـــاع المـــصارف مـــن أكثـــر القطاعـــات التـــي شـــكلت لجانـــا للتـــدقیق مـــن بـــین أعـــضاء صـدر القــانون العــام ) 2002(وفـي عــام اك تعلیمـات ملزمــة، مجـالس إدارتهــا دون أن یكـون هنــ

المـصارف الفلــسطینیة بــضرورة عــن إلــزامهمنـ) 41(تحــدثت المــادة حیـث ، ) 2(للمـصارف رقــم بخــصوص واســتمرارا لجهــود ســلطة النقــد فــي مواكبــة التطــورات العالمیــة تـشكیل لجــان التــدقیق ،

الفــضلى والممارســات القواعــدلیــل د)2009( فــي عــام أصــدرتتطبیــق مبــادئ الحوكمــة ، مـن أهـم اإلصـدارات التـي تحـدثت بإسـهاب عـن والذي یعتبر ، فلسطین في المصارف لحوكمة

سـلطة أصـدرت 2010، وفـي عـام مهام و صالحیات لجان التدقیق فـي المـصارف الفلـسطینیة تـشكیل لجـان الـذي أكـد علـى ضـرورة) 9(النقـد الفلـسطینیة القـانون العـام للمـصارف الجدیـد رقـم

.تدقیق في المصارف الفلسطینیة أهـم مـا جـاء فـي هـذه القـوانین واإلصـدارات الـذي ینطبـق علـى مجتمـع هـذه و یستعرض الباحث

:الدراسة م 2010لعام ) 9(قانون المصارف الفلسطیني رقم -1-4-3

م ، 2002لعـــام ) 2(العــام للمـــصارف رقــم بعـــد ســنوات مـــن صــدور القـــانون جــاء هـــذا القــانون المـــصارف الفلــسطینیة بــضرورة تـــشكیل لجــان تــدقیق ، والـــذي بقــي ســاري المفعـــول ألــزموالــذي

و ) 26 (تین تحـــدثت المـــاد، حیـــث م 2010لعـــام ) 9(حتـــى صـــدور هـــذا القـــانون الجدیـــد رقـــم

44

وتركـــت موضـــوع صـــالحیات ومهـــام لجنـــة التـــدقیق عـــن لجـــان التـــدقیق مـــن هـــذا القـــانون ) 31( :حیث جاء فیها لتعلیمات سلطة النقد

ـــان الالزمــــــة لإلشــــــراف والتخطــــــیط والمتابعــــــة ألنــــــشطة المــــــصرف وتحدیــــــد " تــــــشكیل اللجـــ أیة مـسؤولیات یحـددها هـذا القـانون أو التعلیمـات . مسؤولیاتها وتفویضها بالصالحیات المحددة

."والقرارات الصادرة بمقتضاه عن سلطة النقد أو قانون الشركات أو النظام الداخلي للمصرفیجب على مجلس إدارة المصرف تشكیل لجان مختصة من أجل القیام بالمهام والمسؤولیات "

الملقاة على عاتقه بكفاءة ومهنیة وفقا للتعلیمات الصادرة عن سلطة النقد، وعلى مجلس اإلدارة أن یفوض بعضا من مسؤولیاته وصالحیاته لهذه اللجان بالقدر الذي یضمن ممارستها لمهامها

لسلطة النقد . مسؤولیاتها على أن تبقى مسؤولیته قائمة على أعمال وقرارات تلك اللجانوالحق في الطلب من فروع المصارف الوافدة تشكیل لجان على مستوى فروع فلسطین تحدد

. سلطة النقد بتعلیمات تصدرها آلیة تشكیلها ومسؤولیاتها : م 2008لعام ) 4(تعلیمات سلطة النقد رقم 3- 1-4- 1 :ت هذه التعلیمات ساریة المفعول حتى بعد صدور قانون المصارف الجدید ،حیث جاء فیهابقی بمستشارین یعززها أن وله التدقیق لجنة أعضائه بین من اإلدارة مجلس ینتخب ": تشكیلها:أوال

األحـوال مـن حـال بـأي یعنـي ال الخـارجیین بالمستـشارین االسـتعانة بـأن العلـم خـارجیین، مـع

علـى تقتصر بهم االستعانة وأن اإلدارة، مجلس عن المنبثقة اللجان من في أي أعضاء ماعتباره

مشاركتهم عدم شریطة ،األقل على آخرین وعضوین رئیس من اللجنة وتتكون هذه .فقط المشورة

ویجب المصرف، داخل تنفیذیة أعمال بأیة تكلیفهم عدم وكذلك التسهیالت واالستثمار، لجنة في

.اللجنة ومهام أعمال طبیعة مع تتوافق التي والمهارات المؤهالت والخبرات یهملد یتوفر أن وصالحیاتها مهامها : ثانیا

:التالیة الجوانب دوري بشكل التدقیق لجنة تراجع أن یجب .1 .المصرف في الداخلي الضبط أنظمة - أ .الداخلي التدقیق جهاز وتقاریر أداء - ب التـدقیق عمـل خـالل مـن تغطیتهـا مـن دوالتأكـ المـصرف عملیـات في المخاطر مواطن - ت

.والخارجي الداخلي والمـساهمین اإلدارة لمجلـس تزویـدها یـتم التـي المالیـة المعلومـات ودقـة نزاهـة - ث

.اآلخرین والمستخدمین

45

وكـذلك النقـد سـلطة عـن الـصادرة والتعلیمـات واألنظمـة بـالقوانین المـصرف التـزام درجـة - ج .فلسطین في الساریة األخرى تشریعاتوال اإلدارة، مجلس عن الصادرة القواعد

األخـرى المالیـة والمعلومـات للمـصرف الـسنویة ونـصف الـسنویة المالیـة البیانـات فحـص .2 .والمساهمین اإلدارة لمجلس المقدمة

ألعمـال الخـارجي التـدقیق شـمولیة مـدى علـى والرقابـة الخـارجي التـدقیق خطـة مراجعـة .3 .المصرف

ومتابعـة ،الخـارجي المـدقق وتقـاریر ،النقـد سـلطة تقـاریر فـي الـواردة المالحظـات مراجعـة .4 .تنفیذها من والتأكد اإلدارة مجلس إلى التوصیات ورفع ،بشأنها المتخذة اإلجراءات

:یلي ما یشمل بما المصرف في الداخلي التدقیق جهاز على المباشر اإلشراف .5 التـدقیق فـةوظی ومجـال وأهـداف ،الـسنویة الـداخلي التـدقیق خطـة واعتمـاد مراجعـة - أ

.بالمصرف واإلداریة المصرفیة األنشطة لكافة التدقیق شمولیة یضمن بما الداخلي الرقابة بوظائف وعالقتها ،الداخلي التدقیق جهاز ومسؤولیات صالحیات اعتماد - ب

.بالمصرف األخرى قیـامهم یـضمن بمـا الـداخلي التـدقیق جهـاز ومـوظفي مـدیر لمـساءلة واضحة آلیة وضع - ت

.بهم المناطة سؤولیاتوالم بالمهام مباشـرة الـداخلي التـدقیق ارتبـاط یكـون بحیـث ،الـداخلي التـدقیق جهـاز اسـتقاللیة ضمان - ث

الـداخلي، التـدقیق جهـاز ومـوظفي مـدیر وتعیـین ،التقـاریر رفـع حیـث مـن اللجنـة، مـع .السنویة وعالواتهم ومكافآتهم رواتبهم وتحدید

المتخـذة اإلجـراءات ومتابعـة ،الـداخلي یقالتـدق تقـاریر فـي الـواردة المالحظـات مراجعـة - ج اللجنـة تراهـا التـي المـساءالت واجراء والتصویب، للمعالجة التنفیذیة اإلدارة من بشأنها

.الداخلي التدقیق فعالیة یكفل بما ضروریة واألنظمـة بـالقوانین التقیـد ومـدى ،وسـالمتها والرقابیـة المحاسـبیة اإلجـراءات دقـة مـن التأكـد .6

.المصرف أعمال لها تخضع التي والتعلیمات .علیها للمصادقة اإلدارة لمجلس ورفعها ،والشفافیة اإلفصاح معاییر وضع .7 اجتمـاع علـى لعرضـها اإلدارة لمجلـس ورفعهـا الخـارجیین المـدققین اختیـار بـشأن التوصـیة .8

.العامة الهیئة .دائهوأ المالي المصرف وضع بیان یكفل بما ،المخاطر إدارة لجنة مع التنسیق .9

46

للتعلیمـات امتثـالهم ومـدى لهـم المخولـة بالـصالحیات المـدراء التـزام مـدى مـن التأكـد .10 والقوانین

إجراءات بدلیل التزامه ومتابعة ،المصرف في االمتثال مراقب یعدها التي التقاریر مراجعة .11 العالقـة، ذات النقـد سـلطة متطلبـات وفـق العمـل نـواحي لكافـة تقـاریره شـمول مـدى ومـن العمـل والممارسـات واألنظمـة والتعلیمـات للقـوانین االمتثـال درجـات أقـصى إلـى الوصـول بهـدف وذلـك

.السلیمة المصرفیة ):2009(فلسطین المصارف في لحوكمة الفضلى والممارسات دلیل القواعد -2-4-3

یعتبـر دلیـل القواعــد والممارسـات الفـضلى لحوكمــة المـصارف فـي فلــسطین مـن أهـم اإلصــدارات : دث عن مهام لجان التدقیق في المصارف الفلسطینیة ، حیث جاء فیه حیث تح

:التالیة بالمهامالتدقیق لجنة تقوم أن یفضل .الداخلیة الضوابط تدقیق على والعمل الرقابة، بیئة وتقویة وتحسین تقییم .1 بهـا، االلتـزام علـى والحـرص التـدقیقو المحاسـبة مجـاالت في الدولیة التطورات بكافة اإللمام .2

.المالیة التقاریر نوعیة تحسین على والعمل اسـتجابة ومتابعـة ،الرقابیـة الجهـات عـن الـصادرة واإلجـراءات بالقواعـد االلتـزام مراجعـة .3

أن ویجـب الرئیـسیة، القـصور نـواحي حـول اإلدارة مجلـس إلـى التقـاریر ورفـع ، لهـا المـصرف بالقواعـد االلتـزام مـن والتأكـد ال،االمتثـ وظیفـة تنظـیم كیفیـة بعـین االعتبـار اللجنـة تأخـذ

ووجـود لهـا االمتثـال ضـمان عـن المـسئولیة وتحدیـد الرقابیـة، عن الجهـات الصادرة واإلجراءات .مرضیة بها بطریقة القیام لضمان كاف نظام

علـى تـؤثر لـن أنهـا مـن والتأكـد الخـارجین المـدققین وأداء مكافآت تدقیقب دوریة بصفة القیام .4 .قاللیتهمواست موضوعیتهم

بتلـك المـسئولین واعـالم معینـین أفـراد بـشأن معینـة ألحـداث نتیجـة مالحظـات إبـداء .5 .المالحظات

اإلدارة مـن لكـل الحاجـة وفـق اجتماعاتهـا بحـضور تـسمح وقـد شـهریا، اللجنـة تجتمـع أن .6 لجنـةال تقـوم قـد كمـا الخـارجي، والمـدقق الـداخلي التـدقیق ومـدیر الرئیسیین والمسئولین التنفیذیة

.اإلدارة حضور دون الخارجیین المدققینباالجتماع مع مناقـشتها تمـت التـي األمـور كـل تـشمل بحیـث ،اجتماعاتهـا محاضـر توثـق أن اللجنـة علـى .7

.نشاطاتها لجمیع إضافة .فلسطین في مقیما التدقیق لجنة رئیس یكون أن .8

47

وانین والتـشریعات الفلـسطینیة ویرى الباحث أن هناك نقاط مهمة كان یجـب اإلشـارة إلیهـا فـي القـ :وهي

لــم یــرد فــي القــوانین الفلــسطینیة عــن فــرض عقوبــات علــى المــصارف التــي لــم تقــوم بتــشكیل .1 .لجان تدقیق

لـم یــتم إصـدار قــوانین وتــشریعات تلـزم جمیــع الـشركات المــساهمة العامــة المدرجـة فــي ســوق .2 . تم فقط إلزام المصارف بذلك األوراق المالیة الفلسطیني بضرورة تشكیل لجان تدقیق ، حیث

لـــم تفـــرض القـــوانین الفلـــسطینیة علـــى المـــصارف الفلـــسطینیة ضـــرورة اإلفـــصاح فـــي التقریـــر .3السنوي عـن لجـان التـدقیق مـن حیـث عـدد أعـضاءها ، مـؤهالتهم ، عـدد اجتماعاتهـا الـسنویة و

.نسبة األسهم التي یمتلكها أعضاء لجنة التدقیق ضــمن اإلفـصاحضرورة بــینیة علــى لجـان التـدقیق فــي المـصارف لـم تفـرض القــوانین الفلـسط .4

. عن مهامها وانجازاتها خالل السنة السنوياإلدارة تقریر مجلس اللجان الدولیة والقوانین الداعمة لتشكیل لجان التدقیق -5-3

ـــدولي تجـــاه تكـــوین لجـــان التـــدقیق، والمـــرور علـــى حیـــث یـــتم التعـــرض إلـــى دور المجتمـــع اللتطــورات لمواقــف اللجــان المهنیــة الدولیــة والقــوانین الدولیــة التــي ناقــشت طبیعــة لجــان مختلــف ا

.التدقیق ومهامها والتي أصدرت توصیاتها لیتم أخذها بعین االعتبار )(Treadway تریدوايتقریر لجنة -1-5-3

فــي لدراســة التقــاریر المالیــة االحتیالیــة ، وقــد أصــدرت) 1985( هــذه اللجنــة فــي عــام شــكلت، فـي تحـسین نزاهـة القـوائم المالیـةتقریرها الذي أكد على أهمیة دور لجنة التدقیق) 1987(عام

):1998غالي ، (كما انه تضمن توصیات تتعلق بلجنة التدقیق وكان أهمها مایلي یجب على هیئـة تـداول األوراق المالیـة إلـزام الـشركات المـساهمة العامـة بتـشكیل لجـان تـدقیق - أ

.دیرین مستقلین تتكون من م

ــــة تتــــضمن تحدیــــدا لواجبــــات - ب یجــــب علــــى كــــل شــــركة مــــساهمة عامــــة أن تعــــد الئحــــة مكتوب ومسؤولیات لجنة التدقیق

ضـــرورة أن یتـــوفر للجنـــة التــــدقیق مـــوارد وســـلطات كافیـــة لتنفیــــذ مـــسؤولیاتها، بمـــا فـــي ذلــــك - ت .االستعانة بخبراء خارجیین متخصصین إذا دعت الضرورة لذلك

48

ــــذي یحــــدد بواســــطة اإلدارة للتأكــــد مــــن االلتــــزام بقواعــــد إجــــراء الفحــــص ا - ث ــــامج ال ــــسنوي للبرن ل .السلوك

.فحص نظام الرقابة الداخلیة بالشركة - ج

.ین الداخلیین والخارجیین فیما یتعلق بالتقریر الماليالمدققضرورة التنسیق المالئم بین - ح

.جیین ین الخارالمدققفحص تقییم اإلدارة للعوامل المؤثرة على استقاللیة - خ

.فحص التقاریر المالیة السنویة والربع سنویة - د

یجـب علــى هیئـة تــداول األوراق المالیــة إلـزام الــشركات المــساهمة العامـة أن تتــضمن تقاریرهــا - ذالــسنویة تقریــرا عــن مــسؤولیات وأنــشطة لجــان التــدقیق المنفــذة خــالل الــسنة ، الــذي بــدوره یــؤدي

.دة إمكانیة الوثوق بها إلى تحسین مصداقیة القوائم المالیة وزیا

(Cadbury) تقریر لجنة كادبوري -2-5-3

تـم تـشكیل لجنــة كـادبوري بـإنجلترا بعــد مبـادرة بورصـة األوراق المالیــة بلنـدن ومجلـس التقــاریر المالیة ، وذلك نتیجة حاالت الفساد واالنهیار للعدید مـن الـشركات االنجلیزیـة ، وخرجـت اللجنـة

) :2010هاشم ، (ومن أهمها مایلي ) 1992(م بعدد من التوصیات في عاتكـوین لجنــة التــدقیق بــشركات المــساهمة االنجلیزیــة ، وذلــك إلحكــام الرقابــة علــى عمــل وأداء - أ

.المدیرین التنفیذیین

تشكیل لجنة التـدقیق مـن عـدد ال یقـل عـن ثالثـة أعـضاء غیـر تنفیـذیین مـن مجلـس اإلدارة ، - ب .ث مرات سنویا ویجب أن تجتمع فیما ال یقل عن ثال

الخــارجي، مـع ضـرورة االجتمــاع بـه مــرة دققتتحمـل لجنـة التــدقیق مـسؤولیة متابعـة عمــل المـ - تواحــدة علــى األقــل ســنویا بمفــرده واجتمــاع آخــر فــي حــضور المــدیر المــالي ، وذلــك لتــصفیة أي

.التدقیق أثناء أداء عملیة المدققمشاكل قد تواجه

. الخارجي دقق وسلیمة بین لجنة التدقیق والمیجب أن تكون هناك قنوات اتصال قویة - ث

إلـزام جمیــع الـشركات المقیــدة بالبورصـة بمــا ورد مـن توصــیات اللجنـة ، وان تقــدم فـي تقریرهــا - ج .السنوي مدى التزامها بتلك التوصیات من عدمه

(Blue Ribbon Committee - BRC) تقریر لجنة الشریط األزرق -3-5-3

لجنـــة الـــشریط األزرق التـــي ضـــمت ممثلـــین مـــن هیئـــة األوراق ، شـــكلت ) 1989(فـــي أیلـــول المالیـة األمریكیـة، وبورصـة نیویـورك لـألوراق المالیـة، والجمعیـة الوطنیـة للمتعـاملین فـي األوراق المالیــة األمریكیــة، باإلضــافة إلــى قطاعــات متعــددة مــن المجتمــع المــالي األمریكــي، وقــد هــدفت

49

عزیز استقاللیتها، وقـد أصـدرت هـذه اللجنـة تقریرهـا فـي عـام إلى تحسین فاعلیة لجان التدقیق وت ) :2008مشتهى ، (متضمنا عشر توصیات مهمة كانت على النحو التالي ) 1999( .یجب أن یكون أعضاء لجنة التدقیق مستقلین عن الشركة ومن غیر الموظفین فیها - أ

.ضرورة أن تتشكل اللجنة بكاملها من مدیرین غیر تنفیذیین - ب

.تتكون اللجنة من ثالثة أعضاء على األقل من بینهم خبیر محاسبي أو ماليیجب أن - ت

.ینبغي أن یكون للجنة التدقیق میثاق مكتوب - ث

.ضرورة أن ینشر المیثاق كل ثالث سنوات على األقل ویرفق مع البیانات المالیة - ج

.دقیقیكون المدققون الخارجیون مسؤولین أمام مجلس اإلدارة، وبالتحدید أمام لجنة الت - ح

.یجب أن یقدم المدققون الخارجیون ما یثبت استقاللیتهم عن الشركة سنویا - خ

.یجب أن تناقش اللجنة سنویا مع المدقق الخارجي المبادئ المحاسبیة المتبعة - د

.تقدم اللجنة تقریرا عن أنشطتها السنویة - ذ

.ضرورة أن یدقق المدقق الخارجي التقاریر المرحلیة قبل إعالنها - ر

(The Committee of Sponsoring Organizations -COSO) ر لجنة كوزو تقری -4-5-3، وهـي لجنـة راعیـة للمنظمـات التجاریـة ، حیـث (COSO)تم تشكیل لجنة ) 1985(في عام

تأســست فــي الوالیــات المتحــدة بواســطة خمــس مؤســسات مالیــة متخصــصة ، تتكــون مــن جمعیــة ین الـــداخلیین ، المـــدققبین القـــانونیین ، معهـــد المحاســبین األمریكیـــة ، المعهـــد األمریكـــي للمحاســـ

معهـــد المحاســـبین اإلداریـــین ، ومعهـــد المـــدیرین المـــالیین ، كـــان هـــدفها األساســـي وضـــع إطـــار متكامــل وســلیم للرقابــة الداخلیــة ، وبعــد العدیـــد مــن الدراســات واألبحــاث خرجــت اللجنــة بتقریـــر

(COSO) 2009هاشم ، (لي والتي كانت أهم توصیاتها ما ی) 1992( في عام: ( أن نظــــام الرقابــــة الداخلیــــة بالــــشركات، یحتــــاج إلــــى تكــــوین لجــــان للتــــدقیق، تتــــصف بــــالقوة، - أ

.واالستقاللیة والفاعلیة

یتمثـــل دور اللجنـــة فـــي عملیـــة الرقابـــة الداخلیـــة للتأكـــد مـــن كفـــاءة وفاعلیـــة أداء العملیـــات ، - ب .لمعلومات المالیة المنشورة الخارجي لضمان مصداقیة القوائم و االمدققومتابعة عمل

(The Dey Report)تقریر -5-5-3

لـألوراق المالیــة ولجنـة حوكمــة رئــیس مجلـس إدارة بورصـة تورنتــوPeter J. Dey)( نـادىموقــف الــشركات الكندیــة تــشكیل لجنــة لمناقــشة ، بــضرورة )1993(فــي عــام الــشركات فــي كنــدا

) 1994(، وفــي دیــسمبر مــن عــام الــشركات حوكمــة المقیــدة فــي البورصــة تجــاه تطبیــق مبــادئ

50

The Dey) والــذي اشـتهر باسـم )Where were the Directors(ظهـر تقریـر بعنــوان

Report)والذي خرج بأربعة عشرة توصیة على الـشركات االلتـزام بهـا ، واهـم هـذه التوصـیات :) 2010یوسف ، (

.الحوكمة ضرورة إتباع الشركات الكندیة المقیدة بالبورصة لقواعد .1ال یوجــد نظـــام أو إطـــار مثـــالي لتطبیـــق حوكمــة الـــشركات یناســـب جمیـــع الـــشركات بـــل .2

.على كل واحدة أن تصمم اإلطار الذي یناسب حجمها ونطاق عملها .هناك ضرورة لتشكیل لجان التدقیق من المدیرین غیر التنفیذیین .3

توضــیح موقفهـــا مـــن وقــد اشـــترطت اللجنــة علـــى جمیــع الـــشركات المقیـــدة بالبورصــة ضـــرورة .مدى التزامها بهذه التوصیات في تقریرها السنوي المقدم للبورصة

(Smith Report) تقریر روبرت سمیث -6-5-3

بنــاءا علــى طلــب مــن بتــشكیل لجنــة ســمیث، ،2002قــام مجلــس اإلبــالغ المــالي فــي عــام ، ربینز أوكــسليســا ، وصــدور قــانون (Enron) بعــد فــضیحة شــركة انــرون البریطانیــةالحكومـة

، ویمثـل تعـدیال هامـا للـدلیل الموحـد الـذي یحـدد دور هـذه 2003حیث تم نشر التقریر في عام اللجان في بریطانیا، وأوضح هذا التقریر في مقدمته، أن الغرض مـن تـشكیل لجـان التـدقیق فـي

األمــور یتمثــل باختــصار فــي ، المدرجــة أســهمها فــي الــسوق المــالي الــشركات العامــة البریطانیــة ):2006السویطي ، ( التالیة

.الحفاظ على نزاهة البیانات المالیة للشركة - أ

. نظم الرقابة الداخلیة ونظم إدارة المخاطر في الشركة فحص - ب

التوصــیة لمجلــس اإلدارة بتعیـــین المــدقق الخـــارجي والمــصادقة علــى مقـــدار أتعابــه وشـــروط - ت .نه من قبل الجمعیة العامة للمساهمین تكلیفه ، على أن تتم المصادقة رسمیا على تعیی

. استقاللیة وفاعلیة وموضوعیة المدقق الخارجي فحص - ث

.وضع سیاسة واضحة فیما یتعلق بتكلیف المدقق الخارجي بخدمات استشاریة - ج (Sarbanes-Oxley Act Of 2002) ساربینز أوكسليقانون -7-5-3

د صــدر كــردة فعــل لالنهیــارات المالیــة ، وقــ) 2002( یولیــو عــام 30هــذا التــشریع فــي صــدر World) ، و بعد تسعة أیام فقط من إفالس شركة وورلـد كـوم (Enron)وكارثة شركة انرون

Com) ، 2011لبیب ، ( بهدف دعم وتطویر مسؤولیات لجان التدقیق. ( ) :2011راضي ، (وقد تناول هذا التشریع لجان التدقیق من خالل النقاط التالي

51

.یام كل الشركات المقیدة في البورصة األمریكیة بإنشاء لجنة تدقیق ضرورة ق - أیتطلب أن تكون لجنة التدقیق للشركات المقیدة في البورصـة األمریكیـة مـسؤولة مباشـرة عـن - ب

. الخارجي المدققتعیین وتحدید مكافأة واإلشراف على عمل

، وان تتكـون مـن ثالثـة أعـضاء أن یتمتع كل أعضاء لجنة التدقیق بـالخبرة العلمیـة والمالیـة - تمستقلین على األقـل ، بحیـث یكـون احـدهم علـى األقـل لدیـه خبـرة مهنیـة فـي مجـال المحاسـبة ،

.واإلفصاح عن عدم االلتزام بذلك إن وجد

:كما حدد هذا القانون أربعة وظائف أساسیة للجنة التدقیق وهي - ث

التقاریر المالیة واإلفصاح المرتبط بها فحص .1 الخارجي المدققة عناصر التقاریر المالیة مع اإلدارة العلیا ومناقش .2 الخارجي التدقیق تقاریر تقویم أنظمة الرقابة الداخلیة وأنشطة فحص .3 .ین الداخلیین المدقق الخارجي والمدققعقد اجتماعات خاصة مع .4

