Embed Size (px)
Citation preview
Kandidatafhandling Forfatter:
Jette Nielsen
Erhvervsøkonomiske institut Vejleder:
Margit Malmmose Peyton
Beyond Budgeting vs. den
traditionelle budgetteringsmodel
En vurdering af modellernes egnethed
som styringsværktøj
Handelshøjskolen i Århus, Århus Universitet
2010
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 i
English summary
For decades budgeting has been the dominant management tool in companies of all sizes and trades.
Nevertheless there has been an increasing dissatisfaction with the budgeting practices that was
developed in the 1920´s where things were characterised by a high degree of predictability and
stability. Today we have an environment where the competitive factor between companies have
grown, it is characterised by increasingly complexity and dynamics that makes the future more
unpredictable. This new environment gives new challenges to the way to control a business and the
management tool that the company uses. Event do the environment has changed the budget and
Budgeting process has not changed, this has lead to the massive criticism. The critic comes from
both theoreticians and practitioners, that states that the traditional budgeting has a lot of flaws. As a
response to the criticism there have been developed different helping tools and an alternative model
for managing and controlling a business. This alternative model is the Beyond Budgeting model,
that has been developed by the Jeremy Hope and Robin Fraser, the cofounders of the Beyond
Budgeting Round Table.
There are thus very different opinions on how a company should be managed and controlled, and it
is this that has been the motivation for writing this thesis. The focus of this thesis and study is
therefore to determine whether Beyond Budgeting is better suited for managing and controlling a
company then traditional budgeting is. To clarify this statement there will be look at to hypothesis,
first it will be examined if traditional budgeting has outplayed its role as a management tool, next it
will be examined if Beyond Budgeting can be seen as an independent alternative to traditional
Budgeting. Furthermore, to examine if Beyond Budgeting is a better model for managing and
controlling a company, there will be made an analysis of the two models to examine their suitability
and efficiency as management models.
All this will be done through a theoretical study of the two models.
Chapter 2 of the thesis gives a review of what traditional budgeting is, the different objectives,
components and processes of running and using traditional budgeting in a company. Here it was
found that traditional budgeting has a big role in company management, where it fulfil a range of
purposes in connection with economic- and company management. Furthermore it was found that
traditional budgeting had a structured and top-down approach to managing a company, it consists of
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 ii
a structured budgeting process that through top-down management makes sure that all employees
knows and act according to the overall goal of the company.
Furthermore the main points of criticism of the traditional budgeting model are examined and
reflected upon. There were found three main point of criticism, and event do the criticism of
traditional budgeting is found to be justified, it was also found that the critique were to one sided
and not consistent with the through. Therefore it is judged that critique is too harsh but to some
degree through. Furthermore it was found, that traditional budgeting still fulfils some central
elements and objectives for managing a company, that a company cannot run without, and therefore
still is the most widely used model for managing a company.
On the basis of all this it cannot be concluded that traditional budgeting has outplayed its role as a
management tool. Traditional budgeting is the part that controls the companies and has been doing
it for years, and therefore still is widely used. It can also be concluded that, the development in the
environment and the increasing criticism, makes it evident that there has to be look for alternatives
to or improvements for the traditional budgeting. Keeping the original purposes and objectives of a
management tool for managing and controlling a company in mine.
Chapter 3 gives a review of Beyond Budgeting, the structure, different parts and principles and the
main points of criticism. Beyond Budgeting have raised from the problems and criticism of
traditional Budgeting and attempts to overcome these by setting up an alternative model for
managing and controlling a company. Beyond Budgeting is a continuous model that consists of two
steps, which individually consist of 6 different principles, which should help the company, be more
adaptive and decentralised. The first step is the six principals of managing with adaptive processes.
Which by changing the central process of the company, seeks to make the company more dynamic
and adaptive.
When this has been accomplished the second step is to become a more decentralised company by
implementing the six principals of radical decentralization. Which by changing the structure of the
company and the way things are done, seeks to make the company decentralized and event more
dynamic and adaptive.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 iii
Event do Beyond Budgeting is adjusted for and make the companies more tailored for the
conditions that today´s companies have to operate under the model have some flaws. First the
foundation for the theory is considered slim, and the vague descriptions make it difficult to
implement and use. Furthermore are Hope and Fraser’s sharp division of the two ways of looking at
managing and controlling a company, not so divided as they indicate. In addition it is not found that
the traditional budgeting model is as obsolete as Hope and Fraser indicates.
Another problem that was found was that there is no structure for the management of the financial
issues of the company, which is seen as a big flaw. Furthermore there was found a problem with
gaming in connection with the companies KPI’s as evaluation basis. Besides this, is Beyond
Budgeting seen as an expensive and resource demanding model to implement and use the first many
years.
In order to be seen as a sufficient alternative to traditional budgeting, Beyond Budgeting has to at
least fulfil the purposes that traditional budgeting has in connection with economic- and company
management. Here it was found that Beyond Budgeting fulfil most but not all purposes, and on the
basis of this it can be concluded that Beyond Budgeting not can be seen as a sufficient alternative to
traditional Budgeting.
In Chapter 4 there is performed an analyses of the two models to see if they fulfil the basic
management functions and thereby can be seen as suitable and effective management models for
running a company. Through the analysis it was found that traditional budgeting fully fulfilled all
but the interaction criteria where there were some small lacks. Furthermore it was found that
Beyond Budgeting also fully fulfilled most of the criteria’s, here there were small lacks with the
coordination criteria.
On the basis of this it can be concluded that both models is suitable management models.
In chapter 5 there will be concluded on the thesis problem statement, first by confirm or dismiss the
two hypothesis and then a conclusion on whether Beyond Budgeting is better suited for managing
and controlling a company then traditional budgeting is
Here on the things found in chapter 2 it is dismissed that traditional budgeting has outplayed its role
as a management tool. And on the things found in chapter 3 it is dismissed that Beyond Budgeting
can be seen as a sufficient alternative to traditional Budgeting.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 iv
Furthermore on the basis of the findings through the analysis in chapter 4, it is concluded that both
models in their own way can be seen as suitable and effective management models. And therefore
all things being equal is usable management models
In connection with the main problem of the thesis it is concluded that event do Beyond Budgeting is
a usable management model, it cannot be seen as a better suited model for managing and
controlling a company the traditional budgeting is. This is concluded because Beyond Budgeting do
not fulfil all the purposes that traditional budgeting has in connection with economic- and company
management, and therefore cannot be seen as a sufficient alternative.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 v
Indholdsfortegnelse
1. Indledning ........................................................................................................................................ 1
1.1. Problemformulering .................................................................................................................. 2
1.2. Afgrænsning .................................................................................................................................. 3
1.3. Data ............................................................................................................................................... 4
1.4. Definitioner ................................................................................................................................... 5
1.5. Metode og disposition ................................................................................................................... 5
2. Den traditionelle budgetteringsmodel .............................................................................................. 8
2.1. Budgetteringens formål ................................................................................................................. 9
2.1.1. Målsætning ........................................................................................................................... 10
2.1.2. Planlægning .......................................................................................................................... 11
2.1.3. Kontrol.................................................................................................................................. 11
2.1.4. Kapacitetsstyring .................................................................................................................. 12
2.1.5. Koordination ......................................................................................................................... 12
2.1.6. Ressourceallokering ............................................................................................................. 12
2.1.7. Informationskilde ................................................................................................................. 13
2.1.8. Motivation ............................................................................................................................ 13
2.1.9. Styringskultur ....................................................................................................................... 14