لـسیاسات الخـارجي بتقـدیم تقریـر إلـى لجنـة التـدقیق ، یحتـوي علـى الطـرق واالمـدققأن یقوم - ج .التدقیقواإلجراءات التي تم االستناد إلیها في تخطیط وتنفیذ عملیة

مبررات إنشاء لجان التدقیق -6-3

ـــــاك مجموعـــــة مـــــن ـــــى هن لجـــــان التـــــدقیق ، وأهـــــم هـــــذه المبـــــررات ظهـــــورالمبـــــررات أدت إل ):2009المرعي،(هي

والتالعـب الغـش حـاالت وتزایـد ،المـصارفو الـشركات مـن للعدیـد المـالي الفـشل حـاالت تزاید .1

سـالمة مـن والتأكـد أنـشطتها علـى الرقابـة عملیـة تـدعیم فـي المؤسـسات هـذه رغبـة وزیـادة بهـا، .المحاسبیة المبادئ تطبیق

نتیجـة إلظهـار المـصارفو الـشركات علـى المالیـة القوائم مستخدمي جانب من الضغوط زیادة .2 .وسلیمة حقیقیة بصورة المالي ومركزها أعمالها

مجـال فـي خاصـة الـشركة إدارة وبـین الخـارجي الحـسابات مـدقق بـین الموجـود اقضالتنـ .3 لجنـة وجـود فـإن وبالتـالي المحایـد، الفنـي الـرأي إلبـداء الحـسابات مـدقق اسـتقالل علـى المحافظـة

عملیـة في الحسابات مدقق استقالل تحقیق ویضمن للمساهمین حمایة یمثل شركة أي في تدقیق

.المالیة القوائم على حایدالم الفني رأیه إبداء

أداء ورقابـة ضـبط فـي تـساهم إداریة آلیة إلى العامة المساهمة الشركات في المساهمین حاجة .4 .والرقابیة المالیة األمور بشأن خاصة عنهم كوكیل اإلدارة

52

كبر حجم الشركات وتزاید أعبائها ومسؤولیاتها التي یتحملهـا مجلـس اإلدارة ، جعـل تفـویض .5م إلى لجان متخصصة یمكن مجلس اإلدارة مـن التركیـز بكفـاءة علـى نـواحي العمـل بعض المها

.المختلفة

:مبررات أخرى ) 2009هاشم ، ( ویضیف رجي، واقتـراح عزلـه الحاجة إلى لجنة مستقلة، یتم مـن خاللهـا ترشـیح المـدقق الـداخلي والخـا .6

.وتحدید أتعابه

.عض الدول ین في بالمدققانتشار الدعاوي القضائیة ضد .7

لـسیطرة علـى أعمـال وادارة الحاجة إلى تدعیم الثقة والمصداقیة في القوائم المالیة ، واحكـام ا .8 .الشركة

أهداف لجان التدقیق -7-3

إن الهدف األساسي من تشكیل لجان التدقیق هـو ضـمان خلـو البیانـات المالیـة مـن األخطـاء ) .Goodwin and Seow , 2002 (والغش ، والسعي إلى اكتشاف تالعب وغش اإلدارة

: أن أهداف لجان التدقیق تتمثل فیما یلي ) 2001أحمد ، ( و یرى ــوائم المالیـــــة الـــــسنویة التـــــي یـــــتم مراجعتهـــــا ، لـــــضمان أمـــــان اإلفـــــصاح .1 دعـــــم مـــــصداقیة القـــ

.والشمولیة لهذه القوائم

،م وبـین مجلـس اإلدارةرجیین، وبیـنهین الـداخلیین والخـاالمـدققتـوفیر قنـاة اتـصال بینهـا وبـین .2 .مما یضمن تناسق المعلومات داخل المجلس

.ین الداخلیین والخارجیین المدققتنسیق العمل بین .3

.مساندة المدیرین على القیام بمسؤولیاتهم على أكمل وجه .4

:بعض األهداف األخرى ) 2006السویطي ، ( ویضیف .علیة العملیات التشغیلیة وكفاءة وفا، التحقق من كفاءة نظم إدارة المخاطر .5

وتــــصرفات األشــــخاص تتوافــــق مــــع األنظمــــة والقــــوانین ، التحقــــق مــــن أن العملیــــات المالیــــة .6 .المعمول بها

مـــن خـــالل اســـتخدام ، العمـــل علـــى حـــل القـــضایا واإلشـــكالیات التـــي تعـــود ألســـباب مختلفـــة .7 . في أعمال الشركة اللجنة كأداة تحقیق داخلیة مستقلة تناقش أیة حالة تذمر أو شكوى تؤثر

واجــــراء الحــــوار ، عــــن طریــــق توثیــــق العالقــــات، االهتمــــام بــــسمعة الــــشركة والحفــــاظ علیهــــا .8 .واالتصاالت مع جمیع األطراف ذات المصلحة فیها

53

مهام لجان التدقیق -8-3 Cadbury ،Treadwayلجنــة : أكـدت العدیـد مـن اللجـان المنبثقــة عـن المنظمـات المهنیـة

، McDonaldحـسن ( أن المهام الرئیسیة التي یجب أن تقوم بتأدیتها لجنـة التـدقیق مـایلي ، ب : )2001أحمد ، ( و)2009، الخـارجي وتحدیـد أتعابـه وعزلـه ، والنظـر فـي كافـة البنـود المـدققاالشتراك في اختیار تعیـین .1

.ارة المتعلقة بواجباته واستقالله، ومناقشة أي اختالف في وجهات النظر بینه وبین اإلد

ین الخـــارجیین فــــي األمـــور التــــي المــــدقق لتحدیـــد نطاقــــه ، ومناقـــشة التــــدقیقفحـــص برنـــامج .2 .تتطلب إیضاحات منهم

التحقـق مـن مـدى كفایـة نظـام الرقابـة الداخلیـة، ومتابعـة مـا تـم تـصحیحه مـن أوجـه القـصور .3 .في هذا النظام

.عاییر األداء الذي وضعته الشركة ومقارنته مع م) الخطة(فحص برنامج العمل .4

قبــل عرضـــها ) ، والقــوائم المالیــة المــدققتقریــر ( الــداخلي والخــارجي التــدقیقفحــص نتــائج .5 .على مجلس اإلدارة

السیاسات والقواعد المحاسبیة التي تستخدم في إعداد القوائم المالیة ، والتعـرف علـى مراجعة .6 .تأثیر التغیرات فیها على القوائم

. الداخلي التدقیقارة في اإلشراف على وظیفة االشتراك مع مجلس اإلد .7

.ین الداخلیین والخارجیین ، وبینهم وبین مجلس اإلدارة المدققتنسیق العمل بین .8

.ین الداخلیین والخارجیین المدققتقییم أداء اإلدارة المالیة و .9

.التدقیق الداخلي والخارجي ، ورفع كفاءة وفعالیة عملیة المدققتدعیم استقاللیة .10

خصائص لجان التدقیق -9-3

اهتمت واتفقت العدید من الهیئات العلمیة والمهنیة وبورصـات األوراق المالیـة فـي العدیـد مـن بلــدان العــالم علــى ضــرورة تحدیــد الخــصائص الواجــب توافرهــا فــي لجــان التــدقیق بالــشكل الــذي

دور اإلشــــرافي یـــؤدي إلـــى تعظـــیم المنفعـــة المتوقعــــة منهـــا، كـــي تـــساهم ایجابیــــا فـــي تحـــسین الـــوالرقــابي علــى الــشركات ، و لقــد اعتبــر العدیــد مــن البــاحثین أن هــذه الخــصائص هــي ضــوابط یجــب مراعاتهــا عنــد تــشكیل لجــان التــدقیق ، وكــذلك هــي مقومــات ومحــددات حتــى تكــون هــذه اللجــان أكثـــر فاعلیــة ، وفـــي هـــذا المجــال یتنـــاول الباحــث ابـــرز خـــصائص لجــان التـــدقیق علـــى

: النحو التالي

54

استقاللیة أعضاء لجان التدقیق-1-9-3تـدقیق ال لجنـة هیكـل فعالیـة محـددات كأحـد الجمیع علیه یتفق عاما امبدء االستقالل یكون یكاد

ى عل القدرة ذوي التنفیذیین غیر اإلدارة مجلس أعضاء من أغلبیة اللجنة تضم بأن ذلك یقضي و،، ویمثـل عنـصر هـام ) 2011محـروس ، ( رةاإلدا عـن مـستقل بـشكل والحكـم التقـدیر ممارسـة

ألعـــضاء اللجنـــة للقیـــام بإعمـــالهم الرقابیـــة ، حیـــث أن االســـتقالل یزیـــد مـــن القـــوة التـــي یمتلكهـــا األعـــضاء ویجعـــل لهـــم الیـــد الطـــولى علـــى اإلدارة ، وهـــذا یمكـــنهم مـــن أداء عملهـــم دون تـــأثیر،

خـاذ القـرارات بموضـوعیة وواقعیـة بمـدى قـدرتهم علـى ات" ویعرف استقالل أعضاء لجنة التـدقیق ــاآلخرین حتـــــى ولـــــو تعارضـــــت مـــــع رغبـــــات ومـــــصالح اإلدارة العلیـــــا للوحـــــدة دون أن یتـــــأثروا بـــ

، 2009حـسن، ( "االقتصادیة ، حیث یقاس استقاللهم بعدد المدیرین غیـر التنفیـذیین فـي اللجنـة ) .100ص

رى هیئـة األوراق المالیـة األمریكیـة ، أن یكـون أعـضاء لجنـة التـدقیق مـن غیـر المـدیرین كما وت .التنفیذیین بالشركة ، حیث إن ذلك یحقق االستقالل لألعضاء ویضمن حیادهم

المنبثقـة عـن مجمـع المحاسـبین القـانونیین األمریكـي فـي ) (Cohen كـوهینكما أوضحت لجنة مـن خــارج الــشركة ، تنفیــذیینق فــي مجلــس اإلدارة مـن غیــر ال، أن وجــود لجنــة تـدقی1978عـام

، بأنـه 1985ین الداخلیین بأمریكـا فـي عـام المدققیدعم استقاللیة اللجنة ، كذلك أوصى مجمع ، تنفیــذیینیلــزم علــى جمیــع الــشركات المــساهمة تــشكیل لجــان تــدقیق مكونــة مــن أعــضاء غیــر

).2003العطار، ( مهامها على أكمل وجه وتكون مسؤولیاتها مساعدة اإلدارة للقیام بأن یكون جمیـع أعـضاء لجنـة التـدقیق مـستقلین عـن إدارة ساربینز أوكسليكذلك یتطلب قانون

الشركة ، وان تشرف اللجنة على عملیات المحاسبة ،وعملیـات إعـداد التقـاریر المالیـة باإلضـافة ) .2009قراقیش ، ( إلى تدقیق القوائم المالیة

بــأن أعـضاء لجنــة التــدقیق ، Treadway (Commission(تقریـر لجنــة تریـدوي وصــى كمـا أ یجـــب أن تتكـــون فقـــط مـــن المـــدیرین المـــستقلین ، كمـــا ،فـــي جمیـــع الـــشركات المـــساهمة العامـــة

وأوصى معهد القـانون األمریكـي بـأن لجنـة التـدقیق یجـب أن تتكـون بـشكل خـاص مـن المـدیرین ین تـــم تـــوظیفهم ضـــمن العــامین الـــسابقین ، ویتـــضمن ذلـــك أو الــذ،غیــر المـــوظفین فـــي الـــشركة

علــى األقــل أغلبیــة األعــضاء الــذین لــیس لهــم عالقــة مهمــة مــع كبــار مــدیري الــشركة التنفیــذیین ) .2008أبومیالة ، (

إلــى االســتقاللیة بالمــدى الــذي تتكــون فیــه Smith) ( ســمیثوعلــى نفــس الــنمط أشــار تقریــرـــالتنفیـــذیین ، ففـــي تقرلجـــان التـــدقیق مـــن المـــدیرین غیـــر تـــم وضـــع (BRC)ر الـــشریط األزرقی

55

تعریــف محــدد لالســتقاللیة بالنــسبة لألعــضاء الــذین ینظمــون إلــى لجــان التــدقیق ، حیــث أوضــح أن أعــضاء لجنـــة التــدقیق یــتم اعتبـــارهم مــستقلین إذا لــم تكـــن هنــاك أي عالقــة بیـــنهم " التقریــر

أداء واجبــاتهم ، وحــددت التوصــیة األولــى فــي وبــین إدارة الــشركة مــن شــأنها التــأثیر علــیهم فــي علــى أن أعــضاء لجنــة التــدقیق یكونــون مــستقلین فــي الحــاالت (BRC)تقریــر الــشریط األزرق

) : 38، ص2008 ،ة أبو میال("التالیة .لها التابعة اتالشرك إحدى أو الشركة موظفي من تدقیقال لجنة عضو یكون ال أن .1

بخـالف لهـا التابعـة الـشركات إحـدى أو الـشركة مـن مالیـة مكافـأة أیـة علـى یحـصل ال أن .2 .اإلدارة مجلس في الخدمة مقابل علیها یحصل التي أةالمكاف

.لها التابعة الشركات إحدى أو الشركة داخل تنفیذیا موظفا أقاربه أحد یكون ال أن .3

أو الـشركة مـع ةتجاریـ عالقـات لهـا التـي الـشركات إحـدى في تنفیذیا مدیرا العضو یكون ال أن .4 .لها التابعة الشركات إحدى

- National Association of ) كمـا وتناولــت الجمعیــة الوطنیــة لتــداول األوراق المالیــة

Securities Dealers – NASD) ، عـن طریـق عرضـها للـسمات التـي تبـین ظهـور عـدم ) : 2010سمرة ،( استقالل عضو لجنة التدقیق إذا توافرت احد الشروط التالیة

إذا كـــان موظفـــا لـــدى الـــشركة التـــي یعمـــل عـــضوا بلجنـــة التـــدقیق فیهـــا أو إحـــدى الـــشركات .1 .الثالث السابقة التابعة لها في السنة المالیة أو السنوات

لهـا التابعـة الـشركات إحـدى أو فیهـا تـدقیق لجنـة عـضو هـو التـي الـشركة مـن تعویـضا قبل إذا .2 لكونـه المـستلم التعـویض سـتثناءاب الـسابقة، المالیـة السنة خالل أمریكي دوالر ألف60 على یزید

.االختیاریة غیر التعویضات أو التقاعد نظام من أو إدارة مجلس عضو

الـشركات إحـدى أو الـشركة لـدى تنفیـذي كمـدیر موظفـا المباشـرین العائلـة أفـراد أحـد كـان إذا .3 .لها التابعة

المنـشآت، ألحـد تنفیـذیا را مـدی یكـونأن أو المـسیطرین األسـهم حملـة مـن أو شـریكا، كان إذا .4

5 % على تزید مبالغ دفع أو باستالم تدقیق ال لجنةب اعضو التي یعمل فیها الشركة قامت والتي

خـالل أكثـر أیهمـا (أمریكـي دوالر ألـف 200 أو الـسنة تلـكب ات الخاصـةدرااإلیـ إجمـالي مـن

.)السابقة الثالث السنواتـــــــــة االســـــــــترالیة العـــــــــضو المـــــــــستقل ـــــــــة االســـــــــتثمار والخـــــــــدمات المالی كمـــــــــا وصـــــــــفت جمعی

:( Hamilton, 2003 , P.20)بمایلي .لشركة أو یرتبط بعالقة قویة معهم لیس من المساهمین الذین لهم تأثیر هام في ا .1

56

لــــم یكـــــن خـــــالل الــــسنوات الـــــثالث الماضـــــیة فــــي وظیفـــــة تنفیذیـــــة فــــي الـــــشركة أو أي مـــــن .2 .مجموعاتها

.لم یكن خالل السنوات الثالث الماضیة مستشارا رئیسیا أو مهنیا للشركة .3

أو غیـر مباشـرة القـات مباشـرة لیس مـن المـوردین أو العمـالء الرئیـسیین للـشركة أو یـرتبط بع .4 .معهم

.لیس له عالقة تعاقدیة هامة مع الشركة أو مع أي عضو في المجموعة التي تنتمي إلیها .5

لــیس لــه مــدة خدمــة طویلــة فــي مجلــس اإلدارة یكــون لهــا تــأثیر واضــح فــي قــدرة األعــضاء .6 .اآلخرین على األداء ، مما یؤثر سلبا في تحقیق مصالح الشركة

لح تؤثر فیـه كعـضو مـستقل أو تـؤثر فـي قدرتـه علـى العمـل بـشكل لیس له عالقات أو مصا .7 .أفضل للحفاظ على مصالح الشركة

عــضویة لجــان التــدقیق وفــي الواقــع العملــي یوجــد هنــاك شــبه اتفــاق علــى ضــرورة أن تقتــصرعلى األعضاء غیر التنفیـذیین ،وذلـك لمـا لهـم مـن اسـتقاللیة عـن إدارة الـشركة ، حیـث أظهـرت

دراسات أن مقدرة أعضاء مجلس اإلدارة في الرقابة على إدارة الـشركة تتـأثر بدرجـة العدید من ال ) .2006سلیمان ،( كبیرة على درجة االستقاللیة المتوافرة في هؤالء األعضاء

وهناك العدید من الدراسـات التـي أكـدت علـى أهمیـة االسـتقاللیة بالنـسبة ألعـضاء لجنـة التـدقیق إلـى أن الـشركات التـي ) Mcmullen and Raghunandan , 1996(، حیـث أشـارت دراسـة

لدیها مشكالت في القوائم المالیة هي تلك الشركات التي یتكون أعضاء لجـان التـدقیق فیهـا مـن حیـث وجـد عالقـة (Wright , 1996)األعضاء التنفیذیین فقط ، وكذلك الدراسة التـي قـام بهـا

ین المــــستقلین داخــــل لجــــان عــــضاء غیــــر التنفیــــذیمباشــــرة بــــین جــــودة القــــوائم المالیــــة ونــــسبة األ .التدقیق

یة فقــد تطابقــت النــصوص لــسطین المــصارف الفأمــا فیمــا یتعلــق باســتقاللیة لجــان التــدقیق فــيتعلیمــات فقـد نـصت الـواردة فـي التـشریعات الفلـسطینیة تمامـا مـع القـوانین والتـشریعات األجنبیـة،

علـــى كــل مـــصرف مــرخص أن یعـــین لجنـــة جـــب ، بأنــه یتو م2008لعـــام ) 4(ســلطة النقـــد رقــمكـون غالبیـة األعـضاء مـن غیـر المـوظفین یتدقیق من بـین أعـضاء مجلـس إدارتـه، ویـشترط أن

لحوكمـة الفـضلى والممارسـات دلیــل القواعـد ، وكــذلك فقـد اشـترط والمـسؤولین فـي المـصرف

داخـل فیذیـةتن أعمـال بأیـة أعـضاء لجنـة التـدقیقتكلیـف عـدم ب)2009(فلـسطین المـصارف فـي

أعمـال طبیعـة مـع تتوافـق التـي والمهـارات المـؤهالت والخبـرات لدیهم یتوفر أن ویجب المصرف،

.اللجنة ومهام

57

أنـــه یمكـــن تعزیـــز اســـتقاللیة أعـــضاء لجـــان التـــدقیق مـــن خـــالل قیـــام یـــرى الباحـــثا ومـــن هنـــس اإلدارة مجلــس اإلدارة بانتخــاب أعــضاء لجنــة التــدقیق ، وان تتكــون اللجنــة مــن أعــضاء مجلــ

غیــر التنفیــذیین ، وعــدم تلقــي عــضو لجنــة التــدقیق مكافــآت مــن الــشركة بخــالف مكافــأة عــضو مجلس اإلدارة ، وكذلك عـدم وجـود صـلة قرابـة مباشـرة بـین عـضو لجنـة التـدقیق وأحـد المـدیرین التنفیذیین ، وعدم وجود تأثیر مباشر لعضو لجنـة التـدقیق علـى المـدیرین التنفیـذیین فـي الـشركة

.، وامتالك لجنة التدقیق لموازنة مالیة خاصة بها

لجان التدقیق)حجم(عدد أعضاء -2-9-3 مـن تـدقیقال لجنـة أعـضاء عـدد نقـص یعتبـر حیـث هاأعـضاء بعـدد التدقیقلجنةتتأثر فعالیة

تـدقیقال لجنـة فـي األعـضاء المـدیرین عـدد تحدیـد ویعتمـد . تهافعالی ىعل سلبیا تؤثر التي األمور

: )2011محروس ،( ىعل كبیر حد ىإل

الشركة حجم.

اإلدارة مجلس حجم.

بالشركة التدقیقو المحاسبة أعمال تعقد ىمد.

الشركة إدارة بمجلس الخارجیین األعضاء توافر ىمد.

تحدیـد عـدد أعــضاء لجنـة التـدقیق بحیـث یكفـي هــذا العـدد لتحقیـق مـزیج مــن مـن الـضروري فجنــة مـن تحقیــق أهـدافها ، مـع مراعــاة عـدم زیــادة عـدد أعــضاء الخبـرات والقـدرات التــي تمكـن الل

اللجنة بصورة قد تمنع من اتخاذ القرارات بـصورة سـریعة وفعالـة ، وعـدم انخفـاض عـدد أعـضاء ).2006/2007علي و شحاته ،( اللجنة بصورة تحد من أداءها ألعمالها بكفاءة وفعالیة

یق متفــق مــع المــسؤولیات الواجــب القیــام ففــي جمیــع الــشركات یجــب أن یكــون حجــم لجنــة التــدقبها وطبیعة ظروف الشركة ، والجدیر بالذكر أن حجم اللجنـة یجـب أن یكـون كبیـر لكـي یـشمل العدیـد مـن الخبـرات ووجهـات النظــر المتمثلـة فـي أعـضاءه ولكــن بـشرط أن ال یـؤثر هـذا الحجــم

.)2009سعید ،( على أداء اللجنة سـبعة أو خمـسة أو ثالثـة مـن تكـونت مـا عـادة هـاأن دقیقتـال لجنـة تـشكیل ممارسـات وتـشیر

وكنـدا وأسـترالیا المتحـدة والمملكـة األمریكیـة المتحـدة الوالیـات فـي الحـال هـو كمـا أعـضاء ).2011محروس،(

ىعل أعضاء ثالثة من تدقیقال لجان تكوین یتم بأن (Cadbury) كادبوريلجنة أوصت ولقد وبورصـة نیویـورك لـألوراق مـن كـل قامـت كمـا .بالـشركة التنفیـذیین غیـر المـدیرین مـن األقـل

58

، والجمعیـــــــة الوطنیـــــــة للتعامـــــــل بـــــــاألوراق المالیـــــــة األمریكیـــــــة ) NYSE(المالیـــــــة األمریكیـــــــة ) NASDA (األوراق هیئـة طلـب ىعلـ ابنـاء تـدقیقال بلجـان الخاصـة بهمـا القیـد قواعـد بتعـدیل

ىعلـ الجدیـدة القواعـد احتـوت حیـث ،تـدقیق ال لجـان فعالیـة لتحـسین) SEC(األمریكیـة یـةالمال أعـضاء ثالثـة عـن بلجنـة التـدقیق المـدیرین عـدد یقـل الى أن علـ تحـافظ بـأن الـشركات مطالبـة

( Klein , 2002).مستقلین أن تتكــون لجنــة التــدقیق مــن ثالثــة أعــضاء ) SEC(هیئــة األوراق المالیــة األمریكیــة تــشترط و

عــدد أعـضاء لجنــة التـدقیق أكثــر كلمــا كانـت فعالیــة اللجنـة فــي مراقبــة علـى األقــل ، فكلمـا كــان واعـــداد التقـــاریر المالیـــة أفـــضل ، وســـیكون هنـــاك فرصـــة أكبـــر لكـــي تتـــضمن اللجنـــة أعـــضاء

قـراقیش (بخبرات مختلفة النجاز مراقبة عملیـة إعـداد التقـاریر المالیـة بدقـة أكثـر وبـشكل أعمـق ،2009. (

ثالثـة عـن تـدقیقال لجنـة أعـضاء عـدد یقـل ن الأ ىعلـ عالمیـا تفاقـاا هنـاك أن القـول ویمكـن تــدقیقال للجــان عــالمي مــسح بــإجراء قامــت التــي الدراســات إحــدى ففــي أعــضاء،

(KPMG, 2007) حیـث وأفریقیـا سـیاآو بـاووأور تینیاألمـریك دول مـن العدیـد المـسح تنـاول ، فـي أعـضاء أربعـة أو ثالثـة مـن التـدقیق فیهـا لجـان تكـونت الـدول یـعجم أن إلـىالدراسة توصلت

.أفریقیا جنوب هي أعضاء خمسة یبلغ متوسط تملك التي الوحیدة والدولة ،المتوسط

إلى االسـتنتاج بـأن كبـر حجـم لجـان التـدقیق یفیـد فـي ) (Lindsell ,1992و خلصت دراسة علـــى الـــشركة ، وتعـــدد وجهـــات النظـــر ، ولكـــن إثرائهـــا بـــالخبرات والتجـــارب التـــي تعـــود بالفائـــدة

.صغر حجمها قد یؤدي إلى فعالیة اتخاذ القرار وبسرعة وكفاءة عالیة وفــي هــذا الــشأن اهتمــت العدیــد مــن الهیئــات والمــؤتمرات العلمیــة بإصــدار توصــیات خاصــة

یكـون بتحدید الحجم األمثل لعدد أعضاء لجنة التـدقیق ، وهـذا وقـد أسـفرت هـذه التوصـیات بـان حجـــم اللجنــــة هــــو ثالثــــة أعـــضاء مــــن أعــــضاء مجلــــس اإلدارة غیـــر التنفیــــذیین وذلــــك لــــضمان اســتقاللیة اللجنـــة ، وهنـــاك العدیـــد مـــن الدراســـات فـــي المملكـــة المتحـــدة والوالیـــات المتحـــدة التـــي ـــة إلیهـــا ، حیـــث اهتمـــت بتحدیـــد حجـــم لجنـــة التـــدقیق وقـــدرتها علـــى الوفـــاء بالمـــسؤولیات الموكل

جها أهمیة التوازن بین عدد أعضاء اللجنة وبین كمیة ونوعیة المهـام التـي تقـوم بهـا أظهرت نتائاللجنة، والتي قد تختلف من شـركة ألخـرى ومـن قطـاع أعمـال آلخـر، حیـث نجـد أن مـسؤولیات

تتمیــز بالحــساسیة والتنــوع بالــشكل مــصارفوكمیــة األعمــال التــي تقــوم بهــا اللجنــة فــي قطــاع ال ).2006سلیمان ، (م اللجنة الذي یتطلب زیادة حج

دلیل القواعدیة ، فقد نص لسطین المصارف الف لجان التدقیق فيحجمأما فیما یتعلق ب

59

لجنـة تتكـون ، على ضرورة أن )2009(فلسطین المصارف في لحوكمة الفضلى والممارسات ، وهـذا یتطـابق مـع النـصوص والتـشریعات األقـل علـى آخـرین وعـضوین رئـیس مـن التـدقیق

.هنیة الدولیة الم

: أعضاء لجان التدقیق مؤهالت -3-9-3 ، جدیـدة صـناعات وظهـور الـشركات، مـال رأس هیاكل وتعقد الحالیة، المالیة األدوات تعقد إن

وجـود أهمیـة توضـح، معـا كلهـا المالیـة اإلبـالغ ومعـاییر الدولیـة المحاسـبة معـاییر نحـو والتوجـه بحیـث ، الكافیـة العملیـة الخبـرة ویمتلكـون ، مناسـبا لمیـاع تـأهیال مـؤهلین التـدقیق لجنـة أعـضاء

) .2012أبوالهیجا و الحایك ، ( المالیة القوائم وفهم قراءة على القدرة لدیهم یكونویعـد تواجــد خاصــیة الخبــرة فـي الجوانــب المحاســبیة والمالیــة شـرطا لنجــاح لجــان التــدقیق فــي

نها تخفـــیض احتمــاالت حـــدوث مـــشكالت فـــي أداء المهــام الملقـــاة علـــى عاتقهـــا ، حیــث مـــن شـــأ الخـارجي فـي حالـة وقـوع خالفـات مـع اإلدارة التنفیذیـة ،وتحقیـق المـدققالتقریـر المـالي، وتـدعیم

، ویترتـب علـى عـدم تـوافر ( Abbott, et. al. , 2002)ین الـداخلیین المـدققالتواصـل مـع التقــاریر تــدقیقبعــة عملیــة إعــداد والخبـرة المحاســبیة والمالیــة عــدم مقــدرة لجــان التـدقیق علــى متا

للخبـــرة یمكـــن مراعاتهـــا عنـــد تـــشكیل ن الـــداخلي ، وهـــذا ویوجـــد مـــستویاالتـــدقیقالمالیـــة وتقـــاریر أعضاء لجان التدقیق الـذین یـستطیعون قـراءة وفهـم األولیشمل المستوى حیث لجان التدقیق ،

وهـم الـذین سـبق لهـم العمـل فـي يثـانالقوائم المالیة األساسیة ، ویـصنف الخبـراء فـي المـستوى المجـــال المحاســـبة أو التمویـــل أو مـــن ســـبق لهـــم الحـــصول علـــى شـــهادة دراســـیة فـــي المحاســـبة

) .2005الدیسطي ، (وتتطلــب العدیــد مــن الهیئــات العلمیــة والعملیــة أن یكــون هنــاك عــضوا واحــدا علــى األقــل مــن

قــصود بــالخبیر المــالي حــسب قــانون أعــضاء لجنــة التــدقیق مــن ذوي الخبــرة المالیــة ، ویعنــي الم علــى أنــه حــصل علــى تعلــیم مــالي علــى مــستوى عــال (Sarbanes-Oxley) ســاربینز وكــسلي

كمراجــع حــسابات أو عمــل وتتــوافر فیــه الخبــرة كمحاســب قــانوني مــرخص لــه مزاولــة المهنــة أو شــاهین ( مـسؤول عـن اإلدارة المالیـة أو المراقـب المـالي المــسؤول عـن العمـل المحاسـبي لـشركة

).390 ، ص2012، الخـصائص التــي 407 فـي الفقـرة (Sarbanes-Oxley)وكـسلياسـاربینز وقـد أوضـح قـانون

یجـــب توافرهـــا فـــي الـــشخص الـــذي یمكـــن وصـــفه بأنـــه خبیـــر محاســـبي یعـــین كعـــضو فـــي لجنـــة :التدقیق وهي كما یلي

60

.القدرة على فهم وتطبیق المبادئ المحاسبیة المقبولة عموما .1

. وتحلیل وتقییم القوائم المالیة تدقیقفي الخبرة .2

.الفهم الواضح إلجراءات الرقابة الداخلیة وعملیات التقریر المالي .3

.فهم لوظائف لجنة التدقیق .4

، أن 1999 سـنة (BRC)إن إحدى التوصیات العـشر التـي أصـدرتها لجنـة الـشریط األزرق نیــة فهـم المعلومـات المحاســبیة ، وأن یكـون كـل أعـضاء لجــان التـدقیق لـدیهم حــد أدنـى مـن إمكا

).2004صلیب ،(یكون عضوا واحدا على األقل لدیه خبرة مالیة

وطالبــت بورصــة نیویــورك لــألوراق المالیــة بــضرورة أن یكــون لــدى كــل وحــدة اقتــصادیة لجنــة تدقیق، تتكون من ثالثة أعضاء على األقل ، یجب أن یمتلكـوا المعرفـة المحاسـبیة التـي تـؤهلهم

الخـــارجي ، فقـــد المـــدققرفـــة وتفـــسیر التغیـــرات أو األحكـــام التـــي تـــصدرها اإلدارة التنفیذیـــة ولمع بوجــود عالقــة ایجابیــة بــین المعرفــة (Kalbers And Fogarty ,1993)توصــلت دراســة

المــــدققوالخبـــرة وجــــودة التقــــاریر المالیــــة ، ویوجـــد أیــــضا عالقــــة بــــین المعرفـــة والخبــــرة وتغییــــر أن الوحــدات االقتــصادیة التــي تعــاني مــن مـــشاكل (Dozoort ,2003)الخــارجي ، وأوضــح

مالیــة هــي تلــك الوحــدات التــي ال یوجــد بــین أعــضاء لجنــة تــدقیقها خبیــر محاســبي ، وان عــدم الخـارجي والـداخلي أثنـاء قیـامهم المـدققوجود خبیر یزید مـن الـصعوبات والمـشاكل التـي تواجـه

).2009حسن ، (بمهامهم المعهــد األمریكــيهمیــة بــضرورة تــوافر خبیــر فــي لجنــة التــدقیق ، فقــد قــدم ونتیجــة لهــذه األ

تقریــرا عــن أتعابـــه واالســتعانة بــالخبراء فـــي لجنــة التـــدقیق ، (AICPA)القـــانونیین للمحاســبین ).2010سمرة ، (والذي قدمته لجنة التدقیق بهذا المجمع

یة ، لــسطین المــصارف الفق فــي لجـان التــدقیتــوافر الخبـرة المالیــة فــي أعــضاء یخــصأمـا فیمــا علـى "، )2009(فلـسطین المـصارف فـي لحوكمـة الفـضلى والممارسـات دلیـل القواعـد فقـد نـص مـع تتوافـق التـي والمهـارات المـؤهالت والخبـرات یكـون لـدى أعـضاء لجنـة التـدقیق أنضـرورة

"اللجنة ومهام أعمال طبیعةیة تمثــل الركیــزة الرئیــسیة ألداء الــدور وممــا ســبق یــرى الباحــث بــان الخبــرة والمعرفــة المحاســب

. الرقابي ألعضاء لجنة التدقیق بفعالیة ومن ثم التأكد من صحة وسالمة القوائم المالیة

61

لجان التدقیقعدد مرات اجتماع أعضاء -4-9-3المتعلقـــــة بلجـــــان التـــــدقیق واجتماعاتهـــــا ، تحدیـــــد عـــــدد مـــــرات تناولـــــت اإلصـــــدارات المهنیـــــة

العــام ، حیـث بینــت أن یـتم االجتمــاع مـرة كـل ثالثــة أشـهر علــى األقـل ، حیــث االجتمـاع خـاللیعكس عدد مرات االجتماعات التي تعقدها لجنة التدقیق مدى نشاط لجنة التـدقیق ، ویعـد عـدد

مرات االجتماع عنصرا هاما في فاعلیة اللجنة أو دورها الرقابي ) . 2009حسن ، ( الـذي والـزمن اجتماعاتهـا مـرات عـدد لنفـسها رتقـر أن تـدقیق لجنـة كـل علـى ویجـبكمـا

فـي المواعیـد بمـسئولیاتها بـشكل مالئـمللوفـاء ضـروري أنـه تعتقـد لمـا وفقـا اجتمـاع كـل سیستغرقه القـوائم إعـداد مـن االنتهـاء مـع لتتوافـق اللجنـة اجتماعـات مواعیـد وضـع یـتم مـا وكثیـرا ،المطلوبـة

السـتعراض االجتمـاع قبـل الكـافي الوقـت اللجنـة عـضو اءإعطـ مـع ،والـسنویةمرحلیـة ال المالیـة

ورئاسـة األعمـال جـدول وضـع اللجنـة رئـیس ویتـولى المالیـة، القـوائم تتـضمنها التـي المعلومـات

لكـل عـضو بحیــث الالزمـةالمعلومــات تـوفیركمـا یكـون مـسئوال عــن التأكـد مـن االجتماعـات، ).2005سلطان ، ( یشارك بفاعلیة في االجتماع

قد لجنة التدقیق اجتماعات كافیة للقیـام بـدورها و أداء مـسؤولیاتها بحیـث یقتـصر حـضور وتعــــة فــــي دعــــوة مــــن ترغــــب فــــي االجتماعــــات علــــى رئــــیس اللجنــــة وأعــــضائها ، ومــــع حــــق اللجنحضورهم بعقد اجتماع خاص أو حضور مناقشة بند معین من أجندة االجتمـاع ، ویمكـن دعـوة

لي أو أي مــن المــسؤولین اآلخــرین ، علــى أن یعطــي االجتمــاع المــدقق الــداخلي و المــدیر المــاالوقت الكافي النجاز المهام المحددة ، كمـا یجـب أن تجتمـع اللجنـة مـع المـدقق الخـارجي بـدون حــضور اإلدارة لمــرة واحــدة علــى األقـــل ســنویا ، واجتمــاع آخــر مـــع المــدقق الــداخلي مــن اجـــل

).2006السویطي ، ( ق مناقشة أیة مسائل تبرز أثناء عملیة التدقیوقـــد طالبـــت هیئـــة األوراق المالیـــة األمریكیـــة مـــن الوحـــدات االقتـــصادیة المـــسجلة لـــدیها بـــأن تحـــدد عـــدد االجتماعـــات الدوریـــة التـــي تعقـــدها خـــالل العـــام ، وأوصـــت اللجنـــة القومیـــة لمـــدیري

یا ، كمــا الوحـدات االقتــصادیة بأنــه یجــب علــى لجنــة التــدقیق أن تجتمــع بمعــدل أربــع مــرات ســنووأوضـــحت اللجنـــة القومیـــة للخـــداع فـــي التقریـــر المـــالي فـــي توصـــیاتها بـــضرورة وجـــود اتـــصال

الخـارجي وهــذا یكـون عــن طریــق االجتماعـات الدوریــة وذلــك المــدققمباشـر بــین لجنـة التــدقیق و والقیـــود التـــي تفرضـــها اإلدارة التنفیذیـــة علـــى التـــدقیق القـــضایا الخاصـــة بمهـــام تـــدقیقلمناقـــشة و

ــــدقیقاق نطــــ ــــشریط األزرق الت ــــة ال ــــه یجــــب(BRC) ، كمــــا وأوصــــت لجن أن تجتمــــع لجنــــة بأنـــداخلي المـــدقق الخـــارجي والمـــدققالتـــدقیق أربـــع مـــرات ســـنویا مـــع كـــل مـــن اإلدارة التنفیذیـــة و ال

62

بصورة منفصلة، حتى تتسم المناقشة بالصراحة والشفافیة فـي التقریـر عـن أي تجـاوزات أو قیـود ) .2009حسن ، (

تـدقیقال لجنـة الجتماعـات المناسـب العـدد بـأن (Smith ) تقریـر أوصـى بریطانیـا فقـد يفـو

الوالیـات فـي (Tredway) لجنة أوصت حین في مرات، ثالث عن قل یال أن یجب العام خالل

كـل حـضور ضـرورة مراعـاة مـع سـنوي، ربـع أسـاس علـى االجتمـاع یكـون بـأن األمریكیـة المتحدة

الـداخلي، حتـى یمكـن مناقـشتهما فـي المـشاكل التـي التـدقیقس قـسم رئـیو الخـارجي المـدقق مـن واألخطــاء التــي تــم اكتــشافها وعالقتهــا بــإدارة التــدقیقیواجههــا كــل منهمــا فیمــا یخــص إجــراءات

لجنـة الجتماعـات كبیـرا اهتمامـا Smith) (تقریـر ىأعطـ ولقـد، ) 2006سـلیمان ، (الـشركة

التي الضوابط من العدید في ذلك وتجلي ،التدقیق نةلج فعالیة زیادة في منه رغبة ،التدقیق :)2011محروس ، ( یلي ما التقریر ذكر فلقد اللجنة، اجتماعات تحكم والتي التقریر بها أوصي

اللجنـة، اجتماعـات وتوقیـت تكـرار یقـرر أن الـشركة سـكرتیر مـع بالتـشاور تدقیقال لجنة لرئیس .1 تقـل أال بحیـث ،تـدقیق ال لجنـة عـاتق ىعلـ الملقـاة تالمـسئولیا واالجتماعـات تلـك تالءمتـ بحیـث

التقـاریر إعـداد تـواریخ مـع االجتماعـات تلـك تتـزامن أن بجـوی الـسنة، فـي اجتماعـات ثالثـة عـن

.ینالمدقق وتقاریر المالیة

للجنـة ویحـق اللجنـة، وأعـضاء اللجنـة لـرئیس إال لتـدقیقا لجنـة اجتماعـات حـضور یحـق ال .2 معـین، أعمـال لجـدول خـاص وبـشكل معـین الجتمـاع أعـضائها یـرغ حـضور تقـرر أن تـدقیقال

ر المـدی تـدعو سـوف وكـذلك للحـضور الخـارجي المدقق بدعوة تقوم سوف تدقیقال لجنة ألن وذلك .للحضور آخرین دعوة یتم وقد المالي

مناقـشاتها واتمـام بتعهداتها الوفاء من تتمكن حتىتدقیق، ال للجنة الكافي الوقت یتاح أن یجب .3دقیق تـال لجنـة اجتماعـات بـین فاصـلة كافیـة فتـرة هنـاك تكـون أن یجـب كمـا كامـل، شكلبـ

ة أیـ عـن اإلدارة مجلـس ىإلـ مالئـم بـشكل التقریـر توصـیل یتـاح حتـى اإلدارة مجلـس واجتماعـات .تدقیقال لجنة أعمال عن تظهر نتائج

حـضور بـدون جیینالخـار ینالمـدققو الـداخلیین ینالمـدققب تجتمـع أن تـدقیق،ال لجنـة ىعلـ یجب .4 .التدقیق عن تنشأ التي القضایا لمناقشة ،سنویا واحدة مرة األقل ىعل یكون و ،اإلدارة

لـذلك ،كافیـة تكـون ال قـد ولكنهـا تـدقیق،ال لجـان عمـل قلـب هـي الرسـمیة االجتماعـات تعتبـر .5

األخـرى األطـراف مـع مـستمر اتـصال ىعلـ اللجنـة وأعـضاء تـدقیقال لجنـة رئـیس یكـون أن ینبغـي المـالير والمـدی التنفیذیـة اإلدارة ورئـیس اإلدارة مجلـس رئـیس مثـل الشركات حوكمة في المشاركة

.الداخلي التدقیق ومسؤولالخارجیین ینالمدقق وممثل

63

غیاب في وذلك والخارجیین الداخلیین ینالمدققو تدقیقال لجان بین اجتماعات ترتیب ىیراع .6

.اإلدارة وبین ینهمب عالقة قضایا أي لمناقشة اإلدارة یجب إعداد جدول الجتماعات لجنة التـدقیق بـصورة منتظمـة ، وفـي المتوسـط لسیاقا هذا وفي

ال تقل هذه االجتماعات عن ثـالث أو أربـع اجتماعـات فـي العـام ، وتتمثـل اجتماعـات أنیجب ) :2010هاشم ، (التالي النحو لجنة التدقیق على

.للمساهمین العامة لجمعیةا انعقاد بعد ویكون جنةالل أعمال لتخطیط یخصص اجتماع .1

انعقـاد قبـل ویكون السنویة، المالیة والقوائم الخارجي المدقق أعمال لمناقشة یخصص اجتماع .2 .اإلدارة مجلس اجتماع

تنفیـذ ومتابعـة المالیـة، القـوائم مـشاكل لفحـص ،منـه متـأخر وقـت فـي أو العـام خـالل اجتمـاع .3 .والخارجي يالداخل المدقق مالحظات

للمساهمین العامة لجمعیة السنوي لالجتماع لإلعداد یخصص اجتماع .4ــــسنويجتمــــاعاالعــــدد مــــرات یخــــصأمــــا فیمــــا ــــدقیق فــــيعــــضاءأل ال المــــصارف لجــــان الت

فلــسطین المــصارف فــي لحوكمـة الفـضلى والممارسـات دلیــل القواعــد فقــد نـص یة ،لـسطینالف الحاجـة وفق اجتماعاتها بحضور تسمح وقد یا،شهر اللجنة تجتمع أن على ضرورة"، )2009(

كمـا الخـارجي، والمـدقق الـداخلي التـدقیق ومـدیر الرئیسیین والمسئولین التنفیذیة اإلدارة من لكل توثـق أن اللجنة على، و اإلدارة حضور دون الخارجیین المدققینباالجتماع مع اللجنة تقوم قد

."نشاطاتها لجمیع إضافة مناقشتها تمت لتيا األمور كل تشمل بحیث ،اجتماعاتها محاضر الشركةألسهم لجان التدقیقملكیة أعضاء -5-9-3

ال یوجــد قـــانون أو تــشریع یمنـــع أو یحــد مـــن ملكیـــة أعــضاء لجنـــة التــدقیق ألســـهم الـــشركة ، اشــترط أن یكـون أعــضاء (Sarbanes-Oxley Act) قــانون سـاربینز وكـسلي وعنـد صـدور

، ولـم یعـرف القـانون معنـى مـصطلح (Unaffiliated)بطین بالـشركة لجـان التـدقیق غیـر مـرت(Affiliated) ـــــصادیة أو ـــــذین لـــــدیهم عالقـــــة اقت ـــــأنهم األشـــــخاص ال ، حیـــــث عرفـــــه البـــــاحثون ب

بورصــة شخــصیة بالمنــشأة وادارتهــا ، ولــم یتعــرض لقــضیة امــتالك األســهم بــصفة خاصــة ، أمــا ترحــت انــه ال یكــون هنــاك عالقــات مــؤثرة بــین اق) NYSE(نیویــورك لــألوراق المالیــة األمریكیــة

أعضاء لجنة التدقیق والمنشأة ، ولم تذكر ملكیة األسهم بصفة خاصـة ، بـل بـالعكس أوضـحت انـــه ال تعتبـــر ملكیـــة أســـهم الـــشركة فـــي حـــد ذاتهـــا خـــرق لـــشروط عـــضویة لجنـــة التـــدقیق ، أمـــا

فكانــت أكثــر تحدیــدا ، حیــث )NASD (الجمعیــة الوطنیــة للتعامــل بــاألوراق المالیــة األمریكیــة

64

مـــن أســـهم الـــشركة یعتبـــر خرقـــا % 20أوضـــحت أن امـــتالك عـــضو لجنـــة التـــدقیق ألكثـــر مـــن ) .2004صلیب ، ( لالستقاللیة

إلـى أن فرصـة التـضلیل (Beasley , 1996 )أشارت بعض الدراسات ، ومنهـا دراسـة وقد ألعـضاء لجـان التـدقیق الخـارجیین والغش في القوائم المالیة تقل كلما كانت نسبة ملكیة األسهم

أعلــى ، وقــد یعــود هــذا إلــى أن ملكیــة األســهم لألعــضاء الخــارجیین تعطــیهم دافــع قــوي لمراقبــة إلى أن الفائدة المالیة من ملكیة أعـضاء لجنـة التـدقیق (Wright ,1996)اإلدارة ، بینما یشیر

إلـى وجـود عالقـة سـلبیة ألسهم الشركة من الممكن أن تضعف مـن اسـتقاللیتهم ، حیـث توصـلقـــراقیش ، ( بـــین ملكیـــة األعـــضاء ألســـهم الـــشركة ومـــستوى تقـــدیرات اإلفـــصاح ، وقـــد توصـــل

تـؤدي إلـى الـشركة ألسـهم التـدقیق لجنـة أعـضاء ملكیـة إلـى أن زیـادةفـي دراسـته،) 2009 .األرباح جودة تخفیض

ــــة إلــــى أن نــــسبة ملكیــــة أ) 2011حمــــدان و مــــشتهى ، ( كمــــا توصــــلت دراســــة عــــضاء لجنالتـــدقیق فـــي أســـهم الـــشركة یـــرتبط ارتباطـــا ســـلبیا بـــرأي مـــدقق الحـــسابات ، فكلمـــا ارتفعـــت نـــسبة

. زاد احتمال استالم الشركة لتقریر متحفظ الملكیة لدیهم المــصارف لجــان التــدقیق فــينــسبة األســهم التــي یمكــن أن یمتلكهــا أعــضاء یخــصأمــا فیمــا

یتطـــابق مـــع هـــذا و علـــى تحدیـــد نـــسبة معینـــة ، ة النقـــدتعلیمـــات ســـلط ، فلـــم تـــنص یةلـــسطینالف لجــان أعــضاءأن یمتلــك یجــب ال ، ویــرى الباحــث انــه النــصوص والتــشریعات المهنیــة الدولیــة

حتـى ال یكـون %10 تتعـدى لنسبة كبیرة من أسـهم المـصرفالتدقیق في المصارف الفلسطینیة .شخصیة بما یحقق مصالحهم الاألطراف تأثیر كبیر على جمیع لهم

آلیات عمل لجان التدقیق -10-3

التنفیذیـة اإلجـراءات یبـین مكتـوب عمـل دلیل أو نظام على التدقیق لجنة عمل یرتكز أن یجب

, Bromilow and Berlin) بـین فقـد لمهامها، تنفیذها عند بها االلتزام اللجنة على یجب التي

أعمالهـا تأدیـة فـي التـدقیق لجـان علیهـا ترتكـز أن یجـب التـي األساسـیة العناصـر، (2005

:األتي النحو على وهي وكفاءة، بفاعلیة ومهامها

تحـت تقـع التـي األعمـال فیهـا تنـاقش ، الـسنة خـالل الجتماعاتهـا عمـل خطـة لـدیها یكـون أن .1

.مسؤولیاتها

موعـد قبـل اللجنـة أعـضاء علـى یـوزع مكتـوب أعمـال جـدول اجتمـاع كـل فـي لـدیها یكـون أن .2 .سنویا أربعة عن اجتماعاتها عدد یقل ال أن بویج االجتماع،

65

علـى الجلسة عقد من أیام عشرة قبل األعمال جدول على المدرجة المواد ملخصات توزع أن .3

.علیها مالحظاتهم وتسجیل لدراستها الكافي الوقت إلعطائهم أعضاء اللجنة

المتعلقـة التـدقیق لجنـة اجتمـاع فـي والخـارجیین الـداخلیین المـدققین مـن كـل مـشاركة تـتم أن .4

.المالیة بالقوائم

ذات القضایا بحث عند والداخلي الخارجي المدقق من كل مع خاصة لقاءات هناك تكون أن .5

.بأعمالهم الصلة

مـع منفـصل بـشكل لقـاءات یجـري بحیـث االجتماعـات قبـل فعـال دور اللجنة لرئیس یكون أن .6

اجتمـاع قبـل معهـم الـصلة ذات القـضایا اقـشةلمن المـالي والمـدیر والخـارجیین الـداخلیین المـدققین

.المدرجة القضایا في وعمق أكثر فهم لدیة لیكون التدقیق لجنة

بحیـث وفعالـة واقعیـة األعمـال جـدول علـى المدرجـة القـضایا فـي جنـةلال مناقـشات تكـون أن .7

المدرجـة القـضایا تنـاقش وأن االجتماعـات فعالیـة عـن مـسؤولیة اللجنـة فـي عـضو كـللدى یكون

.وجدیة باهتمام كلها

الرجـوع یـتم للجنـة مرجعـا لتكـون مفـصل بـشكل التـدقیق لجنـة اجتماعـات محاضـر تـدون أن .8

القـضایا وبیـان العالقة، ذات لألطراف المرفوعة والتوصیات والمناقشات اإلجراءات لمتابعة إلیها

.مناقشتها تمت التي

فـي المدرجـة القـضایا معـه وتنـاقش ظممنـت بـشكل اإلدارة مجلـس إلـى تقریـرا اللجنـة تقـدم أن .9

.التقریر

مداخل تكوین لجان التدقیق -11-3المـدخل االختیـاري والمـدخل : هناك مدخالن یمكن إتباعهما عند تكـوین لجـان التـدقیق وهمـا