2.2. Budgetmodellen .......................................................................................................................... 14
2.2.1. Salgsbudget .......................................................................................................................... 17
2.2.2. Produktionsbudget ................................................................................................................ 17
2.2.3. Direkte materialebudget ....................................................................................................... 18
2.2.4. Direkte arbejdskraftsbudget ................................................................................................. 18
2.2.5. Indirekte produktionsomkostningsbudget ............................................................................ 18
2.2.6. Lagerbudgetter...................................................................................................................... 19
2.2.7. Omkostningsbudget .............................................................................................................. 19
2.2.8. Markedsføringsomkostningsbudget og administrationsomkostningsbudget ....................... 19
2.2.9. Likviditetsbudget .................................................................................................................. 20
2.2.10. Resultatbudget .................................................................................................................... 20
2.2.11. Balancebudget .................................................................................................................... 20
2.2.12. Investeringsbudget.............................................................................................................. 21
2.3. Budgetstyring ............................................................................................................................. 21
2.3.1. Budgetteringsmetode ............................................................................................................ 21
2.3.2. Budgetgennemførelse ........................................................................................................... 22
2.3.3. Budgetopfølgning ................................................................................................................. 23
2.4. Kritik traditionel budgettering .................................................................................................... 25
2.4.1. Budgettering er besværligt og dyrt ....................................................................................... 26
2.4.2. Budgettering er ude af balance med de konkurrenceprægede omgivelser og lever ikke op til
ledelsens behov............................................................................................................................... 26
2.4.3. Der er et uacceptabelt højt niveau af ”tal spil” i budgettering ............................................. 27
2.5. Delkonklusion ............................................................................................................................. 29
3. Beyond Budgeting.......................................................................................................................... 31
3.1. Beyond Budgeting modellen ....................................................................................................... 31
3.2. Den adaptive proces tilgang ....................................................................................................... 32
3.2.1. Princip 1: Målsætning .......................................................................................................... 33
3.2.2. Princip 2: Motivation og belønning...................................................................................... 34
3.2.3. Princip 3: Strategisk proces .................................................................................................. 35
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 vi
3.2.4. Princip 4: Ressourcestyring .................................................................................................. 35
3.2.5. Princip 5: Koordinering ........................................................................................................ 36
3.2.6. Princip 6: Måling og styring ................................................................................................. 36
3.3. Den radikale decentraliserings tilgang ........................................................................................ 37
3.3.1. Princip 1: Ledelsesstruktur ................................................................................................... 38
3.3.2. Princip 2: Høj præstationsklima ........................................................................................... 39
3.3.3. Princip 3: Handlefrihed ........................................................................................................ 39
3.3.4. Princip 4: Teambaseret ansvar ............................................................................................. 40
3.3.5. Princip 5: Kundeansvarlighed .............................................................................................. 40
3.3.6. Princip 6: Åben og etisk informationskultur ........................................................................ 41
3.4. Kritik Beyond Budgeting ............................................................................................................ 42
3.4.1. Grundlag for modellen ......................................................................................................... 42
3.4.2. Gennemgående kritik ........................................................................................................... 43
3.5. Er Beyond Budgeting et selvstændigt alternativ? ....................................................................... 45
3.6. Del konklusion ............................................................................................................................ 48
4. Analyse af modellerne ................................................................................................................... 51
4.1. Planlægning og prioritering ........................................................................................................ 51
4.1.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af planlægnings- og prioriteringskriteriet.................. 51
4.1.2. Beyond Budgetings opfyldelse af planlægnings- og prioriteringskriteriet .......................... 52
4.2. Kontrol ........................................................................................................................................ 53
4.2.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af kontrolkriteriet ...................................................... 53
4.2.2. Beyond Budgetings opfyldelse af kontrolkriteriet ............................................................... 54
4.3. Delegering ................................................................................................................................... 55
4.3.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af delegeringskriteriet ................................................ 55
4.3.2. Beyond Budgetings opfyldelse af delegeringskriteriet ........................................................ 56
4.4. Koordination ............................................................................................................................... 57
4.4.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af koordinationskriteriet ............................................ 57
4.4.2. Beyond Budgetings opfyldelse af koordinationskriteriet ..................................................... 58
4.5. Motivationsskabelse .................................................................................................................... 59
4.5.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af motivationsskabelseskriteriet ................................ 59
4.5.2. Beyond Budgetings opfyldelse af motivationsskabelseskriteriet ......................................... 60
4.6. Interaktionsskabelse .................................................................................................................... 61
4.6.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af interaktionsskabelseskriteriet ................................ 61
4.6.2. Beyond Budgetings opfyldelse af interaktionsskabelseskriteriet ......................................... 62
4.7. Synliggørelse ............................................................................................................................... 63
4.7.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af synliggørelseskriteriet ........................................... 63
4.7.2. Beyond Budgetings opfyldelse af synliggørelseskriteriet .................................................... 64
4.8. Identitetsskabelse ........................................................................................................................ 64
4.8.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af identitetsskabelseskriteriet .................................... 65
4.8.2. Beyond Budgetings opfyldelse af identitetsskabelseskriteriet ............................................. 66
4.9. Delkonklusion ............................................................................................................................. 66
5. Konklusioner .................................................................................................................................. 69
Litteraturliste ...................................................................................................................................... 73
Bilag 1: Delbudgetter ......................................................................................................................... 74
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 1
1. Indledning
Budgettering har traditionel set været den dominerede ledelsesmodel1, som virksomhederne bruger
til styring af virksomhedens økonomiske forhold, og kan i virksomhedssammenhæng spores helt
tilbage til den industrielle tidsalder i 1920’erne (Mouritsen, 2004), hvor markederne var stabile og
forudsigelige, samt hvor virksomhedernes fokus var på selve produktionen af deres produkter.
Virksomhederne anvendte på daværende tidspunkt budgetter og budgettering til at samle alle
virksomhedens aktiviteter i en finansiel beretning, som kunne hjælpe med at overvåge og
kontrollere dennes resultater. Denne store anvendelighed og dermed udbredelse har skabt grundlag
for, at budgettering i dag er en naturlig og uundværligt del af en virksomheds økonomiske og
administrative virke (Mouritsen, 2004).
Tiderne har dog ændret sig, og virksomhederne står i dag i en noget anden konkurrencesituation
med stigende kompleksitet og dynamik. Den stigende globalisering, den teknologiske udvikling,
kortere produktlivstidscyklus, interessenternes stigende krav samt den stigende kompleksitet giver
nye udfordringer til, hvordan en virksomhed skal kunne agere, styres og ledes. Denne udvikling,
hvor fokus nu er på dynamik og innovation, stiller andre og større krav til virksomhederne samt
deres ledelses- og styringsmodeller. Selve budgetteringen og budgetteringsprocessen2 har dog
umiddelbart ikke ændret sig synderligt gennem tiderne, hvilket har ført til en stigende utilfredshed
og kritik af traditionel budgettering som styringsværktøj3. Kritikken kommer især fra praktikere,
som ikke længere anser den traditionelle budgetteringsmodel som værende egnet som styrings-
værktøj i det foranderlige og turbulente miljø, som præger dagens markeder. Kritikkerne anser
budgettering for blandt andet at være for tidskrævende, dyrt at udarbejde og ikke motiverende for
medarbejdere. Derudover mener kritikkerne, at værktøjet ikke længere afspejler realiteterne, og
derved ikke giver ledelsen den information, som virksomhedernes ledelse skal bruge for at kunne
agere på nutidens markeder (Better Budgeting, 2004).