: ) 2002السقا و أبو الخیر ، ( و ) 2003العطار ، ( اإللزامي

المدخل االختیاري -1-11-3 أي إلــزام قــانوني بتكــوین لجــان التــدقیق ، ویتــرك االختیــار للــشركة تقریــر ویعنــي عــدم وجــود

علــى اعتبــار انــه ق هــذا المــدخل فــي المملكــة المتحــدةمــدى حاجتهــا للجنــة التــدقیق ، ویــتم تطبیــ، ویـرى مؤیـدو هـذا المـدخل انـه كلمـا كـان هنـاك قـدرة أكثر فعالیة ومرونة من المـدخل اإللزامـي

فاعلیـــة فـــي أداءهـــا لمهامهـــا وأعمالهـــا ، أمـــا معارضـــو هـــذا المـــدخل كـــان هنـــاك علـــى االختیـــار .ت التي تقوم بتكوین لجان التدقیقفیرون انه في ظل بیئة اختیاریة تماما ینخفض عدد الشركا

66

لزامي المدخل اإل-2-11-3 لجــان التــدقیق فــي الــشركات یــتم بحكــم القــانون المــنظم لهــذه الــشركات، أو ویعنــي أن تكــوین

ساسـي لتـسجیل الـشركة فـي بورصـة األوراق المالیــة ، ویـتم تطبیـق هـذا المـدخل فـي كــل كـشرط أمن الوالیات المتحدة األمریكیة ، وكندا ، واسترالیا ، والمملكة العربیة الـسعودیة ، ومـصر حـدیثا ، ویـــــرى مؤیـــــدو هـــــذا المـــــدخل أن تكـــــوین لجـــــان التـــــدقیق بـــــصورته اإللزامیـــــة، یعطـــــي شـــــرعیة

أكثر للجنة التدقیق، األمر الذي یدعم قیامها بمهامهـا المفوضـة لهـا بكفـاءة ، واستقاللیة وسلطة . أما معارضو هذا المدخل فیرون أن تكوین لجان التدقیق ستكون مجرد استیفاء للشكل

ویـرى الباحــث أن القـوانین والتــشریعات الفلــسطینیة ال تلـزم جمیــع الــشركات العامـة بتكــوین لجــان .زامها للبنوك والمصارف الفلسطینیة بتشكیل لجان التدقیق فیها التدقیق ، ماعدا إل

دور لجان التدقیق في زیادة فاعلیة حوكمة الشركات -12-3

واســـتقاللیتها وفاعلیتهـــا ، وقـــد عـــرف لقـــد ركـــزت حوكمـــة الـــشركات علـــى دور لجـــان التـــدقیق(Dezoort , et, al,.2002 ,p.41) اللجنــة أعــضاء بــأن تمتلــك " فاعلیــة لجنــة التــدقیق

مـؤهلین وسـلطات ومـوارد مالیـة لحمایـة مـصالح حملـة األسـهم ، وذلـك مـن خـالل ضـمان إعـداد تقاریر مالیة ذات موثوقیة ، والرقابة الداخلیة الفعالة ، وادارة المخاطر مـن خـالل دورهـا الرقـابي

ي تزایـد تـلا، الـشركات ة جـزءا مـن حوكمـت، وحیث أن فاعلیة لجـان التـدقیق أصـبح" واإلشرافي . بشكل كبیر في اآلونة األخیرة ااالهتمام به

ویتعـــین علـــى أعـــضاء لجنـــة التـــدقیق أن یـــدركوا دورهـــم االیجـــابي فـــي حوكمـــة الـــشركات مـــن ) :2006/2007على و شحاته ، ( خالل مایلي

اإلفــــصاح المحاســــبي وغیــــر المحاســــبي فــــي مــــساعدة أصــــحاب المــــصلحة فــــي تــــدعیم دور - أ .إلدارة الشركات على مراقبة ا

. الحسابات في زیادة درجة الثقة في القوائم المالیة للشركات تدقیقتدعیم دور - ب

تدعیم دور الرقابة الداخلیة فـي صـدق القـوائم المالیـة مـن جهـة ، وضـمان التـزام إدارة الـشركة - ت .بالقوانین واللوائح ذات الصلة

بمـــسؤولیة إشـــراف عـــن ثالثـــة توصـــیات تتعلـــق ) BRC(ولقـــد كـــشف تقریـــر الـــشریط األزرق ) :2008أبو میالة ، ( حوكمة الشركات تتضمن لجنة التدقیق

التقاریر المالیة ذات الجودة العالیة یمكن تحقیقها فقـط مـن خـالل االتـصال المفتـوح والـصریح .بین مجلس إدارة الشركة ، ولجنة التدقیق ، وادارة الشركة ، والمدققین الداخلیین والخارجیین

67

حوكمــة الــشركات علــى عملیــة إعـداد التقــاریر المالیــة ســوف یقلــل حــاالت غــش تقویـة إشــراف .القوائم المالیة

سیحـــسن مـــن ثقـــة المـــستثمرین بتلـــك القـــوائم فـــي تقـــاریر المالیـــة ونزاهتهـــا وجودتهـــاشـــفافیة ال .األسواق المالیة

موقع لجان التدقیق في الهیكل التنظیمي -13-3

الكـوادر مـن تعـد وال تنفیذیـة أو إداریـة بأعمـال تقـوم وال مـستقلة رقابیـة لجنـة التـدقیق لجنـة تعـد التعیینـات لجنـة جانـب إلـى الفرعیـة لجانهـا حـدأك اإلدارة مجلـس مـن منبثقـة هـي وانمـا ،اإلداریـة والمـدقق الخـارجي والمـدقق اإلدارة مجلـس مـن كـل بـین وصـل حلقـة وتمثـل المكافـآت، ولجنـة

ر هـــي اللجنـــة األهـــم مـــن حیـــث طبیعـــة مهامهـــا الرقابیـــة وتعتبـــ،)2010 ، قطیـــشات (الـــداخليالمتعددة ، ویتحدد موقعها في الهیكل التنظیمي كهیئـة رقابیـة خاصـة ذات دور رقـابي استـشاري حــسب تفــویض مجلــس اإلدارة ، ویــتم تــشكیلها بموجــب القــانون ضــمن مــسؤولیات وصــالحیات

.وأهداف محددة لجنة التـدقیق فـي الهیكـل التنظیمـي للـشركة بـاختالف ویختلف تحدید التكییف القانوني لموقع

درجة استقاللیتها ، فإذا اقتصرت مهامها على بعض األعبـاء الملقـاة علـى عـاتق مجلـس اإلدارة ، فان موقعها یظل كلجنة فرعیة تابعة لهذا المجلس ، أمـا إذا نظـر إلیهـا كمجلـس رقابـة مـستقل

ائها مــــن ذوي االختــــصاصات والخبــــرات ، فــــان كهیئــــة فنیــــة یــــتم تعیــــین أو انتخــــاب أعــــضأو، ) .2006السویطي ،( موقعها سوف یكون بالتوازي مع موقع مجلس اإلدارة

كافــة األطــراف كحلقــة وصــل بــین لجنــة التــدقیقویقتــرح الباحــث النمــوذج التــالي الــذي یظهــر

: )ق الخارجيالتدقیق الداخلي والتدقی ،التنفیذیة مجلس اإلدارة ، اإلدارة (ذات العالقة

68

)3-1(شكل رقم

للبنـــك االســـالمي العربـــي ، البنـــك ( إعـــداد الباحـــث باالســـتناد إلـــى الهیكـــل التنظیمـــي لكـــل مـــن )االسالمي الفلسطیني ، بنك االسالمي األردني

لمؤسسة مصرفیةالتنظیميموقع لجنة التدقیق في الهیكل

مجلس اإلدارة لجنة االمتثال والمخاطر جنة التدقیق ل لجنة المكافآت التسھیالتلجنة

رئیس مجلس اإلدارةمراقب االمتثال

إدارة المخاطر

دائرة التدقیق قسم المساھمین الداخلي

المدیر العام/المدیر التنفیذي

المستشار القانوني

مساعد المدیر العام للعملیات واألنظمة

مساعد المدیر العام للشؤون نائب المدیر العام االدرایة المالیة و

االدارت المختلفة مدراء الفروع اإلدارة المالیة

اللجنة التنفیذیة

69

تفعیل وظیفة التدقیق الخارجي لجان التدقیق في ورد -14-3یمكن قیاس فاعلیة لجان التدقیق على أساس مدى نجاحها فـي ضـمان انجـاز أهـداف عملیـة

دور الــذي تلعبــه الــ ویمكــن تحقیــق هــذه األهــداف مــن خــالل بكفــاءة وفعالیــة ، الخــارجيالتــدقیق . ) 2001أحمد ،( لجان التدقیق

الخـــارجي ولجنـــة التـــدقیق عالقـــة تبادلیـــة حیـــث تتقابـــل أهـــدافهم المـــدققوتعتبـــر العالقـــة بـــین ن فاعلیـــة احـــدهما ســـوف تـــؤثر بـــشكل مباشـــر علـــى فاعلیـــة الطـــرف اآلخـــر، فكـــل او النهائیـــة ،

س القــوائم المالیــة حقیقــة أوضــاعها وعلــى أن تعكــیحــاول المحافظــة علــى تكامــل الــشركةا مــمنهالعــب مــن جانــب اإلدارة ، ویمكــن تحدیــد العالقــة وعــن البحــث عــن أي انحــراف أو إهمــال أو ت

) :2003العطار ، ( الخارجي فیما یلي المدققبین لجنة التدقیق وبین . الخارجي وتحدید أتعابه واقتراح عزله المدقق) تعیین(تسمیة .1

قبــل بــدءها ، حیــث یــؤدي ذلــك إلــى التــدقیق الخــارجي بعــد تعیینــه فــي خطــة المــدققمناقــشة .2 . دى لجنة التدقیق عن مستوى األداء المهني المتوقع منه تكوین رأي ل

الخــارجي ، إذا مــا احتــاج الن یعــرض المــدققعلــى لجنــة التــدقیق االجتمــاع عنــد طلــب مــن .3علیهــا مــا تــم اكتــشافه أثنــاء عملــه ، كــذلك إذا مــا احتــاج أن یعــرض علــى اللجنــة مــا اســتجد مــن

. المالیة للشركة قوانین ولوائح وقرارات لها تأثیر على النواحي

علــى لجنـــة التـــدقیق دراســـة القــوائم المالیـــة التـــي تمـــت مراجعتهــا قبـــل عرضـــها علـــى مجلـــس .4 الخــارجي فــي المواضــیع التـــي تحتــاج إلــى توضــیح ، والتعــرف علـــى المــدققاإلدارة ، ومناقــشة

.التدقیقالمشاكل التي واجهته أثناء أعمال

لمناقــشته فــي مــدى ،التــدقیق بعــد انتهــاء أعمــال الخــارجيالمــدققعلـى لجنــة التــدقیق مقابلــة .5 الفعلیــة عــن الخطـــة التــدقیق ، وأســـباب اخــتالف أعمــال تــدقیقالتزامــه بالخطــة المتفــق علیهــا لل

.المعتمدة

لــإلدارة ، ومتابعــة تنفیــذ اإلدارة لمــا جــاء بــه مــن المــدققعلــى لجنــة التــدقیق دراســة خطــاب .6 .توصیات

ومناقـــشته فـــي تقـــاریره عمـــا كلـــف بـــه مـــن مواضـــیع ،المـــدققعلــى لجنـــة التـــدقیق االجتمـــاع ب .7 . احد األقسام أو األنشطة بالشركة حسابات لشركة ،مثل التقاریر عن كفاءةتدقیقخارج نطاق

أكثـــروبالتـــالي یـــصبح الهـــدف النهـــائي مـــن لجنـــة التـــدقیق هـــو دعـــم القـــوائم المالیـــة ، وجعلهـــا الخــارجي المـدققوذلـك عـن طریـق دعـم اسـتقالل موضـوعیة واتفاقـا مـع حقیقـة أوضـاع الـشركة ،

.بالشركة الداخلیة التدقیق على كافة جوانب واإلشراف

70

دور لجان التدقیق في تحسین جودة التقاریر المالیة -15-3یكتنف مفهوم جودة التقاریر المالیة قدرا كبیـرا مـن عـدم الوضـوح ، وال یوجـد حالیـا اتفـاق عـام

مــصطلح ، إال انــه یمكـن القــول بــأن التقــاریر المالیــة التــي تتــسم علـى مــضمون ومحــددات هــذا ال اإلدارةبــــالجودة هــــي نتیجــــة طبیعیــــة لعمــــل یتــــسم بــــالجودة مــــن جمیــــع األطــــراف المعنیــــة منهــــا

ین والمنظمات المهنیة ، فال یمكن أن تتحقق الجودة من خـالل التقـاریر المالیـة وحـدها ، المدققوــــدقیق مــــن أعمــــال إلضــــفاء ققالمــــدبــــل یجــــب أن تتــــضمن مــــا یقــــوم بــــه الخــــارجي ولجــــان الت

الخـارجي المـدققالمصداقیة على التقاریر المالیة ، ففي النهایـة تعمـل كـل مـن اإلدارة التنفیذیـة وولجان التدقیق على مقابلة توقعات مستخدمي التقاریر المالیـة ، حیـث یعـد ذلـك هـو الهـدف مـن

) .2005الدیسطي ،( الجودة في مجال التقریر المالي تكمــن أهمیــة لجــان التــدقیق فــي أنهــا بفــضل موقعهــا تتــابع إعــداد القــوائم ومــن جانــب آخــر،

، وبفـضل موقعهـا الخـارجيالمدقق الداخلي والمدققالمالیة ، وتمثل حلقة وصل بین اإلدارة و أیــضا تـــستطیع أن تزیـــد مـــن درجـــة مـــصداقیة القــوائم المالیـــة مـــن حیـــث تقلیـــل األخطـــاء والغـــش

الخـارجي فـي اإلدالء برأیـه المـستقل ، المـدققرجة جودة التقاریر المالیة وتعضد وتساند وترفع د الخــارجي رأیــا نظیفــا إال إذا كــان واثقــا مــن مــصداقیة وجــودة القــوائم المالیــة المــدققفــال یــصدر

ـــــر للمنـــــشأة ـــــث یعتمـــــد المـــــدقق ، ویعـــــد تقری ـــــة ، حی الخـــــارجي أساســـــا لمـــــصداقیة القـــــوائم المالی الفتـــرة خـــالل الخـــارجي فـــي تقیـــیم أداء المنـــشأة المـــدققلقـــوائم المالیـــة علـــى تقریـــر مـــستخدمي ا

وفــي اتخــاذ قــراراتهم االســتثماریة المــستقبلیة اعتمــادا علــى مــا یحتویــه مــن معلومــات، الماضــیة .)2004صلیب ، (

ضـح وقد تناولت العدید من الدراسـات عالقـة لجـان التـدقیق بجـودة التقـاریر المالیـة ، حیـث أو(Defond and Jambalvo , 1991) ایجابیـة بـین وجـود لجنـة التـدقیق علـى وجـود عالقـة وجـود لجنـة أنأیـضا علـى (Pincus,et.al, 1989)ومستوى جودة التقریر المالي ، وكمـا أكـد

) .2009 حسن ، (التدقیق یعد مؤشرا بدیل على جودة القوائم المالیة العالقـة بـین خـصائص لجـان التـدقیق ونـوع ) 2010 حمدان و مـشتهى ،(ولقد تناولت دراسة لكـل مـن حجـم الخارجي ، وأظهرت نتائجها أن هنـاك تـأثیر ایجـابي المدققالتقریر الذي یصدره

بینـتوالخبرة المالیة ألعضاء اللجنـة علـى رأي مـدقق الحـسابات الخـارجي ،كمـا لجنة التدقیق ، أسـهم الـشركة علـى تقریـر مـدقق الحــسابات وجـود تـأثیر سـلبي لملكیـة أعـضاء لجنـة التـدقیق فـي

الخــارجي ، كمــا لــم یكــن لكــل مــن اســتقاللیة و عــدد اجتماعــات أعــضاء لجنــة التــدقیق أي تــأثیر . على رأي مدقق الحسابات الخارجي

71

تقریر مدقق الحسابات الخارجي -16-3دراسـة ، حیـث یعتبر تقریر المدقق الخارجي والرأي الذي صدره هـو المتغیـر التـابع فـي هـذه ال

المــدقق یتناولــه الباحــث بإســهام فــي هــذا الجــزء مــن الدراســة مــن خــالل اســتعراض ماهیــة تقریــر . المدقق الخارجي الذي یصدره في التقریرالخارجي ، وأنواع الرأي

هــو إبــداء الــرأي الفنــي المحایــد عــن مــدى صــحة الرئیــسي مــن عملیــة التــدقیق الهــدف یعتبــرـــة تمثیـــل القـــوائم الم یـــنص معیـــار التـــدقیق قـــة أعمـــال المنـــشأة محـــل التـــدقیق ، والیـــة لحقیوعدال

تقریــر حـول البیانــات المالیــة ، إعـداد ، علـى انــه یجـب علــى مـدقق الحــسابات 700الـدولي رقــم حـول شـكل ومـضمون إرشـاداتوان الغرض من هـذا المعیـار الـدولي هـو وضـع معـاییر وتـوفیر

المطارنـة (ز من قبل مدقق مـستقل لبیانـات منـشأة مـا الصادر نتیجة التدقیق المنجتقریر المدقق،2006(. ماهیة تقریر مدقق الحسابات الخارجي -1-16-3

یعتبر تقریر مـدقق الحـسابات الخـارجي الوسـیلة التـي یعبـر بهـا عـن رأیـه حیـال القـوائم المالیـة ئم المالیـــة التـــي أنجزهـــا ، ویـــصدر رأیـــه عـــادة عمـــا إذا كانـــت القـــواالتـــدقیقوفـــق لـــشروط مهمـــة

علـى كفایـة العـرض ا المركـز المـالي للمنـشأة ونتـائج أعمالهـا وتـدفقاتها النقدیـة بنـاءةلاتظهر بعدة المتعــارف علیهــا ی المحاســبلمبــادئواإلفــصاح للمعلومــات التــي تحتــوي علیهــا تلــك القــوائم وفقــا ل

) .2010السعدني ، ( المالئمة لظروف المنشأة الخــارجي البــد مــن التفریــق بــین ثــالث مــصطلحات المــدققوقبــل الخــوض فــي تعریــف تقریــر

: الرأي ، التقریر،أساسیة وهي الشهادة إلـــى أن بـــدأ ، مـــستعملة للداللـــة علـــى تقریـــر المـــدقق(Certificate)لقـــد ظلـــت كلمـــة شـــهادة

أمـــا ، كمـــا هــو شـــائع لدرجــة كبیـــرة فــي أنحـــاء العــالم (Report)التحــول إلـــى لفــظ كلمـــة تقریــر الشهادة تعتبر إعالنـا كتابیـا عـن حقیقـة واقعـة ، فـال تعطـى إال أن إلى هذا فیرجع سبب التحول

ألنـــه، تقریـــر اقــرب لوصـــف مـــا یعطیــه المـــدقق الن إإذا وصــل عاطیهـــا منزلــة الیقـــین ، لـــذلك فــبیانــات عــن البیانــات المحتــواة فــي القــوائم المالیــة عبــارة أنحیــث ، شــهادة إعطــاءعــاجز عــن

أمـــاشــابه ، والمخصــصات ومــاتاالســتهالكیاعنــصر التقــدیر فیهــا مثــل تقریبیــة بــسبب وجــود أو التقریـــر أنبـــل هـــي جـــزء منـــه ، حیـــث ، فلیـــست بـــدیال عـــن التقریـــر(Opinion)كلمـــة رأي

ـــة تـــصویر أخـــرىالـــشهادة یحتـــوي بنـــودا عـــالوة علـــى رأي المـــدقق حـــول صـــحة البیانـــات وعدال .)90، ص2004 ،عبد اهللا( المالي المشروع ومركزهأعمالالقوائم المالیة لنتائج

72

مفهوم تقریر مدقق الحسابات الخارجي -1-1-16-3ویمثل تقریر مدقق الحـسابات الخـارجي الوسـیلة الوحیـدة التـي یـستطیع مـن خاللهـا مـستخدمو

.القوائم المالیة االطالع على رأي المدقق

) 161، ص2004مـــي، التمی( ولتقریـــر مـــدقق الحـــسابات العدیـــد مـــن التعریفـــات ، حیـــث عرفـــه بأنه خالصة ما توصل إلیه مدقق الحسابات مـن خـالل مراجعتـه والتعـرف علـى أنـشطة الـشركة وفحـــص األدلـــة والمـــستندات واالستفـــسارات والمالحظــــات واألدلـــة المؤیـــدة األخـــرى التـــي یراهــــا

.ة المدققضروریة ، ویعتبر التقریر الوثیقة المكتوبة التي البد من الرجوع إلیها لتحدید مسؤولیالمنــتج تقریــر المــدقق الخــارجي بأنــه ىفینظــران إلــ) 381 ، ص2002الــصبان و علــي ، ( أمــا

لمراجــع الحــسابات ، وهــو وســیلة أو أداة لتوصــیل الــرأي الفنــي المحایــد التــدقیقالنهــائي لعملیــة . التدقیقعلى القوائم المالیة مجال

بــر تقریــر المــدقق الخــارجي هــو محــصلة فقــد اعت) 133، ص2002الــسقا و أبــو الخیــر ، ( أمــا مــن لحظــة حــصوله علــى خطــاب التكلیــف بالقیــام بمهمــة المــدقق التــي قــام بهــا التــدقیقعملیــات . الفني عن القوائم المالیة تكوین الرأي حتى لحظة في شركة معینة، التدقیق

الـذي ، التـدقیق المنـتج الرئیـسي لعملیـة" بأنـه تقریر مدقق الحسابات الخارجيتعریفلذا یمكن : یؤكد على النقاط التالیة

.یؤكد على مسؤولیة اإلدارة عن إعداد القوائم المالیة .1 . التدقیقیصف باختصار عملیة .2 عـن عـرض اإلدارة للمركــز المـالي ونتـائج األعمــال والتـدفقات النقدیــة المــدققیعبـر عـن رأي .3 .بقا لمبادئ المحاسبة المتعارف علیها ط : تقریر مدقق الحسابات الخارجي همیةأ -2-1-16-3

بتقریـر مـدقق الحـسابات الهیئات العلمیة للمحاسـبین والمـدققین والتـشریعات العدید مناهتمتالتـي و مختلفـة مـن المجتمـعفئـاتعلیـه األسـاس الـذي تعتمـد كونـه هتـأهمیتنبـع حیث ،الخارجي

ة فائقـة، وذلـك ر مـدقق الحـسابات عنایـ تـولي هـذه الفئـات تقریـإذتستخدم القوائم المالیـة المدققـة، لــذلك ، ورســم سیاســتها وخططهــا الحالیــة والمــستقبلیةا فــي اتخــاذ قراراتهــبــسبب اعتمادهــا علیــه

) :2006المطارنة ، (تختلف أهمیة التقریر باختالف و تعدد مستخدمیه ، وأهم هذه الفئات خـــاذ قـــراراتهم التـــي تحـــافظ حیـــث انـــه یـــساعدهم علـــى ات: المـــستثمرون الحـــالیون والمرتقبـــون .1

.على أموالهم المستخدمة

73

حیـــث یعتبـــر التقریـــر بمثابـــة شـــهادة علـــى كفـــاءة وفعالیـــة إدارة المنـــشأة للمهـــام :إدارة المنـــشأة .2 .الموكلة إلیها

ــــدائنون .3 ــــى ال) :المــــوردون( ال وفــــاء بااللتزامــــات حیــــث یمكــــنهم مــــن معرفــــة قــــدرة المنــــشأة عل .المستحقة علیها

یعطي المدینون مدى استمراریة المنشأة خاصـة عنـدما یرتبطـون معهـا ) : عمالءال(المدینون .4 .بعملیات طویلة األجل

حیـــث أن التقریـــر یمكـــنهم مـــن التعـــرف علـــى ســـالمة الوضـــع المـــالي للمنـــشأة : المقرضـــون .5 .ضمانا لقروضهم ومساعدتهم في اتخاذ القرارات الالزمة

ت الحكومیـة فـي تنظـیم نـشاطات الـشركات ووضـع یساعد التقریر الجها: الجهات الحكومیة .6 .اإلحصائیات المتعلقة بالدخل القومي واعدادالسیاسات الضریبیة

لكــي یــساعد تلــك المنظمــات فــي متابعــة مــدى التــزام المــدقق بالمعــاییر : المنظمــات المهنیــة .7 والمبادئ المهنیة

.لمالیة حیث یساعد التقریر في تعزیز الثقة بالبیانات ا: المجتمع .8

العناصر األساسیة لتقریر مدقق الحسابات الخارجي -2-16-3

یجــب أن یتــضمن تقریــر مــدقق الحــسابات عــدد مــن العناصــر المكونــة لــه ، كمــا نــص علیهــا : )2004التمیمي ، (و ) 2004حماد ،( على النحو التالي700معیار التدقیق الدولي رقم

عنوانـــا لتمییـــزه عـــن األنـــواع األخـــرى لخـــارجي یجـــب أن یتـــضمن تقریـــر المـــدقق ا: العنـــوان .1 .للتقاریر التي یقدمها المحاسبون القانونیون

یوجـه التقریـر إلـى الـشركة ، حملـة األسـهم ، اإلدارة العلیـا أو :الجهة الموجه إلیها التقریر .2 .مزیج من هؤالء

یــر، وكــذلك تتــضمن حیــث یحــدد فیهــا القــوائم المالیــة التــي یــشتملها التقر: الفقــرة التمهیدیــة .3 التــي تهــدف مـدقق ومــسؤولیة ال،التمییـز الواضــح بــین مـسؤولیة اإلدارة عــن إعــداد القـوائم المالیــة