Med denne stigende kritik af den traditionelle budgetteringsmodel rejser sig spørgsmålet, om der
findes alternativer, der er bedre til at hjælpe virksomhedens ledelse med styringen og ledelse af
virksomheden. Kritikken har endvidere medført, at der især i de seneste årtier er kommet nye
ledelsesmodeller og styringsværktøjer på banen, som har taget konkurrencen med den traditionelle
1 Se definition af hvad der forstås ved ledelsesmodel afsnit 1.4. Definitioner 2 Vil herefter blive benævnt den traditionelle budgetteringsmodel 3 Se mere afsnit 2.4. Kritik traditionel budgettering
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 2
budgetteringsproces op. Der er tale om forskellige mindre tiltag og modeller, som virksomhederne
kan anvende som supplement til deres eksisterende ledelses- og styringssystemer og modeller. Der
er her tale om modeller og værktøjer, så som blandt andet Aktivity Based Costing (ABC), Target
Costing, Balanced Scorecard. Der er derudover også kommet, hvad udviklerne kalder et
fyldestgørende alternativ til den traditionelle budgetteringsproces, som f.eks. ledelsesfilosofien
Beyond Budgeting. Kritikkerne argumenterer for, at Beyond Budgeting er en meget bedre ledelses-
model end den traditionelle budgetteringsmodel til styring af en virksomhed på dagens markeder,
hvor nøglekompetencerne er tilpasningsdygtighed, innovationsevne, omkostningsstyring og
kundeloyalitet. Beyond Budgeting filosofien søger at fremme netop disse kompetencer. Dette sker
ved at tilpasse ledelsesprocessen til den hurtigt skiftende omverden og decentralisering af
beslutningsprocesser, således at virksomhederne står bedre rustet til at agere i forhold til det hurtigt
skiftende miljø, som virksomhederne opererer under i dag.
1.1. Problemformulering
Der har, som nævnt ovenfor, de sidste mange år været en tiltagende kritik af den traditionelle
budgetteringsmodel, herunder at denne som styringsværktøj ikke passer til det foranderlige og
turbulente miljø, som flere virksomheder opererer under i dag. Nogle kritikker mener, at en
alternativ model, så som Beyond Budgeting, er mere anvendelig som ledelsesmodel og dermed
styringsværktøj. Til trods for denne holdning blandt kritikkerne er den traditionelle budgetterings-
model dog stadig det mest udbredte og anvendte styringsværktøj både i Europa og herhjemme
(Better Budgeting, 2004). Blandt ”eksperterne” er der således en modstridende opfattelse af,
hvordan en virksomhed skal styres og ud fra hvilke modeller. Formålet med denne afhandling er
derfor at se nærmere på denne uenighed ved at vurdere og besvare følgende
undersøgelsesspørgsmål.
Er Beyond Budgeting en bedre egnet ledelsesmodel end den traditionelle budgetteringsmodel til
styring af virksomheder?
For at besvare ovenstående spørgsmål vil afhandlingen indeholde to hypoteser, som be- eller
afkræftes.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 3
Hypotese 1
Traditionel budgettering har udspillet sin rolle som en brugbar ledelsesmodel
Med henblik på at be- eller afkræfte hypotese 1 vil afhandlingen først belyse og analysere, hvad
traditionel budgettering er, hvilke formål traditionel budgettering har i en virksomhed, samt hvilke
processer modellen består af. Derudover vil der blive fortaget en vurdering af kritikken af den
traditionelle budgetteringsmodel, herunder om denne kritik er reel og korrekt, og hvorvidt kritikken
skaber et grundlag for, at den traditionelle budgetteringsmodel skal forkastes som ledelsesmodel.
Hypotese 2
Beyond Budgeting er rent faktisk et selvstændigt alternativ til traditionel budgettering
Med henblik på at be- eller afkræfte hypotese 2 vil afhandlingen belyse og analysere teorien bag
Beyond Budgeting i form af de to steps og tilhørende principper for at se, om Beyond Budgeting
kan ses som et reelt alternativ til traditionel budgettering. I denne forbindelse vil de overordnede
kritik-punkter blive belyst og analyseret. Derudover vil afhandlingen analysere om Beyond
Budgeting som minimum kan opfylde de formål, som traditionel budgettering gør.
Når hypoteserne er af- eller bekræftet vil, de to modeller traditionel budgettering og Beyond
Budgeting blive analyseret ud fra Melanders grundlæggende ledelsesfunktioner med henblik på at
vurderer modellernes egnethed og effektivitet som ledelsesmodel for en virksomhed. Dette sker
med henblik på at besvare afhandlingens overordnede undersøgelsesspørgsmål om, hvorvidt
Beyond Budgeting er en bedre egnet ledelsesmodel end den traditionelle budgetteringsmodel til
styring af virksomheder.