.للتعبیر عن رأیه فیها

، حیـث تبـین التخطـیط والعمـل الـذي فعلـه المـدقق حیث تصف هذه الفقرة ما :فقرة النطاق .4 .قام به المدقق

رات ألنهـا تمثــل النتیجـة النهائیـة لعملیـة التـدقیق علــى مـن أهـم الفقـ وهـي تعتبــر:فقـرة الـرأي .5 كانــت البیانــات المالیــة تمثــل باعتــدال إذا الحكــم المهنــي للمــدقق ، والتــي یــذكر فیهــا فیمــا أســاس

74

ككــل المركــز المــالي للــشركة كمــا فــي تــاریخ معــین أو بوضــوح ومــن جمیــع جوانبهــا المادیــة أو والتـــدفقات النقدیـــة للـــسنة المنتهیـــة بـــذلك التـــاریخ عمـــالاألوهـــو انتهـــاء الـــسنة المالیـــة ، ونتیجـــة

.وحسب المبادئ المحاسبیة المتعارف علیها

. وهو تاریخ انتهاء العمل المیداني :تاریخ التقریر .6

وهــو المدینــة التــي یقــع فیهــا مكتــب مــدقق الحــسابات المــسئول عــن عملیــة :عنــوان التقریــر .7 .تدقیقال

باالسـم الشخـصي للمـدقق أوقـع التقریـر باسـم مؤسـسة التـدقیق یجـب أن یو:توقیـع المـدقق .8 . كالهما معاأو أنواع تقریر مدقق الحسابات حول البیانات المالیة من حیث إبداء الرأي -3-16-3

حــول القــوائم المالیــة ، مــدققالخــاص بتقریــر ال) 700(لقــد نــص المعیــار الــدولي للتــدقیق رقــم ، والتـي بـدورها تعكـس أنـواع مـدققمن الـرأي فـي التقـدیر العـام للبأنه یمكن إصدار أربعة أنواع

االمتنـاع عـن التقاریر العامة وهي التقریر النظیف ، التقریـر المـتحفظ ، التقریـر الـسلبي و تقریـر : )2009مناعي ، ( إبداء الرأي ، لذا سیتم استعراض هذه األنواع كالتالي

(Unqualified Opinion) التقریر النظیف -1-3-16-3

، وهـــو التقریـــر الـــذي تحفظـــات بـــدون التقریـــر أو المعیـــاري أو المطلـــق ویطلـــق علیـــه التقریـــریحمـــل فـــي مـــضمونه رأیـــا نظیفـــا یعكـــس أن عملیـــة ال تكـــون علیـــه ، أن تمـــت كمـــا یجـــب تـــدقیق

أنـه ال والقـوانین واللـوائح الـساریة ،قد أعدت وفقا للمبادئ المحاسـبیة القوائم المالیةأنوأظهرت . القارئ بخالف الرأي إلى في نقله مدققیوجد أي شيء جوهري یرغب ال

الـسقا ( هذا التقریر فإنه یكون قد تحقق من توافر خمـسة شـروط أساسـیة مدققوعندما یصدر ال : ) 2002و أبو الخیر ،

لتقریـر كل القوائم المالیـة التـي یـشار إلیهـا فـي التقریـر قـد تـم مراجعتهـا واإلفـصاح عنهـا فـي ا .1 .المالي السنوي

الشخـصیة العامـة التـدقیق ینطبـق علیـه ماجـاء بمعـاییر تـدقیق بعملیـة المـدقق الـذي قـام الأن .2 .التأهیل العلمي والعملي ، الحیاد واالستقالل ، وبذل العنایة المهنیة : الثالثة

ل وانــه تمكــن مــن تطبیــق معــاییر العمــواإلیــضاحات علــى كافــة المعلومــات دققحــصول المــ .3 وان مـا تـم الحـصول اإلثبـات أدلـة كفایـة و الداخلیـةالرقابةنظام وتقییم التدقیقالمیداني لتخطیط

. الرأي إلبداء أساسا یشكل أدلةعلیه من

75

التقریـر مـرض فـيإفـصاحأن القوائم المالیة أعـدت وفقـا للمبـادئ المحاسـبیة وانـه تـم تحقیـق .4 .المالي

أن یـــضیف إلــى التقریـــر بعـــض مــدققلــب مـــن الال یوجــد أي ظـــروف أو مواقــف أخـــرى تتط .5 المعلومات و اإلیضاحات اإلضافیة في فقرة إضافیة

Unqualified With Explanatory Paragraph النظیـف مـع فقـرة تفـسیریةالتقریـر -أ

Opinion: تعـدیل فـي أو فقـرة تفـسیریة إضـافة تقریـر نظیـف مـع إصـداریـتم في بعض الحاالت المحددة

بإضـافة فقـرة تفـسیریة علـى لمـدققهناك العدید من الظروف التـي تـستلزم أن یقـوم ا ، والصیاغة :) 2009مناعي ، ( على النحو التاليهتقریر

.عدم التطبیق الثابت للمبادئ المحاسبیة .1 .تدقیقوجود شك بشان استمراریة المنشأة محل ال .2 .التركیز على أمر ما .3 .ریر آخرین في إعداد التقمدققینإشراك .4

عن التقریر النظیف المدققخروج -2-3-16-3

: احد الشروط التالیة وجد عن التقریر النظیف إذا مدققیتم خروج ال التدقیقتقیید نطاق - 1أو كفایــة اإلفــصاح فــي القــوائم عــدم إعــداد القــوائم المالیــة بمــا یتفــق مــع المبــادئ المحاســبیة - 2

المالیة .مدققعدم حیاد ال - 3

تتطلــب الخــروج عــن الــرأي النظیــف علــى نحــو یتــسم شــرط مــن الــشروط الثالثــة أيعنــد وجــود باألهمیــة النــسبیة ، یجــب إصــدار تقریــر آخــر ولــیس التقریــر النظیــف ، وهنــاك ثــالث أنــواع مــن

الــرأي المـتحفظ ، الـرأي الــسلبي ، االمتنـاع عـن إبــداء : الـرأي یمكـن إصـدارها فــي هـذه الحـاالت .)2009مناعي ، ( الرأي

76

Qualified Opinion) المقید ( الرأي المتحفظ -أ :الرأي المتحفظ في الحاالت التالیة ینشأ

غیر قادر على تجمیع أدلة إثبات كافیـة تـشكل أساسـا إلبـداء رأیـه بـسبب عـدم مدققیكون ال .1 .إمكانیة الحصول علیها أو بسب قیود من العمیل

. القوائم المالیة إعدادند فشل العمیل في إتباع المبادئ المحاسبیة ع .2یـشرح التقریـر فقـرة توضـیحیة سـابقة لفقـرة الـرأي إلـى مدقق یضیف الأنوفي كلتا الحالتین یجب

، باسـتثناء أو رأیـا متحفظـا یـستخدم مـصطلح عـدا دقق الـتحفظ ، وعنـدما یـصدر المـأسبابفیها لطفــــي ( حـــدد بهـــا یـــشعر بالرضــــا عـــن القـــوائم المالیــــة كوحـــدة عـــدا جانــــب مدقق المـــأنیعنـــي

،2006(. Adverse Opinion) المعاكس( الرأي السلبي -ب

، وان البیانـــات المالیـــة ال تمثـــل المركـــز المـــالي أنعكـــس الـــرأي النظیـــف والـــذي یعنـــي هـــو عنــدما مثــل هــذا الــرأيمــدقققائمــة الــدخل والتــدفقات النقدیــة ال تمثــل نــشاط الــسنة ، ویــصدر ال

كمـــا یجـــب ، وان تطبیـــق المبـــادئ المحاســـبیة المتعـــارف علیهـــا عـــدم حـــولد یـــتأكإلـــى یتوصـــل البیانات المالیة مضللة بصورة مادیة إلى درجـة كبیـرة ، ویـتم توضـیح أسـباب إصـدار هـذا الـرأي

) .2004التمیمي ،( في فقرة مستقلة بعد فقرة النطاق وقبل فقرة الرأي Disclaimer of Opinion االمتناع عن إبداء الرأي -ج

) :2002الصبان و علي ، ( عن إبداء الرأي في احد الحاالت التالیة مدققیمتنع ال كــان تــشترط علیــه عــدم القیــام بــإجراءات یراهــا التــدقیقإذا فرضــت اإلدارة قیــودا علــى نطــاق .1

.ضروریة . استقاللیته في عالقته مع العمیل مدققإذا فقد ال .2 .ى تقییم فرض االستمراریة إذا رأى حسب حكمه المهني انه غیر قادر عل .3

77

الفصل الرابع

منهجیة الدراسة

مقدمة.

جمع البیاناتب یلاأس .

ب تحلیل البیاناتیلاأس.

مجتمع وعینة الدراسة.

قیاس متغیرات الدراسة.

78

مقدمة 1-4 مــن تعتبـر منهجیــة الدراســة واجراءاتهـا محــورا رئیــسیا یـتم مــن خاللــه انجـاز الجانــب التطبیقــي

وعن طریقها یتم الحـصول علـى البیانـات المطلوبـة إلجـراء التحلیـل اإلحـصائي للتوصـل إلـى ، الدراسةوبالتــــالي تحقــــق ، النتــــائج التــــي یــــتم تفــــسیرها فــــي ضــــوء أدبیــــات الدراســــة المتعلقــــة بموضــــوع الدراســــة

. األهداف التي تسعى إلى تحقیقهاوكــذلك أداة الدراســة ، الدراســةوعینــة ومجتمــع متبــعنهج الللمــتنــاول هــذا الفــصل وصــفا حیــث

واألدوات التــي اســتخدمها لجمـــع ، الباحـــثبهــا م كمــا یتـــضمن وصــفا لإلجــراءات التـــي قــا المــستخدمةلبیانـــــات وینتهـــــي الفـــــصل بالمعالجـــــات اإلحـــــصائیة التـــــي اســـــتخدمت فـــــي تحلیـــــل ا، بیانـــــات الدراســـــة

. یلي وصف لهذه اإلجراءاتاوفیم، واستخالص النتائج البیانات جمع بیال أس2-4

خـصائص أثـر علـى التعـرف إلـى تهـدف إذ تحلیلیـة، وصـفیة طبیعـة ذات الدراسـة هـذه تعـد هـذا ولتحقیـق ،فلـسطین بورصـة فـي المدرجة المصارف في التقاریر المالیة جودة على التدقیقان لج

:التالیة المصادر على الدراسة لهذه الالزمة للبیانات جمعه في الباحث اعتمد الغرض، لجنـة موضـوع عـن تحـدثت التـي والتقـاریر والنـشرات والـدوریات مراجـعالو األدبیـات مـن عـدد 1-

أوراق مـن تـوافر مـا إلـى باإلضافة ،أنواع التقاریر التي یصدرها مدقق الحسابات الخارجي و التدقیقربیـة العمراجـعالالكتـب و و واالقتـصادیة المحاسـبیة والمجـالت الـدوریات فـي منـشورة ودراسـات عمـل،

.الدراسة موضوع بخصوص واألجنبیة ذات العالقة بورصـة عـن الـصادرة اإلحـصائیة والنـشرات ، مـصارفلل الـسنویة بالتقـاریر الـواردة البیانـات 2-

. 2011 وحتى 2006 الفترة خالل ،فلسطین ياإللكترونـ الموقـع خـالل مـن المـستقلة بـالمتغیرات المتعلقـة البیانـات مـن جـزء علـى الحـصول تـم 3-

إلـى اإلدارات المباشـر لوصـولا خـالل مـن علیـه الحـصول تـم فقـد اآلخر الجزء أما ،فلسطین لبورصة . رام اهللا وغزة كل من في العامة للمصارف المدرجة في بورصة فلسطین

الجهـات عـن والـصادرة الدراسـة بموضـوع العالقـة ذات والتعلیمـات القـوانینالتـشریعات و 4- .المختصة

79

البیانات تحلیل ب أسالی 4-3 الوصفي اإلحصاء 1-3-4

حیـث ، المختلفـة الدراسة متغیرات خصائص وبیان إلیجاد اإلحصاء الوصفياستخدام تم والقیمــة ، وكــذلك تــم اســتخدام الوســیط المركزیـة للنزعــة كمقیــاس الحــسابيلمتوســط ا اســتخدام تـم

.الحسابي متوسطها حول البیانات تلتشت كمقیاس المعیاري واالنحرافالعظمى ، القیمة الصغرى و أو إثبـات إلـى للوصـول للقیام بعملیـات التحلیـل اإلحـصائي ) E-Views( استخدم الباحث برنامج

. ( 0.05 ) معنویة مستوى عند الدراسة فرضیات نفي االنحدار نموذج 2-3-4

نمـوذج فـإن Panel data ) ( عبـر الـزمنمقطعیـة طبیعـة ذات الدراسـة بیانـات أن بـسبب 0 القیمـة إعطـاء(الثنـائي المـستقلة و المتغیـر التـابع المتغیـرات بـین العالقـة لقیـاس المالئـم االنحـدار

االنحــدار اللوجـــستي للبیانــات المقطعیـــة عبــر الـــزمنهـــو ) للـــرأي المــتحفظ 1للــرأي النظیـــف ، والقیمــة (Logistic Panel Regression) اللـةالد مـستوى قیمـة إیجـاد خـالل، وذلـك مـن (sig)، تـم كـذلك

b0 تفتـرض أن قیمـة الثابـت طریقـةحیـث أن هـذه ال ،المقطعیـة لوحـداتل Fixed Effects اسـتخدام قیمـة تفـسیریـستخدم ل والـذي المـصارف لكلb1 االنحدار معامل ثبات یفترض بینما ،بنك لكل ختلفت

،مــن المتغیــرات المــستقلة المقابلــة لكــل متغیــر T عــن طریــق اســتخدام قیمــة اختبــار االنحــدار معامــلالـذي یقـیس نـسبة التغیـر فـي المتغیـر التـابع التـي )( R-Squared كـذلك تـم اسـتخدام مربـع التحدیـد

، وتتوافـق هـذه للنمـوذج التفـسیریة القـدرة أي، رها مـن خـالل المتغیـرات المـستقلة مجتمعـةیمكـن تفـسیالفتــرة خــالل مــصارف بیانــات ســبعة حیــث تــم جمــعمــع طبیعــة البیانــات وفرضــیات الدراســة، األســالیب .2011و حتى عام 2006من عام الزمنیة

مجتمع وعینة الدراسة 4-4

وبذلك فان مجتمع ، مجتمع الدراسة یعرف بأنه جمیع مفردات الظاهرة التي یدرسها الباحثكلة وبناءا على مش. الدراسة هو جمیع األفراد أو األشیاء الذین یكونون موضوع مشكلة الدراسة

فان المجتمع المستهدف یتكون من جمیع المصارف المدرجة في بورصة ، أهدافها و الدراسة وحتى 2006، والتي قامت بنشر تقاریرها المالیة السنویة من عام مصارففلسطین وعددهم سبعة

. 2011عام

80

مجتمع ضمن فلسطین بورصة في المدرجة المصارف جمیع على فتشتمل الدراسة عینةأما متغیـرات لحـساب الالزمـة البیانـات جمیـع لهـا تتـوافر والتـي، 2011 وحتـى2006 للفتـرة الدراسـة . مصرف من المصارف المدرجة في بورصة فلسطین ، حیث انه لم یتم استبعاد أيالدراسة : األسباب التالیة إلى سةراالد لمجتمع اختیاره سبب الباحث ویعزو في التداول وحجم السوقیة القیمة حیث من ، بیرةك مساحات حتلی المصرفي القطاع كون .1

مبلغ 2011 حیث بلغت قیمة األسهم المتداولة خالل عام،فلسطین بورصة

یعتبر ركیزة هكون خصائص من القطاع هذا به یتمتع ماكذلك و،دوالر 68,548,543 حیث تمثل موجودات هذه المصارف ماهامة من ركائز االقتصاد الوطني الفلسطیني

ستدعي المزید من األبحاث ما ی هذاو ، م 2011 ملیار دوالر خالل عام 3.5قیمته .والدراسات والتحلیل باإلضافة إلى ضرورة توافر البیانات الالزمة

وخاصـة ،الحوكمـة بمبـادئ االلتـزام مـن متوقعـة مختلفـة بمـستویات الدراسـة مجتمـع یمـزج .2 قطـــاع أن الباحــثیعتقـــد و ، "تــدقیقخــصائص لجـــان ال"المتعقلــة بموضـــوع هــذه الدراســـة

مـع ةمقارنـ ةوكمـالح دعـائم تطبیـقب التزامـا القطاعـات االقتـصادیة أكثـر مـن یعتبر رفاالمص لجـان الـذي تلعبـهدورالـبأهمیـة سـلطة النقـد الفلـسطینیة نتیجـة إلدراك و، األخـرىالقطاعـاتلعـام ) 9(ون المـصارف رقـم قـانقامت بإصدار تشریعات تنظم هذه المبادئ ویعتبر ،التدقیق مــن أهــم ) 2009 (الممارســات الفــضلى لحوكمــة المــصارفالمبــادئ و وكــذلك دلیــل 2010

. ةالمصارف الفلسطینی لجمیع ملزمة لتكوناإلصدارات لتـشكیل المـصارف المدرجـة فـي البورصـة قطـاع فقـط ألزمـتالقـوانین والتـشریعات الفلـسطینیة .3

. تلزم باقي القطاعات لم، ورتها لجان للتدقیق من أعضاء مجالس إدا

81

مجتمع وعینة الدراسة): 4-1(جدول السنویةعدد المشاهدات اسم البنك م 6 بنك فلسطین 1 6 *البنك االسالمي الفلسطیني 2 6 البنك االسالمي العربي 3 6 بنك القدس للتنمیة واالستثمار 4 6 بنك االستثمار الفلسطیني 5 6 تجاري الفلسطینيبنك الال 6 6 *)الوطني( بنك الرفاه 7

42 مجموع المشاهدات

.مشاهدة ) 42(وعلیه قد بلغ عدد المصارف سبعة مصارف بإجمالي مشاهدات سنویة قدرها .2/7/2009 في بورصة فلسطین بتاریخ للتداول تم إدراج سهم البنك االسالمي الفلسطیني* . 29/4/2007 في بورصة فلسطین بتاریخ داولللت تم إدراج سهم بنك الرفاه* تم اندماج بنك الرفاه والبنك العربي الفلسطیني لالستثمار لینجم عن ذلك 24/11/2012في *

."البنك الوطني " سميبنكا جدیدا متغیرات الدراسة قیاس 5-4 المتغیرات المستقلة قیاس 1-5-4

:خمسة متغیرات هيوعددها ویقاس بعدد ، (X1 )یرمز له بالرمز، و) حجم لجنة التدقیق ( لتدقیقعدد أعضاء لجنة ا .1

.أعضاء لجنة التدقیق المنتخبین من قبل مجلس اإلدارة ،(X2 )یرمز له بالرمز، وفي لجنة التدقیق) غیر تنفیذیین(نسبة األعضاء المستقلین .2

لجنة أعضاء عدد إجمالي إلىالمستقلین في اللجنة ویقاس بعدد أعضاء لجنة التدقیق . التدقیق

ویرمز له ، مالي في لجنة التدقیقأونسبة األعضاء الذین یحملون مؤهل محاسبي .3 إجمالي إلى أو مالي الذین یحملون مؤهل محاسبياألعضاءعدد بیقاس ، و(X3 )بالرمز . اللجنةأعضاءعدد

82

د اجتماعات تقاس بعدو ،(X4 ) ، ویرمز له بالرمزعدد مرات اجتماع اللجنة في السنة .4 . سنویااللجنة

تقاس و ،(X5 )ویرمز له بالرمز ، مصرفنسبة امتالك أعضاء لجنة التدقیق ألسهم ال .5 . رأس المال المدفوعإلى اللجنة أعضاء یمتلكها العادیة المتداولة التي األسهمبمجموع

تابعالیر المتغقیاس 2-5-4

استخدام نوع سوف یتم : Y)(له بالرمز ویرمز الخارجيمدققنوع التقریر الذي یصدره الللتعبیر عن جودة التقاریر (Proxy Variable) الخارجي كمتغیر وكیل مدققالتقریر الذي یصدره ال

تأثیر تناولت مدىالتي(Martinez & Fuentes, 2007) المالیة ، وهذا یتفق مع دراسة یث أوضحت هذه الدراسة أن استالم خصائص لجان التدقیق على تحسین جودة التقاریر المالیة ، ح

. یعتبر مقیاس لجودة التقاریر المالیة معیاريالشركة لتقریر بجمع التقاریر المالیـة الـسنویة لجمیـع المـصارف المدرجـة فـي بورصـة فلـسطین قام الباحثوقد

تحلیــل محتـوى هـذه التقــاریر وتبویـب وفــصلو قـام ب ، 2011 وحتـى عــام 2006خـالل الفتـرة مــن عـام إلــىرف خــالل هــذه الفتــرة ، حیــث تــم تقــسیمها ا للمــصین الخــارجیمــدققین الأصــدرها التقــاریر التــي أنــواع

والخـروج عـن التقریـر المعیـاري ، Unqualified Report) ( نظیـف- قـسمین ، تقریـر قیاسـي معیـاري، ولغایـات الـرأي إبـداءواالمتنـاع عـن ) العكـسي ( الـسلبي یشمل التقریر المتحفظ والتقریر وهذا األخیر

الخـارجي دقق المـأصـدرها التقـاریر التـي أنـواعالفرضیات سیتم التعبیر عـن واختباراإلحصائيالتحلیل :كالتالي

.) 0(صفربالقیمة سیتم التعبیر عنه : التقریر النظیف .)1(بالقیمة واحد سیتم التعبیر عنه : التقریر المتحفظ

طاءهـا أیــة قیمـة ألنــه لـم یحــصل أي مـصرف علــى تقریـر ســلبي أو لـم یــتم إع : أنـواع التقــاریر األخــرى، وعلــى الــرغم مــن غرابــة هــذه النتیجــة فــان الدراســات األجنبیــة والعربیــة التــي االمتنــاع عــن إبــداء الــرأي

فــي حـاالت قلیلــة جـدا حــصول الـشركات علــى تقریـر عكــسي أظهــرت انعـدام أوتناولـت نفــس الموضـوع .أو امتناع عن إبداء الرأي

83

الخامسالفصل

تحلیل البیانات واختبار الفرضیات

مقدمة

الوصف اإلحصائي لمتغیرات الدراسة .

اختبار فرضیات الدراسة.

84

مقدمة 1-5 یتضمن هذا الفصل عرضا لتحلیل البیانات واختبار فرضیات الدراسة، وذلك من خالل

والوقوف التي تم التوصل إلیها ، ، واستعراض ابرز النتائج تحلیل البیانات التي تم الحصول علیهاحجم لجنة التدقیق ، استقاللیة ( خصائص لجان التدقیق على متغیرات الدراسة التي اشتملت على

أعضاء لجنة التدقیق ، عدد األعضاء الذین یحملون مؤهل محاسبي أو مالي في لجنة التدقیق ، لذا تم ،)ا ، نسبة األسهم التي یمتلكها أعضاء لجنة التدقیق عدد اجتماعات لجنة التدقیق سنوی

2011 وحتى عام 2006 خالل القترة من عام إجراء المعالجات اإلحصائیة للبیانات المتجمعةللحصول على نتائج الدراسة التي سیتم )E-Views( باستخدام برنامج التحلیل اإلحصائي

. عرضها وتحلیلها في هذا الفصل اإلحصاء الوصفي لمتغیرات الدراسة 2-5

فـي البـدء قبـل المـستقلة والتابعـةالدراسة لمتغیرات تحلیلي لوصف في هذا الجزء سیتم التطرق . نتائجإلى ال التوصلو فرضیاتال اختبار

المستقلة الوصف اإلحصائي لمتغیرات الدراسة): 5-1(جدول

االنحراف المعیاري

القیمة لصغرىا

القیمة ظمىالع

المتوسط الوسیط الحسابي

المتغیرات المستقلة

)حجم اللجنة ( لجنة التدقیقأعضاءعدد 3.4762 3 6 3 1.0647

0.2327 0 1 1 0.9087 في ) تنفیذیینغیر ( المستقلین األعضاء نسبة

لجنة التدقیق

0.3005 0.3333 1 0.6667 0.6925 الذین یحملون مؤهل محاسبي األعضاء نسبة

في لجنة التدقیق مالي أو

عدد مرات اجتماع اللجنة في السنة 7.0714 5 24 1 6.4897

0.0759 0 0.2398 0.0123 0.0599 ألسهم لجنة التدقیق أعضاءنسبة امتالك

المصرف

المستقلة الدراسة لمتغیرات الوصفیة أهم اإلحصاءات ( 1-5 ) السابق الجدول عرضستی

:إلحصائي لها كالتالي حیث یمكن تحلیل و تفسیر الوصف ا

85

یعتبر احد المتغیرات المستقلة لهذه ) : حجم لجنة التدقیق(عدد أعضاء لجنة التدقیق -، حیث تم قیاسه من خالل عدد أعضاء لجنة التدقیق المنتخبین من قبل مجلس اإلدارة ، الدراسة

صارف المدرجة في المتبین أن متوسط عدد أعضاء لجنة التدقیق )5- 1(وعند مالحظة الجدول القیمة أن ، في حین القیمة الصغرىوهي كذلك بلغ ثالث أعضاء تقریبافي بورصة فلسطین قد

التزام المصارف الفلسطینیة بالقوانین والتشریعاتوتؤكد هذه النتیجة، هي ستة أعضاء العظمى تؤكد هذه النتیجة ، على أن یكون الحد األدنى لعدد أعضاء لجنة التدقیق ثالثة أعضاء الفلسطینیة

تحدید عدد أعضاء لجنة التدقیق بحیث یكفي هذا العدد لتحقیق مزیج من ةضرورعلى كذلك الخبرات والقدرات التي تمكن اللجنة من تحقیق أهدافها ، مع مراعاة عدم زیادة عدد أعضاء اللجنة

أعضاء اللجنة بصورة قد تمنع من اتخاذ القرارات بصورة سریعة وفعالة ، وعدم انخفاض عدد . )2006/2007علي و شحاته ،( بصورة تحد من أداءها ألعمالها بكفاءة وفعالیة

هـذا قیـاس تـم حیـث، المـستقلة الدراسـة متغیـرات أحـد وهـو : التدقیق لجنة أعضاء استقاللیة - عـدد إجمـالي إلـى) التنفیـذیین غیـر (المـستقلین التـدقیق لجنـة أعـضاء عـدد قـسمةخـالل مـن المتغیـر

المـصارف فـي التـدقیق لجنـة أعـضاء مـن ( 90.87 %) نـسبته مـا أن بالمتوسـط تبـین إذ األعـضاء،حیــث یتمتعــون باالســتقاللیة ، 2011 وحتــى 2006 خــالل القتــرة مــن المدرجــة فــي بورصــة فلــسطین

فــي یتمتــع جمیــع أعــضاء لجــان التــدقیق2009 وحتــى عــام 2006انــه خــالل الفتــرة مــن عــام یالحــظ ویعــزو الباحــث ذلــك لكــون المــصارف التزمــت ،%100 باالســتقاللیة أي مــا نــسبته المــصارفجمیــع

بتعلیمـــات ســـلطة النقـــد حیـــث صـــدر دلیـــل الممارســـات الفـــضلى لحوكمـــة الـــشركات فـــي فلـــسطین فـــي ـــذا أصـــبحت خاصـــیة تـــوفر االســـتقاللیة فـــي )2009(وأصـــبح ســـاري المفعـــول فـــي عـــام ) 2008( ، ل

2011 و2010، فــــي حــــین انــــه فــــي عــــامي ف الفلــــسطینیة أعــــضاء لجــــان التــــدقیق ملزمــــة للمــــصار .%) 81.74 ( لتصبحانخفضت هذه النسبة

الدراســة متغیــرات أحــد مــن وهــو: ألعــضاء لجنــة التــدقیقالمؤهــل المحاســبي أو المــالي - الـذین یحملـون مؤهـل محاسـبي األعـضاءعـدد قـسمة خالل من المتغیر هذا قیاس تم حیث، المستقلة

مــن الجــدول الــسابق، إذ تبــین عــدد أعــضاء لجنــة التــدقیق إلــى إجمــالي نــة التــدقیق مــالي فــي لجأوأو المالیــــة یحملـــون مــــؤهالت فـــي مـــن أعـــضاء لجنــــة التـــدقیق %)69.25(مـــا نــــسبته بالمتوســـط أن

، فــي حــین أن محاســبيالالمؤهــل جمیــع أعــضاء لجــان تــدقیقها یحمــل مــصارف فهنــاك المحاســبة ، ، وهـذا یـدل علـى التـزام المـصارف المؤهل المحاسـبين أعضاءها م% 33.33 یحمل مصارفهناك

فــي عــضو واحــد علــى األقــل مــن المؤهــل المحاســبي أو المــاليالمدرجــة فــي بورصــة فلــسطین بتــوفر .أعضاء لجان تدقیقها

86

لهـذه الدراسـة ، الرابـعمتغیر المـستقلالیعتبر : في السنةلجنة التدقیقعدد مرات اجتماع - لجــان التــدقیق فــي أن مــن خــالل عــدد االجتماعــات الــسنویة للجنــة التــدقیق ، إذ تبــین حیــث تــم قیاســه

كانـــت حیـــث ،المـــصارف المدرجـــة فـــي بورصـــة فلـــسطین تجتمـــع بالمتوســـط ســـبع اجتماعـــات ســـنویا القیمـة الـصغرى بلـغ اجتماعـا واحـداأن، و وعـشرون اجتماعـا أربـعالقیمـة العظمـى ، وهـذا یؤكـد علـى

قــانون المــصارف ودلیــل الحوكمــة الــواردة فــي بالتعلیمــاتمــصارف الفلــسطینیة ملتزمــةاللــیس كــل أن .المتعلقة بضرورة اجتماع لجنة التدقیق خالل السنة

یعتبـــر المتغیـــر المـــستقل : : لجنـــة التـــدقیق أعـــضاء هـــاكالتـــي یمتل مـــصرفالأســـهم نـــسبة - یمتلكهــاالعادیــة المتداولــة التــي األســهممجمــوع الخــامس لهــذه الدراســة ، حیــث تــم قیاســه مــن خــالل

أعـــضاء لجـــان أن ، وعنـــد مالحظـــة الجـــدول الـــسابق تبـــین رأس المـــال المـــدفوعإلـــى اللجنـــة أعـــضاء المـصارفمـن أسـهم %) 6( التدقیق في المصارف المدرجة في بورصة فلسطین بالمتوسـط یمتلكـون

ار أعــضاء لجــان التــدقیق ، وهــذا یــدل علــى انــه یــتم اختیــ%) 23.98(، حیــث كانــت القیمــة العظمــى .لمصرفمن األعضاء الذین یمتلكون أسهم في ا

الوصف اإلحصائي لمتغیر الدراسة التابع): 5-2(جدول

" 2011-2006 الخارجي خالل الفترة دقق نوع التقریر الذي یصدره الم"

رأيـــــــــنوع ال 2011 2010 2009 2008 2007 2006 النسبة العدد النسبة العدد النسبة العدد النسبة العدد النسبة العدد النسبة العدد

%85.7 6 %85.7 6 %85.7 6 %100 7 %100 7 %100 7 رأي نظیف

%14.3 1 %14.3 1 %14.3 1 %0 - %0 - %0 - رأي متحفظ

%0 - %0 - %0 - %0 - %0 - %0 - رأي عكسي

االمتناع عن الرأيإبداء

- 0% - 0% - 0% - 0% - 0% - 0%

عنهـا التعبیـر تـم يتـال ةالتابعـ الدراسـة اتلمتغیـر الوصـفیة اإلحـصاءات أهـم یظهـر (2-5 ) جـدولال

(Dummy Variables) .بالمتغیرات الوهمیة

87

، بــأن جمیــع المــصارف المدرجــة فــي بورصــة فلــسطین والبــالغ الــسابقیظهــر مــن الجــدول و نظیفـة أي ا تلقـت تقـاریر قـد2008 و2007 و2006عددها سبعة مصارف و خالل السنوات األولى

قــــد 2011 و 2010 و 2009، فـــي حـــین أنـــه خـــالل الـــسنوات الـــثالث األخـــرى % 100مـــا نـــسبته والتــي أمــا بالنــسبة ألنــواع التقــاریر األخــرى، % 85.7 لتــصبح ةریر نظیفــاانخفــضت نــسبة تلقیهــا لتقــ

ـــــسنوات الخـــــارجيدققیـــــصدرها المـــــ ـــــه خـــــالل ال ـــــ2008 و 2007 و 2006 ، فإن ق أیـــــا مـــــن لـــــم یتلفـــي الـــرأي ، إبـــداء عــن المـــدققع ا امتنـــأو ةریر عكـــسیا تقــأو ةریر متحفظـــاتقـــالمــصارف الفلـــسطینیة مـن المـصارف الفلـسطینیة % 14.3فإن ما نـسبته 2011 و 2010 و 2009حین انه خالل األعوام

. أنواع التقاریرریرا متحفظة ولم تتلق أي نوع آخر مناتلقت تق الدراسةاختبار فرضیات 3-5

فـي التقـاریر المالیـة ة جـود علـى التـدقیق انلجـ خـصائص أثـر حـول الدراسـة فرضـیات تتمحـور، حیـث اعتبـر الباحـث أن اسـتالم المـصرف لتقریـر نظیـف فلـسطین بورصـة فـي المدرجـةالمـصارف

ستقلة هــو مقیــاس لجــودة التقــاریر المالیــة ، ویتنــاول النمــوذج العــام للدراســة العالقــة بــین المتغیــرات المــ، لجنـة التـدقیقاسـتقاللیة أعـضاء، عـدد أعـضاء لجنـة التـدقیق(المتمثلة في خصائص لجان التدقیق

جنـــة التـــدقیق، عـــدد مـــرات اجتمـــاع اللجنـــة فـــي الـــسنة، ونـــسبة ألعـــضاء الخبــرة المالیـــة أو المحاســـبیةره مــــدقق الــــرأي الــــذي یــــصد(وبــــین المتغیــــر التــــابع ) امــــتالك أعــــضاء لجنــــة التــــدقیق ألســــهم البنــــك

مـن عـام Panel data) (عبـر الـزمن ذات طبیعة مقطعیةأن البیانات ، وحیث ) الحسابات الخارجي االنحـدار نمـوذج هـو فـان نمـوذج االنحـدار المالئـم لقیـاس هـذه العالقـة ،2011 وحتـى عـام 2006

خـاللوذلـك مـن (Logistic Panel Regression) اللوجـستي للبیانـات المقطعیـة عبـر الـزمن ویعتبـر هـذا النمـوذج مـن النمـاذج المتقدمـة فـي عملیـات التحلیـل ،(sig) الداللـة مـستوى قیمـة جـادإی

كــذلك تــم اســتخدام مربــع ، المقطعیــة لوحــداتل Fixed Effects تــم اســتخدامكمــا اإلحــصائي ،م ، وقـد تـم اسـتخداجللنموذالقدرة التفسیریة الذي یقیس )( R-Squared معامل التحدید- التحدید فرضـیات نفـي أو إثبـات إلـى للوصـول للقیـام بعملیـات التحلیـل اإلحـصائي ) E-Views( برنـامج .( 0.05 ) معنویة مستوى عند الدراسة

88

نتائج المتغیر التابع مع جمیع المتغیرات المستقلة: )5-3(جدول

قیمة االحتمال Tقیمة المعیاريأالخط االنحدارمعامالت المتغیر(Sig)

0.0089 2.797617 - 0.470603 1.316568 - بتالثا

X1 0.309236 0.182112 1.698050 0.0499*

X2 0.140589 0.037306 3.768514 0.0007*

X3 0.335548 0.285302 1.176116 0.2488

X4 0.010001 0.016311 0.613151 0.5444

X5 - 1.968105 0.722222 - 2.725069 0.0106*

R-squared 0.2912 التحدیدمعامل

0.05 المتغیر دال إحصائیا عند مستوى *

:حیث أن المتغیرات المستقلة الخمسة هي X1 :عدد أعضاء لجنة التدقیق. X2 : في لجنة التدقیق) غیر تنفیذیین(نسبة األعضاء المستقلین. X3 : مالي في لجنة التدقیقأونسبة األعضاء الذین یحملون مؤهل محاسبي . X4:دد مرات اجتماع اللجنة في السنةع. X5 :لمصرفنسبة امتالك أعضاء لجنة التدقیق ألسهم ا.

ــــالنظر ــــذي یمثــــل (3-5) جــــدوللل وب ــــذي یــــصدره نــــوع التق"حــــدار نمــــوذج انال المــــدققریــــر ال

، وهـذا یعنـي أن 0.291ساوي یـمعامـل التحدیـد قیمـة أن تبـین "علـى المتغیـرات الخمـسة الخـارجيات ه مــن خــالل المتغیــر تــم تفــسیر الخــارجيالمــدققریــر الــذي یــصدره نــوع التقفــي مــن التغیــر% 29.1

غیــــر (نــــسبة عــــدد األعــــضاء المــــستقلین ، عــــدد أعــــضاء لجنــــة التــــدقیق "المــــستقلة الخمــــسة مجتمعــــة مـــالي فــــي لجنــــة أوفــــي لجنـــة التــــدقیق، نـــسبة األعــــضاء الـــذین یحملــــون مؤهـــل محاســــبي ) تنفیـــذیین

اللجنـــــة فــــي الــــسنة، ونــــسبة امـــــتالك أعــــضاء لجنــــة التــــدقیق ألســـــهم التــــدقیق، عــــدد مــــرات اجتمــــاع ویمكــن ،وتعتبــر هــذه النــسبة مقبولــة طالمــا أن النمــوذج جیــد وال یعــاني مــن أي مــشاكل ،"لمــصرفا

مــن ( أن هــذه النــسبة تــأثرت بــصغر حجــم عینــة الدراســة ، وانخفــاض السلــسلة الزمنیــة للدراســة القــولــــى هــــذه النــــسبة، ووجــــود بعــــض المــــشاه) 2006-2011 مثــــل فــــي دات الــــشاذة التــــي قــــد تــــؤثر عل

89

اجتماعــا بینمــا القیمــة الــصغرى اجتماعــا واحــدا ) 23(اجتماعــات اللجنــة حیــث كانــت القیمــة العظمــى ویــرى الباحــث أن النـــسبة ، ، كــذلك ثبــات جــزء مهـــم مــن البیانــات الخاصــة بـــالمتغیرات الدراســةفقــط

، معـدل دوران المـدقق الـشركة حجـم ( مثـل الباحـث لهـا یتطـرق لـم أخـرى عوامـل إلـى تعـزى الباقیـة . ) وغیرهاارة اإلدس نسبة األسهم التي یمتلكها أعضاء مجل ،الخارجي

نسبة ، عدد أعضاء لجنة التدقیق " المستقلة وهيمتغیراتال ثالثة من تبین أن هناك كذلك أعضاء لجنة التدقیق ألسهم في لجنة التدقیق، ونسبة امتالك) غیر تنفیذیین(األعضاء المستقلین

، أما المتغیرین" الخارجيالمدققریر الذي یصدره نوع التق" مؤثرة على المتغیر التابع "مصرفالنسبة األعضاء الذین یحملون مؤهل محاسبي أو مالي في لجنة التدقیق، عدد " اآلخرین المستقلین

ریر الذي یصدره نوع التق على الهم تأثیر أيتبین عدم وجود " مرات اجتماع اللجنة في السنة . الخارجيالمدقق

عدد األعضاء الذین یحملون مؤهل محاسبي أو مالي (بعد حذف المتغیرین غیر المؤثرین ف-E(نتائج برنامج على ، تم الحصول ) في لجنة التدقیق، عدد مرات اجتماع اللجنة في السنة

Views( الموضحة في جدول)5-4(:

المؤثرة المتغیر التابع مع جمیع المتغیرات المستقلةنتائج): 5-4(جدول

قیمة االحتمال Tقیمة المعیاريأالخط االنحدارمعامالت المتغیر(Sig)

0.0102 2.729941- 0.471286 1.286581- الثابت

X1 0.393426 0.138768 2.835139 0.0079*

X2 0.108183 0.031394 3.445927 0.0016*

X5 -1.803050 0.523241 -3.445927 0.0016*

R-squared 0.2832 معامل التحدید

0.05 المتغیر دال إحصائیا عند مستوى *

:حیث أن المتغیرات المستقلة المؤثرة هي X1 :عدد أعضاء لجنة التدقیق. X2 : في لجنة التدقیق) غیر تنفیذیین(نسبة األعضاء المستقلین. X5 : لمصرفالتدقیق ألسهم انسبة امتالك أعضاء لجنة.

90

مـن % 28.3، وهـذا یعنـي أن 0.283ساوي یـمعامـل التحدیـد أن (4-5 ) الجـدول مـن تبـین المـؤثرةات المـستقلة تـم تفـسیره مـن خـالل المتغیـر الخارجيمدققریر الذي یصدره النوع التقفي التغیر

فــي لجنــة ) ر تنفیــذیینغیــ(نــسبة األعــضاء المــستقلین ، عــدد أعــضاء لجنــة التــدقیق "الثالثــة مجتمعــة ."مصرفالتدقیق، ونسبة امتالك أعضاء لجنة التدقیق ألسهم ال

دد أعضاء لجنة التدقیق لع داللة إحصائیة وذیوجد أثر : اختبار الفرضیة األولى 1-3-5

. المدرجة في بورصة فلسطینفي المصارف جودة التقاریر المالیة على ، 0.05 وهي اقل من مـستوى الداللـة Sig = 0.0079قیمةأن )5-4(الجدول یتضح من خالل

، جـودة التقـاریر المالیـة ذو داللة إحصائیة على أثر لهعدد أعضاء لجنة التدقیق أن وهذا یدل على فــي جـودة التقـاریر المالیـة علـىالفرضـیة القائلـة بأنـه یوجـد اثـر لعـدد أعـضاء لجنـة التـدقیق لـدى نقبـل

.ینالمصارف المدرجة في بورصة فلسط أن هناك علىیدل موجبة فهذا T أن إشارة وبما،T=2.835139 قیمة ویالحظ كذلك أن

انه كلما زاد عدد عالقة طردیة بین حجم لجنة التدقیق وامكانیة تسلم المصرف لتقریر متحفظ ، أيمتحفظ وقلت إمكانیة تسلم المصرف لتقریر ل زادت إمكانیة تسلم المصرفلجنة التدقیق أعضاء

، وهذا یؤكد على انه هناك عالقة عكسیة ریر نظیف الذي یعتبر مقیاس لجودة التقاریر المالیةلتقویعزو بین حجم لجنة التدقیق و جودة التقاریر المالیة في المصارف المدرجة في بورصة فلسطین ،

ة سریعة بصورة قد تمنع من اتخاذ القرارات بصور أن الزیادة في حجم لجنة التدقیق الباحث ذلك إلىواتفقت هذه وقد تؤدي إلى نتائج عكسیة حیث ینعكس سلبیا على رأي المدقق الخارجي ، وفعالة

التي اعتبرت أن عامل زیادة عدد ) 2001الفرح ، ( النتیجة مع بعض الدراسات السابقة كدراسة فت مع في حین اختل، أعضاء لجنة التدقیق إلى أكثر من ثالثة أعضاء ال یعزز فعالیة اللجان

التي أكدت على وجود تأثیر إیجابي لحجم لجنة التدقیق على ) 2011حمدان و مشتهى ،(دراسة إمكانیة تسلم الشركة لتقریر یحتوي رأیا نظیفا ، بینما أشارت دراسة لوجود تأثیر ) 2011أحمد، (

& Martinez) الخارجیة ، في حین أن دراسة التدقیقإیجابي لحجم لجنة التدقیق على تقریر Fuentes, 2007)إحصائي تأثیر لها المتغیرات التي من لجنة التدقیق توصلت إلى أن حجم

التي أوضحت ) ( Felo, et. Al., 2003 تقریرا متحفظا ، وكذلك دراسة الشركة استالم في مهمالصوص ، ( بوجود عالقة ایجابیة بین حجم لجنة التدقیق و جودة البیانات المالیة ، ودراسة

التي استنتجت أن وجود عدد كاف من أعضاء لجنة التدقیق یدعم اللجنة لممارسة دورها ) 2012

91

( Inaam, et., al.,2012 )بفاعلیة في دعم التدقیق الداخلي والخارجي ، في حین أن دراسة .توصلت إلى نتیجة بوجود ارتباط إیجابي بین حجم لجنة التدقیق ومستوى إدارة األرباح الحقیقیة

سـتقاللیة أعـضاء لجنـة ال داللـة إحـصائیة یوجد أثر ذو: اختبار الفرضیة الثانیة 2-3-5

فـي المـصارف المدرجـة فـي على جـودة التقـاریر المالیـة) تنفیذي أو غیر تنفیذي(التدقیق .بورصة فلسطین

وهي اقل من مستوى الداللة Sig = 0.0016قیمة أن )5-4(الجدول یتضح من خالل ذو داللة إحصائیة أثر لها استقاللیة أعضاء لجنة التدقیقخاصیة أن ذا یدل على وه ، 0.05ستقاللیة أعضاء لجنة الالفرضیة القائلة بأنه یوجد اثر ، لدى نقبل جودة التقاریر المالیةعلى

.في المصارف المدرجة في بورصة فلسطینجودة التقاریر المالیة على التدقیق أن هناك علىیدل موجبة فهذا T أن إشارة وبما،T=3.445927 قیمة أن ویالحظ كذلك

انه عالقة طردیة بین استقاللیة أعضاء لجنة التدقیق وامكانیة تسلم المصرف لتقریر متحفظ ، أي لتقریر زادت إمكانیة تسلم المصرف )غیر التنفیذیین( المستقلین لجنة التدقیق كلما زاد عدد أعضاء

، وهذا م المصرف لتقریر نظیف الذي یعتبر مقیاس لجودة التقاریر المالیةمتحفظ وقلت إمكانیة تسلیؤكد على انه هناك عالقة عكسیة بین استقاللیة أعضاء لجنة التدقیق و جودة التقاریر المالیة ،

إلى أن االستقاللیة التي یتمتع بها أعضاء لجان التدقیق في المصارف ویعزو الباحث ذلكاللیة ظاهریة ولیس استقاللیة حقیقة ، حیث أن مقیاس تنفیذي أو غیر تنفیذي الفلسطینیة هي استق

ال یعتبر مقیاس حقیقي لالستقاللیة ، حیث أظهرت عملیة جمع البیانات من المصارف أن هناك بعض لجان التدقیق تتكون من أفراد من عائلة واحدة ، وهذه النتیجة تختلف عن نتائج بعض

التي أظهرت بعدم وجود تأثیر ) 2012أبو الهیجا و الحایك ، ( راسة الدراسات السابقة مثل د( الخارجي ، وكذلك دراسة المدققلمعیار استقاللیة أعضاء لجنة التدقیق على فترة إصدار تقریر

التي بینت بعدم وجود اثر الستقاللیة أعضاء لجان التدقیق في ) 2012 ، آخرونحمدان و أكدت على وجود تأثیر إیجابي ) 2011أحمد ، (ن أن دراسة تحسین جودة األرباح ، في حی

) 2010إسماعیل ، ( الخارجي ، وكذا دراسة المدققالستقاللیة أعضاء لجان التدقیق على تقریر التي أظهرت بوجود عالقة طردیة بین االستقاللیة وجودة التقاریر المالیة ، كما أظهرت دراسة

(Abbott, et. al. , 2002 )ود عالقة عكسیة بین توافر خاصیة استقاللیة أعضاء لجنة وج (Martinez & Fuentes, 2007)التدقیق و حدوث تحریف في البیانات المالیة ، و طبقا لدراسة

.تبین وجود تأثیر الستقاللیة أعضاء لجان التدقیق على استالم الشركة لتقریر متحفظ

92

ــة 3-3-5 ــر: اختبــار الفرضــیة الثالث ــة إحــصائیة ذویوجــد أث لمؤهــل المحاســبي أو ل دالل في المصارف المدرجة على جودة التقاریر المالیةالمالي الذي یحمله عضو لجنة التدقیق

.في بورصة فلسطین وهي اكبر من مـستوى الداللـة Sig = 0.2488قیمة أن )5-3(الجدول یتضح من خالل

أثـرلـیس لهـا لجنـة التـدقیق المـالي لعـضولمؤهـل المحاسـبي أو خاصـیة اأنوهذا یـدل علـى ، 0.05یوجـد أثـر للمؤهــل الفرضـیة القائلـة بأنـه ، لـدى نـرفض جـودة التقـاریر المالیـةذو داللـة إحـصائیة علـى

فــي المــصارف المدرجــة فـــي جـــودة التقــاریر المالیــة علــى لجنــة التــدقیق المحاســبي أو المــالي لعــضو علــى لجنــة التــدقیق ل المحاســبي أو المــالي لعــضوللمؤهــ أثــر ، أي انــه ال یوجــد أي بورصــة فلــسطین

، ویعـــزو الخــارجي فـــي المــصارف المدرجـــة فـــي بورصــة فلـــسطیندققالــذي یـــصدره المـــ تقریـــرالنــوع الباحــث ذلــك بــان لـــیس كــل مــن یحمــل مؤهـــل محاســبي لدیــه خبــرة عملیـــة فــي مجــال المحاســـبة الن

، وهــذه النتیجــة تتفــق مــع نتــائج بعــض وات الخبــرة العملیــة المحاســبیة تــأتي نتیجــة لممارســة فعلیــة لــسن التي أظهـرت نتائجهـا بعـدم وجـود تـأثیر للخبـرة )2012 ، آخرونحمدان و(الدارسات السابقة كدراسة

التـي ) 2010إسـماعیل ، ( ، وكـذلك دراسـة األربـاحالمالیة ألعضاء لجنة التدقیق في تحسین جودة بـین الخبـرة المالیـة ألعـضاء لجنـة التـدقیق وجـودة أكدت على عدم وجـود عالقـة ذات داللـة إحـصائیة

التـي أظهــرت )( Inaam, et., al.,2012التقـاریر المالیـة ، وهــذه النتـائج اختلفــت مـع نتـائج دراســةوجـود عالقـة عكـسیة بـین الخبـرة المالیـة ألعــضاء لجنـة التـدقیق وادارة األربـاح الحقیقیـة، فـي حــین أن

ت وجــود عالقــة طردیــة بــین الخبــرة المالیــة ألعــضاء لجنــة بینــ (Felo, et. Al., 2003)دراســة التـي أظهـرت ) 2012أبـو الهیجـا و الحایـك ، ( التدقیق وجودة البیانات المالیة المنشورة، وكـذا دراسـة

الخــارجي ، المــدققوجـود تــأثیر ســلبي للخبــرة المالیـة ألعــضاء لجنــة التــدقیق علــى فتـرة إصــدار تقریــر فــان هنــاك تـــأثیر إیجــابي للخبــرة المالیــة ألعــضاء لجنــة التـــدقیق ) 2009قــراقیش ، ( وطبقــا لدراســة

.على جودة األرباح عدد مرات اجتماع أعضاء لداللة إحصائیة یوجد أثر ذو: اختبار الفرضیة الرابعة 4-3-5

فـي المـصارف المدرجـة فـي بورصـة على جودة التقاریر المالیـةلجنة التدقیق في كل سنة .فلسطین