1.2. Afgrænsning
Denne afhandling afgrænses til en teoretisk afhandling, hvilket vil sige, at der ikke udføres nogen
empirisk undersøgelser. Dette skyldes blandt andet, at undersøgelsen for at være tilfredsstillende i
forhold til validitet og reliabilitet ville forudsætte et stort antal respondenter, der har implementeret
og anvender Beyond Budgeting, hvilket anses som værende uopnåeligt indenfor den afsatte tids-
periode. Dette underbygges endvidere af det faktum, at det anslås, at kun 10-20 virksomheder i
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 4
Danmark formodes at anvende Beyond Budgeting (Bukh, 2005), samt at problemstillingen er af
kvalitativ karakter, og data derfor vil være svære at kvantificere, analysere og sammenligne.
Der forefindes mange forskellige budgetteringsprocesser, idet virksomhederne tilpasser budgetterne
og de bagvedliggende processer til netop deres virksomheder. Denne afhandling vil dog ikke gå i
detaljer med disse tilpassede processer, da det vil være for tidskrævende og omfattende.
Afhandlingen vil derimod give et overblik over de mest almindelige og typiske processer samt
sammenhænge mellem de forskellige processer. Der vil i gennemgangen af den traditionelle
budgetteringsmodel blive taget udgangspunkt i en budgetteringsproces for en produktions-
virksomhed. Årsagen til dette er, at netop en produktionsvirksomhed er den type virksomhed, som
budgettering oprindelig blev udviklet til. Derudover vil det blive for tidskrævende at komme
omkring alle former for virksomheder.
Afhandlingen afgrænses endvidere til kun at omfatte budgettering i dens rene form, hvilket vil sige
uden forskellige hjælpeværktøjer og teorier, som kunne hjælpe virksomhederne med deres
budgettering.
Ligesom virksomhederne tilpasser den traditionelle budgetteringsproces til deres behov, så er det
samme gældende for Beyond Budgeting filosofien, og afhandlingen vil derfor afgrænse sig til en
gennemgang af de grundlæggende principper. Afhandlingen vil dertil afgrænses fra at se på de dele
af Beyond Budgeting, der vedrører implementeringsprocessen samt diverse hjælpeværktøjers
anvendelse og indflydelse, idet dette vil være for omfattende og nuanceret.
Det er stor forskel på anvendelsen af modellerne, alt efter hvilket marked man befinder sig på.
Denne afhandling vil ikke beskæftige sig med disse forskelle, da det vil være for tidskrævende og
omfattende. Afhandlingen afgrænses endvidere fra at se på samfundsmæssige aspekter, der kan
have indflydelse på anvendelsen af modellerne.
1.3. Data
Da der som nævnt ovenfor er tale om en teoretisk afhandling, vil denne udelukkende bygge på
sekundær og allerede eksisterende data og teorier. Alle data og informationer er således opnået
gennem litteraturstudier. Der er i den forbindelse hovedsageligt valgt data og teorier udarbejdet af
teoretikere, som anses som værende førende inden for de enkelte områder, og som har været aktive
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 5
inden for emnet de seneste år. Det vil sige teoretikerne Jeremy Hope, Robin Fraser, Jae K. Shim,
Joel G. Siegel, Preben Melander og Per Nikolaj Bukh med flere.
1.4. Definitioner
Der findes mange forskellige definitioner på budgettering, samt hvor stor en del af virksomhedens
ledelse og styring dette omfatter. I denne afhandling vil begrebet traditionel budgettering dække
over mange elementer. Det vil dermed sige, at den traditionelle budgetteringsmodel ikke bare
dækker over det endelige masterbudget, der beskriver de planer, som virksomheden har for det
kommende år, men derimod er det alle de processer i den enkelte virksomhed, der fører frem til
selve budgettet samt den efterfølgende realisering og evaluering heraf. Dette underbygges af såvel
Melanders (Mouritsen, 2004), Hope og Frasers (Hope & Fraser, 2003) samt Beyond Budgeting
Round Tables4 definitioner af budgettering.