وهي اكبر مـن مـستوى الداللـة Sig = 0.5444قیمة أن )5-3(الجدول خالل یتضح من ذو داللـة إحــصائیة أثـر لـیس لـه عـدد مـرات اجتمـاع أعــضاء لجنـة التـدقیقوهـذا یـدل علـى ، 0.05عـدد مـرات اجتمـاع أعـضاء یوجـد أثـر لالفرضـیة القائلـة بأنـه ، لدى نـرفض جودة التقاریر المالیةعلى

93

، فـي المـصارف المدرجـة فـي بورصـة فلـسطینجـودة التقـاریر المالیـةعلـى ي كل سنة لجنة التدقیق فتقریـر الـذي النـوع على عدد مرات اجتماع أعضاء لجنة التدقیق في كل سنة ل أثرأي انه ال یوجد أي

ویعــزو الباحــث ذلــك إلــى أن، الخــارجي فــي المــصارف المدرجــة فــي بورصــة فلــسطیندققیــصدره المــإذ أن عملیــة جمــع البیانــات أظهــرت أن بعــض ،تم وعــدم اهتمــام بهــذه االجتماعــاهنــاك عــدم انتظــا

.المصارف لم تجتمع سوى اجتماع واحد خالل السنة حمــــدان و مــــشتهى (دراســــة وهــــذه النتیجــــة تتفــــق مــــع نتــــائج بعــــض الدارســــات الــــسابقة مثــــل

ق ســـنویا علـــى رأي التــي توصـــلت إلـــى انـــه ال یوجـــد تـــأثیر لعــدد مـــرات اجتمـــاع لجنـــة التـــدقی)2011،التـي أظهـرت نتائجهـا بعـدم وجـود ) 2012أبو الهیجـا و الحایـك ، ( دراسة وكذلك المدقق الخارجي ،

2011أحمـد ، (، وطبقـا لدراسـة تأثیر لعدد اجتماعات لجنة التدقیق السنویة على فترة إصـدار التقریـرعلـى جـودة التقـاریر المالیـة ، التي أكدت على عدم وجود تأثیر الجتماعات أعضاء لجان التـدقیق )

التــي بینـــت بأنـــه لــیس هنـــاك تـــأثیر لعــدد مـــرات االجتمـــاع الـــسنوي ) 2009قـــراقیش ، ( وكــذا دراســـة أظهــرت Abbott, et. al. , 2002) (للجنـة التــدقیق علـى جــودة األربــاح ، فـي حــین أن دراســة

التدقیق سـنویا وحـدوث تحریـف نتائجها بوجود عالقة عكسیة بین عدد االجتماعات التي تعقدها لجنة التـي أكـدت علـى وجـود عالقــة ( Inaam, et., al.,2012 )فـي البیانـات المالیـة ، وكـذلك دراسـة

.سلبیة بین عدد مرات اجتماع لجنة التدقیق سنویا وادارة األرباح الحقیقیة ســهم التــي األنــسبة ل داللــة إحــصائیة یوجــد أثــر ذو: اختبــار الفرضــیة الخامــسة 5-3-5

فــي المــصارف علــى جــودة التقــاریر المالیــة المــصرف فــي یمتلكهــا أعــضاء لجنــة التــدقیق .المدرجة في بورصة فلسطین

وهي اقل من مستوى الداللة Sig = 0.0016قیمة أن )5-4(الجدول یتضح من خالل رأث لها المصرف في التي یمتلكها أعضاء لجنة التدقیق سهماألنسبة أن وهذا یدل على ، 0.05

نسبة ل أثرالفرضیة القائلة بأنه یوجد ، لدى نقبل جودة التقاریر المالیةذو داللة إحصائیة على في المصارف جودة التقاریر المالیة على المصرف في التي یمتلكها أعضاء لجنة التدقیق سهماأل

.المدرجة في بورصة فلسطین أن علىیدل فهذا سالبة T أن إشارة وبما،T= -3.445927 قیمة أن ویالحظ كذلك

وامكانیة تسلم التي یمتلكها أعضاء لجنة التدقیق المصرفنسبة أسهمهناك عالقة عكسیة بین التي یمتلكها أعضاء لجنة المصرفنسبة أسهم ت انه كلما زادالمصرف لتقریر متحفظ ، أي

لتقریر متحفظ ، نظیف وقلت إمكانیة تسلم المصرف لتقریر زادت إمكانیة تسلم المصرف التدقیق

94

التي یمتلكها أعضاء لجنة التدقیق المصرفنسبة أسهموهذا یؤكد على انه هناك عالقة طردیة بین لجنة التدقیق أعضاء انه عندما تزداد نسبة ملكیة إلى ویعزو الباحث ذلكو جودة التقاریر المالیة ،

مصالح شخصیة للمحافظة یهمدیصبح ل، وكذلك یعطیهم دافع قوي لمراقبة االدراة المصرفألسهم المتوقعة ، فیقومون بالضغط على مدقق الحسابات أرباحهمعلى استثماراتهم وكذلك تضخیم

. ماستثماراته رأي متحفظ الذي قد یكون له تأثیر سلبي على مستقبل إصدارالخارجي لمنعه من ) 2012 ، رونآخـحمـدان و ( كدراسـة الـسابقة مـع بعـض الدراسـاتیجـةاتفقت هـذه النتوقد

الــشركة فــي تحــسین ألســهم لجنــة التــدقیق أعــضاء نتائجهــا بوجــود تــأثیر ســلبي لملكیــة أظهــرتالتــي علـــى وجـــود تـــأثیر ســـلبي لملكیـــة أكـــدتالتـــي ) 2009قـــراقیش ، ( ، وكـــذلك دراســـة األربـــاحجـــودة

اســـة اختلفـــت مـــع درأنهـــا ، فـــي حـــین األربـــاح الـــشركة علـــى جـــودة أســـهم التـــدقیق فـــي ة لجنـــأعـــضاء(Martinez & Fuentes, 2007) لجنـة أعـضاء التي بینت على وجود عالقـة طردیـة بـین امـتالك

. الشركة واستالم الشركة لتقریر متحفظ ألسهمالتدقیق ملخص نتائج تحلیل الفرضیات6-3-5

الخطـــي االنحـــدار معادلـــة نمـــوذجمـــن خـــالل نتـــائج تحلیـــل فرضـــیات الدراســـة یمكـــن صـــیاغة :لنحو التالي على االمتعدد

Y = o + 1 X1 + 2 X2 + 3 X3 + 4 X4 + 5 X5

: أنحیث Y: المتغیر التابع تمثل

o : الثابت الحد االنحدار معامالت تمثل: 5 حتى 1من المتغیرات المستقلة مثلت: X5 حتى X1 من

:نحو التالي یكون على ال المصارفنموذج االنحدار لجمیع و بالتالي فإن

5+ X5 2 X2 + 1 X1 +oY =

+ )عـدد أعـضاء لجنـة التــدقیق ×1.286581 + (0.393426 - = المــدقق الـذي یـصدره ریـرنـوع التق )هم ألسهم المصرفنسبة امتالك × 1.803050 -( + ) نسبة األعضاء المستقلین× ( 0.108183

95

:ویتم تفسیر ذلك بأن شخصا واحدا بمقدار " عدد أعضاء لجنة التدقیق " كل زیادة في - تزیـد مـن إمكانیـة الحـصول

نـسبة امــتالك ونـسبة األعـضاء المـستقلین، بقــاء مـع 0.393426بمقـدار رأي مـتحفظ علـى .ثابتینمصرف أعضاء لجنة التدقیق ألسهم ال

تزیــد مــن إمكانیــة الحــصول علــى %1بمقــدار " نــسبة األعــضاء المــستقلین " فــي كــل زیــادة - مــــع بقــــاء عــــدد أعــــضاء لجنــــة التــــدقیق ونــــسبة امــــتالك 0.1081836 بمقــــدار رأي مـــتحفظ

. ثابتینمصرفأعضاء لجنة التدقیق ألسهم ال

تــنقص % 1بمقــدار " مــصرفنــسبة امــتالك أعــضاء لجنــة التــدقیق ألســهم ال" كــل زیــادة فــي - مـع بقـاء عـدد أعـضاء لجنـة 1.803050 بمقـدار رأي مـتحفظ إمكانیـة الحـصول علـىمـن

.التدقیق ، نسبة األعضاء المستقلین ثابتین

:نتیجة عامة لفرضیات الدراسة 7-3-5

هناك أثر لثالث من خصائص لجان التدقیق علـى جـودة التقـاریر المالیـة فـي المـصارف المدرجـة فـي أو تنفیــذي " لجنــة التــدقیقأعــضاء لجنــة التــدقیق ، اســتقاللیة حجــم (وهــي خاصــیة بورصــة فلــسطین

ــــة التــــدقیق فــــي المــــصرفأعــــضاء التــــي یمتلكهــــا األســــهمونــــسبة ، "غیــــر تنفیــــذي ــــاقي ) لجن ، أمــــا بالمؤهــــل المحاســــبي أو المــــالي الــــذي یحملــــه عــــضو لجنــــة التــــدقیق ، و عــــدد ( الخــــصائص األخــــرى

عـدم وجـود أي أثـر لهـا علـى عـن ت نتـائج الفرضـیات ظهـرأد فلقـ) اجتماعات لجنة التدقیق في السنة .جودة التقاریر المالیة في المصارف المدرجة في بورصة فلسطین

96

السادسالفصل

توصیات النتائج وال

نتائج ال

توصیات ال

الدراسات المقترحة

97

انلج خصائص بتأثیر یتعلق افیم الدراسة إلیها التي توصلت النتائج الفصل هذا یتناول

وفي ضوء النتائج ،فلسطین بورصة في المدرجةالمصارف في جودة التقاریر المالیة على التدقیق : إلیها التوصل تم التي من التوصیات مجموعة یذكر الباحث

نتائج ال 1-6

:في ضوء التحلیالت النظریة والتطبیقیة للدراسة تم التوصل إلى النتائج التالیةبتعلیمات سلطة النقد الفلسطینیة الخاصة بورصة فلسطین المدرجة في التزام جمیع المصارف -1

، حیث تبین أن المصارف السبعة المدرجة في بورصة فلسطین قد التزمت شكیل لجان تدقیق بت 2006بتشكیل لجان للتدقیق من بین أعضاء مجالس إدارتها خالل سنوات الدراسة من عام

.2011وحتى عام

ذو داللة إحصائیة لحجم لجنة التدقیق على جودة التقاریر المالیة في المصارف مهمأثروجود -2جودة أن هناك عالقة عكسیة بین حجم لجنة التدقیق و أي، المدرجة في بورصة فلسطین

، فكلما زاد عدد أعضاء لجنة التقاریر المالیة في المصارف المدرجة في بورصة فلسطینأي أن زیادة حجم لجنة التدقیق إمكانیة حصول المصرف على تقریر نظیف ، التدقیق قلت

كما تبین أن یؤثر بشكل سلبي على فاعلیة و نشاط اللجنة ویؤتي بنتائج غیر مرغوب فیها ، المصارف المدرجة في بورصة فلسطین ملتزمة بتعلیمات سلطة النقد وملتزمة كذلك بالقوانین

ي حددت الحد األدنى ألعضاء لجنة التدقیق بحیث یجب أن تتكون التالفلسطینیةوالتشریعات بلغ متوسط حجم لجنة التدقیق في المصارف إذ ،األقل على آخرین وعضوین رئیسمن

.وهذا ینسجم مع هذه التعلیمات الفلسطینیة ثالثة أعضاءقاریر المالیة مهم ذو داللة إحصائیة الستقاللیة أعضاء لجنة التدقیق على جودة التأثروجود -3

استقاللیة بین عكسیة عالقةوجود المدرجة في بورصة فلسطین ، حیث تبین في المصارف، أي جودة التقاریر المالیة في المصارف المدرجة في بورصة فلسطین وأعضاء لجنة التدقیق

قلت إمكانیة حصول في لجنة التدقیق)غیر التنفیذیین( المستقلین األعضاءكلما زاد عدد أن متوسط نسبة األعضاء المستقلین في المصارف فرغم لمصرف على تقریر نظیف ،ا

إال أن هذه النسبة الكبیرة كان لها تأثیر سلبي على رأي المدقق % 90الفلسطینیة تعدت الخارجي ، وهذا یؤكد أن معیار تنفیذي أو غیر تنفیذي لم یعد ذو جدوى ألن الروابط العائلیة

. لجان التدقیق خالل مرحلة جمع البیانات أعضاءیر من كانت واضحة لدى الكث

98

ذو داللة إحصائیة للمؤهل المحاسبي أو المالي لعضو لجنة التدقیق على جودة أثرال یوجد -4 متوسط نسبة أنمن رغم بالفالتقاریر المالیة في المصارف المدرجة في بورصة فلسطین ،

هذه النسبة لم یكن لها أن إال% 69وزت مالي تجاأو الذین یحملون مؤهل محاسبي األعضاء المؤهل المحاسبي لعضو لجنة أن یعود في رأي الباحثالسبب، وتأثیر على رأي المدقق أي

مقیاسا للخبرة المالیة، فقد یكون حامل المؤهل المحاسبي غیر مزاول لمهنة ال یعتبر التدقیق .فعلیة ممارسة مالیة عن الخبرةله المحاسبة ولیس

على جودة السنوي لعدد اجتماعات أعضاء لجنة التدقیقإحصائیة ر ذو داللةأثوجد ال ی -5 متوسط عدد أن بالرغم من التقاریر المالیة في المصارف المدرجة في بورصة فلسطین ،

اجتماعات إال أن هذا المعیار كان غیر ذو تأثیر، ویعود ذلك برأي 7االجتماعات السنویة بلغ االجتماعات هو استیفاء المتطلبات القانونیة ولیس لمناقشة مواضیع الهدف من أنالباحث

وهل تم حضور المدققین الداخلي ، كما ت االجتماعاهامة ، فالعامل الحاسم لیس كم . لعدد من هذه االجتماعاتوالخارجي

في سهم التي یمتلكها أعضاء لجنة التدقیقاأل مهم ذو داللة إحصائیة لنسبة أثروجود -6 حیث تبین ،على جودة التقاریر المالیة في المصارف المدرجة في بورصة فلسطین المصرف

جودة و في المصرفي یمتلكها أعضاء لجنة التدقیقسهم التاأل بین نسبة طرديوجود ارتباط سهم األ أي انه كلما زادت نسبة ،التقاریر المالیة في المصارف المدرجة في بورصة فلسطین

المصرف على رأي زادت إمكانیة حصول في المصرف لجنة التدقیقالتي یمتلكها أعضاء لجنة أعضاء ألسهمالمرتفعة إذ أن الملكیة ،حصول على رأي متحفظ القلت إمكانیة و نظیف قوة تنفیذیة للتأثیر على المدقق مه تعطیمراقبة أداء اإلدارة ، وكذلكل دافع قوي همتعطی التدقیق

. لیعطي رأیا نظیفاالخارجي

عنالمصارف المدرجة في بورصة فلسطین باإلفصاح ضمن تقریرها السنوي جمیع ال تقوم -7، حیث أن الباحث ومدى توافر الخصائص الالزمة في هؤالء األعضاءتشكیلها للجان التدقیق

خالل عملیة جمع البیانات الخاصة بمتغیرات الدراسة واجه صعوبة في الحصول على هذه . صول المباشر للمصارف هو السبیل الوحید للحصول علیهاالبیانات، إذ كان الو

99

توصیات ال 2-6 : یلي بما وصيی الباحث فإن إلیها التوصل تم التي النتائج ضوء فيشروط االستقاللیة الواجب ل واضحاهتمام سلطة النقد الفلسطینیة نحو تحدیدضرورة توجیه .1

توصیات اللجان الدولیة التي دعمت ها نصت علیالتي كتوافرها في عضو لجنة التدقیق كعدم وجود صلة قرابة بینه بین رئیس مجلس اإلدارة أو احد المدراء تشكیل لجان التدقیق

اتخاذ القرارات بموضوعیة لتمكین أعضاء لجنة التدقیق من ،التنفیذیین في المصرفإلدارة العلیا وواقعیة دون أن یتأثروا باآلخرین حتى ولو تعارضت مع رغبات ومصالح ا

.للمصرف عن ضرورة قیام مجالس إدارة المصارف الفلسطینیة بمراعاة وجود خبرة محاسبیة ومالیة .2

، التي تمكنهم من أداء مهامهم بمهنیة وفاعلیة ، في أعضاء لجان التدقیق ممارسة فعلیةحیث أظهرت نتائج الدراسة أن المؤهل المحاسبي أو المالي الذي یحمله عضو لجنة

.ال یكفي أن یكون مقیاس حقیقي لذلك وحده لتدقیق ا

ثالثة في المصارف المدرجة في بورصة فلسطین جنة التدقیقلل األمثلحجمال أن یكون .3 . تكون اللجنة أكثر فاعلیة ، وتكون عملیة اتخاذ القرارات سریعة لكيأعضاء

ها تقریرضمنفصاح ضرورة أن تفرض القوانین الفلسطینیة على المصارف الفلسطینیة اإل .4السنوي عن مهام وانجازات لجان التدقیق، وكذلك خصائص أعضاء هذه اللجان المشكلة

مؤهالتهم ، عدد اجتماعاتهم السنویة و نسبة استقاللیتهم ،من حیث عدد أعضاءها ، .األسهم التي یمتلكونها

المدرجة في لزم كافة الشركات أ كان قدالذي الحاكمیة المؤسسیة ضرورة تفعیل دلیل .5 . ، وفرض عقوبات على الشركات التي لم تلتزم بورصة فلسطین بتشكیل لجان تدقیق

في المصارف متابعة عملیات تشكیل لجان التدقیق بضرورة قیام الجهات المعنیة .6 تشكیل هذه اللجان من اجل استیفاء المتطلبات ات، حتى ال تكون عملیالفلسطینیة

. فقطالقانونیة المصارف الفلسطینیة بعمل میثاق للجنة التدقیق ، یتضمن المهام ضرورة إلزام .7

مهامهم و صالحیاتهم مع تتضاربوالصالحیات والمسؤولیات المطلوب تنفیذها ، حتى ال . األخرى المشكلة من أعضاء مجالس اإلدارة انمهام وصالحیات اللج

100

الدراسات المقترحة3-6ناولها من قبل یتم ت أن إلى بموضوع البحث بحاجة هناك مجموعة موضوعات أخرى ذات عالقة

:باحثین آخرین منها . خصائص لجان التدقیق على جودة األرباح تأثیر .1 .تأثیر دور مجالس اإلدارة على فاعلیة لجان التدقیق .2 .تأثیر خصائص لجان التدقیق على فترة إصدار تقریر المدقق الخارجي .3

101

راجعالم العربیة راجعالم: ال أو

وأثرها التدقیق لجان خصائص"،أبو الهیجاء،محمد فوزي، والحایك،احمد فیصل خالد .1 العامـة المـساهمة الـشركات تطبیقیـة علـى دراسـة : المـدقق تقریـر إصـدار فترة على

، 20مجلــــة الجامعـــة اإلســــالمیة للدراســـات االقتــــصادیة واإلداریـــة ،المجلــــد،" األردنیـــة .2012 ، یونیو،463-439: ، ص ص2العدد

ـــأثیر دور لجـــان التـــدقیق فـــي إدراك مخـــاطر أعمـــال "،أبـــوزر ، عفـــاف إســـحاق .2 تـــشركات المـــساهمة العامـــة المدرجـــة فـــي بورصـــة عمـــان المجلـــة المـــصریة ، "ال

.2011 ، 511 – 483:ص ص، ، 3ع ، 35مج ، مصر ،للدراسات التجاریة المحاسـبي اإلفـصاح علـى الحوكمـة قواعـد تطبیـق أثـر"،أبو حمـام، ماجـد إسـماعیل .3

فلـسطین سـوق فـي المدرجـة الـشركات علـى میدانیـة دراسة: المالیة التقاریر وجودة، الجامعــة اإلســالمیة غیــر منــشورة، كلیــة التجــارة رســالة ماجــستیر ،"المالیــة لــألوراق

.2009،غزة، دراسـة ق،التـدقی لجان فاعلیة تحسین على المؤثرة العوامل" سهیل نعـیم ، میالة، أبو .4

منـشورة، غیـر دكتـوراه رسـالة ،"عمـان ببورصـة المـالي القطـاع شـركات على تطبیقیة

عمـان، والمـصرفیة، المالیـة للعلـوم العربیـة األكادیمیـة العلـوم المالیـة والمـصرفیة، كلیـة

.2008 .األردن، المراجعـة فـي زیـادة كفـاءة و فعالیـة المراجعـةدور لجـان " ،حمد ، محمد الرملـي أ .5

مـصر ،جامعة سوهاج ، كلیة التجارة ،مجلة البحوث التجاریة المعاصرة ، "ارجیةالخ .44،2001 – 1:ص ص، 2 ع، 15مج ،

كأحــد دعــائم الحوكمــة فــي المراجعــة دور لجــان "،أحمد،ســامح محمــد رضــا ریــاض .6، "دراسة تطبیقیـة علـى شـركات األدویـة المـصریة : تحسین جودة التقاریر المالیة

، ص ص 1 ،العـدد 7دنیة في إدارة األعمال ، الجامعة األردنیة ،المجلـد المجلة األر :43-66 ، 2011.

العالقــة بــین مــستوى التطبیــق الفعلــي "،إســماعیل، علــي عبــدا لجــابر الحــاج علــي .7للحاكمیة المؤسسیة وجودة التقاریر المالیة للشركات المساهمة العامة األردنیة في

102

رســالة ماجــستیر غیــر منــشورة، كلیــة األعمـــال، ،"القطــاعین المــصرفي والــصناعي .2010جامعة الشرق األوسط ،األردن،

دور أسالیب المحاسبة اإلداریة في تفعیل حوكمة الـشركات "بركة ،كامل یوسف ، .8 رسـالة ماجـستیر غیـر ،" دراسة تطبیقیة على الشركات الصناعیة فـي قطـاع غـزة –

.2012 ،یة،غزةمنشورة، كلیة التجارة، الجامعة اإلسالممدى تطبیق مبادئ الحوكمة المؤسسیة في المصارف " ، يجودة ، فكري عبد الغن .9

الفلسطینیة وفقا لمبـادئ منظمـة التعـاون االقتـصادي والتنمیـة ومبـادئ لجنـة بـازل رســالة ماجــستیر غیــر منــشورة، ، " دراســة حالــة بنــك فلــسطین –للرقابــة المــصرفیة

.2008 ،میة،غزةكلیة التجارة، الجامعة اإلسالإطـــار مقتـــرح لمحـــددات مـــساهمة لجـــان " ، رعبــد القـــادالدیــسطي ، محمـــد محمـــد .10

،المجلـة المـصریة للدراسـات التجاریـة ، " في تحقیق جودة التقریـر المـالي المراجعة .2005، 74 – 41:ص ص، 1ع ، 29مج ، مصر

في المصارف مةلحوك الفضلى والممارسات القواعد دلیل " الفلسطینیة، النقد سلطة ، .11 2009. ،"فلسطین

راجعالم ولمراجعةا محاور تطویر العالقة التفاعلیة بین لجنة "،هاشم،محمد صالح .12 "الخـارجي فـي ضـوء اإلصـدارات المهنیـة المحلیـة والدولیـة، دراسـة نظریـة میدانیــة

.2009أكتوبر،، 85 – 34:ص ص ،4 ،العدد27،مجلة البحوث اإلداریة ، السنة بـدورها تجـاه مراجعـةالالصعوبات التي تحد من قیام لجنة "،د صالح هاشم ، محم .13

األطـراف المختلفــة ببیئــة األعمــال المعاصــرة فـي ضــوء اإلصــدارات المهنیــة الدولیــة ، مجلة المحاسبة واإلدارة والتـأمین ،كلیـة التجـارة "وقواعد حوكمة الشركات المصریة

.2010 ،364 – 287:ص ص ، 49 ، السنة 76، جامعة القاهرة ، مصر ،العدد أهمیــة تطبیــق معــاییر الحوكمــة الرشــیدة وقواعــدها فــي " ،الهــزاع ، ولیــد بــن نعمــة .14

المالیة بدول مجلس التعاون الخلیجـي وأثـره االیجـابي علـى المصارفالمؤسسات و،إدارة البحـــوث الدراســـیة ، مجلـــس التعـــاون الخلیجـــي ، " تنـــامي االقتـــصاد الخلیجـــي

.2009 الریاض ،األمانة العامة ،

103

مدى التزام الشركات المساهمة العامة الفلسطینیة بقواعد "حبوش، محمد جمیل ، .15رســـــــالة ماجــــــستیر غیـــــــر منـــــــشورة، كلیــــــة التجـــــــارة، الجامعـــــــة ،" حوكمـــــــة الـــــــشركات

.2007 ،اإلسالمیة،غزة وأثرهـا علـى تفعیـل لمراجعـةامؤشرات تحسین فعالیة لجـان " ،حجازي، وجدي حامد .16

ـــة الحوكمـــة الج ـــدة للـــشركات ، دراســـة نظریـــة ومیدانی ،مجلـــة البحـــوث الدوریـــة، "ی .2007یولیو،، 114-88:ص ص ،3 ،العدد25السنة

، ورقة عمل قدمت " دور حوكمة الشركات في التنمیة االقتصادیة"،حداد ، مناور .17في المؤتمر العلمي األول حول حوكمة الشركات ودورهـا فـي اإلصـالح االقتـصادي ،

.2008 تشرین األول، 16-15اد، جامعة دمشق ، سوریا، كلیة االقتص مراجعــةال شــرح معــاییر – مراجعــةالموســوعة معــاییر "، لحمـاد ، طــارق عبــد العــا .18

، الـــدار " المـــشتقاتمراجعـــة ، مراجـــعال تقـــاریر –الدولیـــة واألمیركیـــة والعربیـــة .2004الجامعیة، اإلسكندریة ، مصر ،

تطبیقات التجارب -المبادئ - المفاهیم-الشركات مةحوك" العال، عبد طارق حماد، .19 .2005 اإلسكندریة، مصر ، الجامعیة ، الدار ،"المصارف في الحوكمة

عالقة خصائص لجنة "،حمدان،عالم محمد موسى، ومشتهى، صبري ماهر صبري .20دراســة تطبیقیــة علــى الــشركات الــصناعیة : التــدقیق بنــوع تقریــر مــدقق الحــسابات

،المجلــة العربیــة للمحاســبة ،جامعــة "لعامــة المدرجــة فــي بورصــة عمــان المــساهمة ا .2011 ، 163-109: ،ص ص 14البحرین ،العدد

دور "، صـبحي بهـاء، و عـواد ، مـاهر صـبري،و مـشتهى ،محمـد عـالم،حمـدان .21المجلـة األردنیـة فـي إدارة ،"جودتهـا على كدلیل األرباح استمراریة في التدقیق لجان

.2012 ، 433-409: ، ص ص 3 ،العدد 8 الجامعة األردنیة،المجلد األعمال ، علـى الـشركات حوكمـة أثـر دراسـة"،حـسین ،بـن الطـاهر،و محمـد ، بوطالعـة .22

،ورقـة "المـالي المحاسـبي النظـام ظـل فـي المالیـة القـوائم وجودة واإلفصاح الشفافیة مـن الفـساد المـالي عمل قدمت في الملتقى الوطني حول حوكمة الشركات كآلیـة للحـد

واإلداري ، كلیة العلوم االقتصادیة والتجاریة وعلوم التسییر ، جامعة محمـد خـضیر ، .2012 مایو، 7-6بسكرة ، الجزائر،

104

ودوافــع اإلدارة مراجعــةالمحــددات فعالیـة لجنــة "، عبـد اهللاحـسن ، یوسـف صــالح .23 ،دة للدراسـات التجاریــة آفـاق جدیـ، "التنفیذیـة العلیـا فـي ارتكـاب الخـداع المحاسـبي

.127،2009 – 83:ص ص، 1,2ع ، 21مج ، مصر الحوكمــــة المؤســــسیة واألداء " ،طالـــب ،عــــالء فرحان،والمـــشهداني ،إیمــــان شـــیحان .24

، دار الــصفاء للنــشر والتوزیــع ، عمــان ، األردن ، "المــالي واالســتراتیجي للمــصرف2011.

مراجـعالودورها في تدعیم استقالل لمراجعةالجان " ،یونس ، فایزة محمود حلمي .25 ، المجلــة المــصریة للدراســات التجاریــة ،"الــداخلي بالــشركات المــساهمة فــي مــصر

. 1996، 325 - 269:ص ص، 1ع ، 20مج ، مصر فـــي تطبیـــق قواعـــد مراجعـــةال تقیـــیم دور لجـــان "یوســف،هدیر محمـــد نبیــل ودیـــع، .26

أكادیمیــة ، العلـوم اإلداریـة لیـة رسـالة ماجـستیر غیــر منـشورة، ك،" حوكمـة الـشركات .2010مصر ،،السادات للعلوم اإلداریة

بهدف زیادة مصداقیة القوائم مراجعةالتحسین فعالیة لجان " ،لبیب ، أیمن عبـده .27 321 – 307:ص ص، 1ع ، 15مـج ، مـصر ، المحاسبيالفكر مجلة ، "المالیة

، 2011.

، الـدار " وخدمات التأكد مراجعةالي دراسات متقدمة ف"،لطفي ،أمین السید احمد .28 .2007الجامعیة ، اإلسكندریة ، مصر ،

، الدار الجامعیـة ، " بین النظریة والتطبیق مراجعةال "،لطفي ، أمین السید احمد .29 .2006اإلسكندریة ، مصر ،

بـضوابط المـساهمة األردنیـة الـشركات التـزام مـدى تقیـیم"،اهللا عبـد محمـد المـومني، .30 ،"میدانیـة دراسـة ، حوكمـة الـشركات لتعزیـز عملهـا وآلیـات التـدقیق جـانل تـشكیلاألول، العـدد ، 26المجلـد سـوریا ،والقانونیـة، االقتـصادیة للعلـوم دمـشق جامعـة مجلـة

.2010 ،272-237: ص ص حوكمــة شــركات قطــاع األعمــال العــام "،محمــد ، اشــرف جمــال الــدین عبــد الــرحمن .31

، المجلة العلمیة لالقتـصاد والتجـارة " 1991 لسنة 203المصري الخاضعة لقانون

105

103-23: ، ص ص3، العــــــدد مــــــصر ، كلیـــــة التجــــــارة ، جامعــــــة عــــــین شــــــمس ،،2009.

ــــة لمراجعــــةا دور لجــــان "، محروس،رمــــضان عــــارف رمــــضان .32 ــــل حوكم ــــي تفعی ف رسالة ماجستیر غیـر منـشورة ، كلیـة التجـارة ،"تطبیقیة دراسة نظریة و –الشركات

.2011عة جنوب الوادي،مصر ، ، جام

، دار " الناحیــة النظریــة –تــدقیق الحــسابات المعاصــر "،المطارنــة ، غــسان فــالح .33 .2006المیسرة للنشر والتوزیع والطباعة ، الطبعة األولى ، عمان ، األردن ،

ــاریر "منــاعي ، حكیمــة ، .34 ــق المعــاییر مراجــعال تق الخارجیــة فــي ظــل حتمیــة تطبیالعلــــوم رســــالة ماجــــستیر غیــــر منــــشورة، كلیــــة ،"ة فــــي الجزائــــر المحاســــبیة الدولیــــ

جامعــة الحــاج لخــضر، باتنــة ، الجزائــر قــسم المحاســبة،،االقتــصادیة وعلــوم التــسییر،2008/2009.

فــي تفعیــل المراجعــةدور لجــان "ح ، و بــصفر،عفاف سـالم ،المعتـاز ، إحــسان صـال .35مجلــة ، " مة الــسعودیة دراســة میدانیــة علــى الــشركات المــساه-حوكمــة الــشركات

ص ، 2ع ، 24مـج ، الـسعودیة ، واإلدارة كلیة االقتصاد ،جامعة الملك عبد العزیز . 2010، 239 - 193:ص

دور لجنة التدقیق في تحسین وظیفة التدقیق الـداخلي فـي "،المرعي، نبیه توفیـق .36كلیــة ،رســالة ماجــستیر غیــر منــشورة، "میدانیــة دراســة : شــركات التــأمین األردنیــة

.2009، األردن ،جامعة جدارا، الدراسات االقتصادیة واإلداریة والمالیة جـودة تحـسین علـى التـدقیق لجنـة خـصائص تـأثیر" صـبري، مـاهر صـبري مشتهى، .37

المدرجـة العامـة المـساهمة الـصناعیة الـشركات على تطبیقیة المالیة،دراسة التقاریر والمـصرفیة، المالیـة العلـوم یـةكل منـشورة، غیـر دكتـوراه رسـالة ،"عمـان ببورصـة

2008 األردن، عمان، والمصرفیة، المالیة للعلوم العربیة األكادیمیة الـشركات فـي مراجعـةال لجـان لـدور أنمـوذج تطـویر" ،سـالمة موسـى الـسویطي، .38

رسـالة ،"الخارجي التدقیق واستقاللیة فاعلیة في وتأثیرها األردنیة المساهمة العامة

للدراسـات العربیـة عمـان جامعـة واإلداریـة، المالیـة الدراسات كلیة غیر منشورة، دكتوراه

. 2006 العلیا، األردن ،

106

ألغـراض الـشركات حوكمـة دعـم فـي مراجعـةال لجـان دور" ،صـالح عطیـة سـلطان، .39حوكمـة إطـار فـي الـداخلي التـدقیق حـول األول العربـي ، المـؤتمر " اسـتمرار المنـشأة

ـــــــــشركات ، المنظمـــــــــة العربیـــــــــة للتن -217:میـــــــــة اإلداریـــــــــة ، اإلمـــــــــارات ، ص صال244،2005 .

دراسـة واإلداري، المالي الفساد ومعالجة الشركات حوكمة" مصطفى، محمد سلیمان، .40 .2006 الجامعیة، الدار اإلسكندریة، ،"مقارنة

فـي الـشركات مراجعـةالتقییم جـودة لجـان "، زالعزیـ ، یاسر محمد السید عبدةسمر .41، كلیــة التجــارة ، المجلــة العلمیــة لالقتــصاد والتجــارة ،"یة المقیــدة بالبورصــة المــصر

.2010، 631 – 569:ص ص، 4ع ، مصرجامعة عین شمس،تقریــر مراجــع الحــسابات الوســیلة " ،2010الــسعدني ، مــصطفى حــسن بــسیوني ، .42

، مجلة المال والتجارة ، مصر ، العدد "ةالتي یعبر بها عن رأیه حیال القوائم المالی .2010 ، 32-4: ص ، ص 489

فـــي التـــدقیقاألثـــر المتوقــع لحوكمـــة الــشركات علـــى مهنــة "ســعید ،عهــد علــي ، .43قــــسم ،االقتصاد رســـالة ماجـــستیر غیـــر منـــشورة، كلیـــة ،" دراســـة میدانیـــة -ســـوریا

.2009سوریا ،،جامعة تشرین المحاسبة، " ةمراجعــالمــشاكل معاصــرة فــي "الــسقا ، الــسید احمــد ، و ابــوالخیر ، المــدثر طــه ، .44

.2002المكتبة العصریة للنشر والتوزیع ،المنصورة ، مصر ، ، دار "علــم تـدقیق الحــسابات الناحیـة النظریــة والعملیــة " ، خالـد أمـین ،عبـد اهللا .45

.2004وائل للنشر والتوزیع ، الطبعة الثانیة ، عمان ، األردن ، مراجعةال واجعةمرالمدى التفاعل بین لجان " ، ، سوزان جمال الدین نعبد الرحم .46

الداخلیة وأثر ذلك على فعالیة اإلجراءات الحاكمة في الشركات المساهمة المصریة – 101:ص ص، 4ع ، 28مــج ، مــصر ،المجلــة المــصریة للدراســات التجاریــة ، "

126 ،2004. مدى تطبیق المصارف الفلسطینیة للقواعـد والممارسـات "العزایزة ، ممدوح محمد ، .47

رســالة ماجــستیر غیــر منــشورة، كلیــة ،"المــصارف فــي فلــسطین الفــضلى لحوكمــة .2009 ،التجارة، الجامعة اإلسالمیة،غزة

107

فـي مراجعـةال دراسة اختباریـه لمـدى مـساهمة لجـان "العطار، حسن عبدا لحمیـد، .48 ،مجلـة البحـوث " الخـارجي، بـالتطبیق علـى البیئـة المـصریةالمدققدعم استقاللیة .2003، ینایر، یولیو، 102-55: ،ص ص 1،2د ، العد25التجاریة، المجلد

المؤســسات فــي الحوكمــة مبــادئ تطبیــق"عیـاري ، آمــال ،وخوالـد ، ابــوبكر ، .49، ورقـة عمــل قـدمت فـي الملتقـى الـوطني حــول "الجزائـر حالـة دراســة – المـصرفیة

حوكمــة الـــشركات كآلیـــة للحــد مـــن الفـــساد المــالي واإلداري ، كلیـــة العلـــوم االقتـــصادیة مـــایو، 7-6جاریـــة وعلـــوم التـــسییر ، جامعـــة محمـــد خـــضیر ، بـــسكرة ، الجزائـــر، والت

2012. الـشركات حوكمة و الحسابات مراجعة" شحاته السید ، وشحاته، ،الوهاب عبد علي، .50

/2006الجامعیـة، اإلسـكندریة،الدار ،"المعاصـرة والدولیـة العربیـة األعمـال بیئة في2007.

الـشركات فـي التـدقیق لجـان فعالیـة مـدى" داود، دسـعی محمـد الـرزاق عبـد الفـرح، .51 منـشورة، غیـر ماجـستیر رسـالة ،"تحلیلیـة میدانیة دراسة األردنیة، المساهمة العامة

.2001 آب، األردنیة، الجامعة العلیا، الدراسات كلیةالمفــاهیم – الخارجیــة مراجعـةال "،الـصبان،محمد سـمیر، وعلــي ،عبـد الوهـاب نــصر .52

، "التطبیــق وفقــا للمعــاییر المتعــارف علیهــا والمعــاییر الدولیــة األساســیة وآلیــات .2002الدار الجامعیة ، اإلسكندریة ، مصر ،

آلیـات دعـم فـي مراجعـةال لجـان دور فاعلیـة مـدى"،الـصوص،إیاد سـعید محمـود .53 فــي العاملــة المــصارف علــى تطبیقیــة دراســة: والخــارجي الــداخلي التــدقیق

یـــر منـــشورة، كلیـــة التجـــارة، الجامعـــة اإلســـالمیة ،غـــزة، ،رســـالة ماجـــستیر غ"فلـــسطین2012.

المجلة ،" المصریةمراجعةال لقرار إنشاء لجان إنتقادیةدراسة "،صلیب ، لیلى عزیز .54 .2004، 135 -109:ص ص، 2ع ، 28مج ، مصر،المصریة للدراسات التجاریة

)26(تینلمـادا ، الخـامسالفصل ، 2010 " لسنة 9 رقم قانون "المصارف، قانون .55 .)31(و

108

مدى توفر الشروط الالزمـة لتحـسین فاعلیـة لجـان " ،قطیشات ، عادل خلیل علـي .56رسـالة ماجـستیر غیـر ، "التدقیق المشكلة فـي الـشركات المـساهمة العامـة األردنیـة

.2010جامعة الشرق األوسط ، األردن، قسم المحاسبة،،األعمال منشورة، كلیة دراسـة األربـاح، جودة على التدقیق لجان خصائص تأثیر" عطا، زكي سائد قراقیش، .57

دكتـوراه رسـالة ،"عمـان بورصـة في المدرجة الصناعي القطاع شركات على تطبیقیة

.2009 األردن، عمان، والمصرفیة، المالیة للعلوم العربیة األكادیمیة منشورة، غیر فــي ســوق مــسببات عــدم إفــصاح الــشركات المدرجــة"،رالقرنــي ، احمــد عبــد القــاد .58

ــشركات ــات الئحــة حوكمــة ال ــسعودیة لمتطلب ــة–األســهم ال ، مجلــة " دراســة میدانی ،ص ص 2 ، العــــــدد 24الملــــــك عبــــــد العزیــــــز ، كلیــــــة االقتــــــصاد واإلدارة ، المجلــــــد

:111-157 ، 2010. ــــصائیةمراجعــــة: المتقدمــــة مراجعــــةال موســــوعة "،راضــــي ،محمــــد ســــامي .59 استق

، " مراجعـةال جـودة - حوكمـة الـشركات مراجعـة - األداء البیئـيمراجعة -قضائیة .2011دار التعلیم الجامعي ، اإلسكندریة ، مصر ،

حالـة ، الـشركات، حوكمة دعائم كأحد مراجعةال لجان" سالمة، بن عوض الرحیلي، .60 ،1 العدد ، 22 المجلد واإلدارة، االقتصاد العزیز، عبد الملك جامعة مجلة ،"السعودیة

.2008 ، 218-179 :ص ص الخـارجي، المراجـع وأثرهـا علـى تقریـر مراجعةال لجان "،ریاض،سامح محمد ریاض .61

، 51، دوریــة اإلدارة العامـة ،المجلــد"دراسـة تطبیقیــة علــى شــركات األدویـة المــصریة .2011مارس،، 323-293 :ص ص ،2العدد

نموذج مقترح لدراسة العالقة بـین خـصائص االسـتقاللیة " ،شاهین ، محمد أحمـد .62 المجلـة العلمیـة ،" و عملیات تعدیل القـوائم المالیـةمراجعةاللخاصة بأعضاء لجنة ا

363:ص ص، 1ع ، مـصر، كلیة التجارة ، جامعة عین شـمس،لالقتصاد والتجارة – 439 ،2012.

وقواعـد الحوكمـة المراجعةتفعیل دور لجان " ، الموعد الشمري، نورة محمد عبد اهللا .63المجلــة العلمیــة ،" التجاریــة الكویتیــة المــصارفالیــة فــي فــي الحــد مــن المخــاطر الم

109

، 25 ، مــصر ، المجلــد للبحــوث والدراســات التجاریــة، كلیــة التجــارة ، جامعــة حلــوان .2011 ، 70-13: ، ص ص 2العدد

دار وائـل ،" مدخل إلى التدقیق مـن الناحیـة النظریـة والعملیـة "التمیمي ، هـادي ، .64 .2004لثانیة ، عمان ، األردن ، للنشر والتوزیع ، الطبعة ا

. سلطة النقد الفلسطینیة ، 2008 " لسنة 4 رقم "،تعلیمات سلطة النقد الفلسطینیة .65 ، دار الفكـــر الجـــامعي ،اإلســـكندریة ، "حوكمـــة الـــشركات" خـــضر ،أحمـــد علـــي ، .66

.2012مصر ، المالیـة ، فـي تحـسین جـودة التقـاریر المراجعة دور لجنة "غالي ، جورج دانیال ، .67

كلیــة التجـــارة ، جامعــة عـــین ، المجلــة العلمیـــة لالقتــصاد واإلدارة ،"دراســة میدانیـــة .1998 ، 605-555:، ص ص 3شمس، مصر، العدد

األجنبیة راجعالم: ثانیا 1- Abbott, L.J., Parker,S. and Peters, G.F, "Audit Committee

Characteristics and Financial Misstatement", A Study of the Efficacy of Certain Blue Ribbon Committee Recommendations, 2002. Available: http://www.ssrn.com.

2- Arens, Alvin A, and Elder, Randal J,and Mark S, Beasley, "Auditing and Assurance Services: An Integrated Approach",10th ed, 2010.

3- Andrew, R. G. and Carol ,M., "Audit Committee, Cadbury Code and Audit Fees: An Empirical Analysis of UK Companies", Managerial Auditing Journal" Vol. 15, Issue .7, pp.358-371, 2000 .

4- Bank Of England Consultative Paper , " The Role Of Audit Committee" , 1987 .

5- Barbara Styimest. Marcelo D. Mackinlay, "Report on Corporate Governance, Five years to the Dey", Institute of Corporate Directors and Toronto Stock Exchange, 1999, available at: http://www.ecgi.org.

6- Beasley, M.S., " An Empirical Analysis of the Relation Between the Board of Director Composition and Financial Statement Fraud", Accounting Review, Vol.71, No.4, PP.443- 465, 1996.

110

7- Braiotta, L. J. and Zhou, J., "An exploratory study of the effects of the European Union 8th Directive on Company Law on Audit Committees: Evidence from EU companies listed on the US stock exchanges",Advances in Accounting , incorporating Advances in International Accounting ,Vol. 24, 2008.

8- Bromilow,C.A. and Berlin, B.L," Audit Committee Effectiveness". The Corporate Board.Vol.26 issue 155. p 16-21, 2005.

9- Coffee, John C.," Gate Keepers : The Professions And Corporate Governance ", Oxford : Oxford Univ , Press, PP.139-140, 2006.

10- Collier, P. A.,”Factors Affecting the Formation of Audit Committees in Major UK Listed Companies” ,Accounting and Business Research, Vol. 23, Issue. 91A, PP.420-430, 1993.

11- Dezoort, F.T.Hermanson,D.R.Archambeaut,D.S and Reed.S.A, ."Audit Committee Effectiveness : A Synthesis Of Empirical Committee Literature " . Journal of Accounting Literature, Vol.21 , PP:38-75 , 2002.

12- Felo, A. J., Krishnamurthy, F. And Solieri, S. A," Audit Committee Characteristics and the Quality of Financial Reporting: An Empirical Analysis", 2003. Available: http:// www.ssrn.com.

13- Goodwin, J. and Seow, J. L. ," The Influence of Corporate Governance Mechanisms on the Quality of Financial Reporting and Auditing: Perceptions of Auditors and Directors" ,Singapore, Accounting and Finance vol. 42 Issue. 3.pp: 195-223, 2002.

14- Hamilton, K.L. "Principal Of Good Corporate Governance And Best Practice Recommendation" , 2003, Available at : http://asx.com.au/ corporategovernance.

15- Inaam, Z., Khmoussi, H. And Fatma,Z.,"The Effect of Audit Committee Characteristics on Real Activities Manipulation in The Tunisian Context ", International Journal of Multidisciplinary Research, Vol.2 ,Issue 2, February 2012.

16- Klein, A., "Economic determinants of audit Committee independence" The Accounting Review, Vol. 77 , Iss.2, Apr. 2002.

17- KPMG’s Audit Committee Institute. 2006b, "The audit committee journey : a global view: 2005-2006 International Audit Committee Member Survey", Accessed:12 Jan. 2007

111

18- Lindsell, D., "Blueprint for Effective Audit Committee", Accountancy, Dec. 1992.

19- Luohe, Labelle, R.Piot, C. Thornton, B.D., " Board Monitoring, Audit Committee Effectiveness, and Financial Reporting Quality: Review and Synthesis of Empirical Evidence", Journal of Forensic & Investigative Accounting, Vol. 1, Issue 2, 2008.

20- Marrian, I, F, "Audit Committee", Edinburgh, The Institute of Chartered Accountants of Scotland, 1988.

21- Martinez, M., & Fuentes, C. , "The Impact of Audit Committee Characteristics on the Enhancement of the Quality of Financial Reporting: an empirical study in the Spanish "context. Corporate Governance, 15(6), PP.1394 – 1412, 2007.

22- Mcmullen, D., & Raghunandan, K " , Enhancing Audit Committee Effectiveness", Journal of Accountancy, Vol.182, N 2, PP. 79-81, 1996.

23- Peck, I.S. and Ruigrok W., "Hiding behind the flag? prospect for changes in German Corporate Governance" , European management Journal , Vol.18 , Iss.4 , Aug. 2000 .

24- Rocco, R. V. ,” The Audit Committee” Managerial Auditing Journal, Vol. 9, Issue. 8, PP.18-42, 1994.

25- shahnawaz M., " Development Of Corporate Governance Framework in Pakistan :Lesson For Saudi Arabia " ,10th , Accounting Conference , Accounting Disclosure And Transparency: Their role in Strengthening Corporate Governance & Accountability in Saudi Corporate Sector , King Saudi University , Qasseem, Saudi Arabia,p4, October, 2003.

26- Spira,L.F.,"Audit Committees: Begging the Question?", Corporate Governance: An International Review, Vol. 11, pp. 180-188, July 2003.

27- Stewart, J. and Munro, L., "The Impact Of Audit Committee Existence and Audit Committee Meeting Frequency on the External Audit: Perceptions of Australian Auditors", International Journal of Auditing,Vol.11, PP.51- 69, 2007.

28- Venables. julian , And Ken. Impey ," internal audit" , 3rd Edition , Butterworth , London , CHP.11, 1991.

29- Wright, D. "Evidence on the Relation Between Corporate Governance Characteristics and the Quality of Financial Reporting". Working Papers, University of Michigan, 1996, Available: at www.ssrn.com.

112

االلكترونیةالمواقع : ثالثا

Dar Mandumah http://opac.mandumah.com EBSCO Publishing Service http://web.ebscohost.com/bsi/search Social Science Research Network http://www.ssrn.com

113

مالحق ال

i

)1(ملحق رقم یر التابع مع جمیع المتغیرات المستقلةنتائج المتغ

Dependent Variable: Y Method: Panel Least Squares Date: 04/19/13 Time: 11:07 Sample: 2006 2011 Periods included: 6 Cross-sections included: 7 Total panel (balanced) observations: 42 White cross-section standard errors & covariance (d.f. corrected) WARNING: estimated coefficient covariance matrix is of reduced rank

Variable Coefficient Std. Error t-Statistic Prob. C -1.316568 0.470603 -2.797617 0.0089

X1 0.309236 0.182112 1.698050 0.0998 X2 0.140589 0.037306 3.768514 0.0007 X3 0.335548 0.285302 1.176116 0.2488 X4 0.010001 0.016311 0.613151 0.5444 X5 -1.968105 0.722222 -2.725069 0.0106

Effects Specification Cross-section fixed (dummy variables) R-squared 0.291215 Mean dependent var 0.071429

Adjusted R-squared 0.031327 S.D. dependent var 0.260661 S.E. of regression 0.256546 Akaike info criterion 0.351937 Sum squared resid 1.974472 Schwarz criterion 0.848414 Log likelihood 4.609318 Hannan-Quinn criter. 0.533916 F-statistic 1.120541 Durbin-Watson stat 1.843169 Prob(F-statistic) 0.380269

ii

)2(ملحق رقم المؤثرةنتائج المتغیر التابع مع جمیع المتغیرات المستقلة

Dependent Variable: Y? Method: Pooled Least Squares Date: 04/19/13 Time: 15:04 Sample: 2006 2011 Included observations: 6 Cross-sections included: 7 Total pool (balanced) observations: 42 White cross-section standard errors & covariance (d.f. corrected) WARNING: estimated coefficient covariance matrix is of reduced rank

Variable Coefficient Std. Error t-Statistic Prob. C -1.286581 0.471286 -2.729941 0.0102

X1? 0.393426 0.138768 2.835139 0.0079 X2? 0.108183 0.031394 3.445927 0.0016 X5? -1.803050 0.523241 -3.445927 0.0016

Fixed Effects (Cross) _A1—C 0.019398 _A2—C 0.180380 _A3—C 0.629259 _A4—C -1.164725 _A5—C 0.017475 _A6—C 0.175847 _A7—C 0.142366

Effects Specification Cross-section fixed (dummy variables) R-squared 0.283236 Mean dependent var 0.071429

Adjusted R-squared 0.081646 S.D. dependent var 0.260661 S.E. of regression 0.249794 Akaike info criterion 0.267893 Sum squared resid 1.996699 Schwarz criterion 0.681624 Log likelihood 4.374240 Hannan-Quinn criter. 0.419542 F-statistic 1.405012 Durbin-Watson stat 1.759827 Prob(F-statistic) 0.227219