Traditionel budgettering skal jævnfør Melander ligeledes ses som en ledelsesform, der anvendes,
som styringsværktøj for hele virksomheden (Mouritsen, 2004).
Beyond Budgeting er en ny alternativ måde at se på og varetage en virksomheds ledelse og styring,
og vil i denne afhandling dække over de 12 principper, som virksomhederne skal implementere ved
anvendelse af Beyond Budgeting.
I denne afhandling vil begrebet ledelsesmodel dække over den overordnede filosofi og tilgang, som
virksomhederne bruger til styring af selve virksomheden, altså som et styringsværktøj. Det vil
dermed sige, at de ovenstående definitioner af Beyond Budgeting og traditionel budgettering er to
forskellige ledelsesmodeller med hver deres definition og tilgang til virksomhedsstyring.
1.5. Metode og disposition
I kapitel 1 er det afhandlingens opbygning og problemformulering, der vil blive belyst. Kapitlet vil
give en introduktion til afhandlingens emne samt en præcisering af problemformuleringen med det
overordnede undersøgelsesspørgsmål og dertilhørende hypoteser. Kapitlet indeholder endvidere en
afgrænsning, data anvendelse, definition af begreber samt metode og disposition. Se figur 1 for
grafisk opstilling af afhandlingens disposition og struktur.
4 http://www.bbrt.org/Beyond-Budgeting/bbwhat.html
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 6
Figur 1: Afhandlingens struktur
Kilde: Egen tilvirkning
Kapitel 2 vil redegøre for, hvad der forstås ved den traditionelle budgetteringsmodel, budget-
teringens formål samt de typiske processer i den traditionelle budgetteringsmodel. Denne del af
kapitlet vil primært bygge på litteratur af Shim og Siegel samt Welsch. Kritikpunkter til modellen
vil blive belyst og efterfølgende analyseret. Denne del vil primært tage udgangspunkt i litteratur af
Hope og Fraser, idet deres kritik af modellen ligeledes dækker over de kritikpunkter og
utilfredsheder, som også andre teoretikere og især praktikere har givet udtryk for i de senere år.
Dette skal danne grundlag for en vurdering og besvarelse af problemformuleringens hypotese 1.
Kapitel 3 vil redegøre for teorien bag Beyond Budgeting ved at gennemgå de to steps og
dertilhørende 12 principper, som filosofien bygger på. Denne del af afhandlingen vil tage
udgangspunkt i litteratur af Hope og Frasers samt supplerende information fra Beyond Budeting
Round Table. Modellen vil efterfølgende blive vurderet ud fra en kritisk synsvinkel. Der vil
endvidere blive set på, om Beyond Budgeting rent faktisk kan siges at være et selvstændigt
styringsværktøj og ligestillet alternativ til traditionel budgettering. Dette skal således danne
grundlag for en vurdering og besvarelse af problemformuleringens hypotese 2.
I kapitel 4 vil der blive foretaget en systematisk analyse af de to ledelsesmodeller, den traditionelle
budgetteringsmodel og Beyond Budgeting. Analysen vil blive struktureret efter Melanders model til
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 7
vurdering af budgetters egnethed og effektivitet. Denne analyse vil blive anvendt til at skabe et
overblik samt danne grundlag for den efterfølgende vurdering af ledelsesmodellernes egnethed.
Kapitel 5 vil med udgangspunkt i resultaterne fra foregående kapitler indeholde en besvarelse af
problemformuleringens overordnede undersøgelsesspørgsmål samt hypoteser. Kapitlet vil således
først be- eller afkræfte de to hypoteser for herigennem at se, om de to modeller er sammenlignelige.
Herefter vil der på baggrund heraf samt analyserne i kapitel 4 blive konkluderet, om Beyond
Budgeting rent faktisk er en bedre egnet ledelsesmodel end den traditionelle budgetteringsmodel til
styring af en virksomhed.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 8
2. Den traditionelle budgetteringsmodel
Dette kapitel omhandler de forskellige formål, komponenter, aspekter og kritik, der er i forbindelse
med den traditionelle budgetteringsmodel.
For at forstå den traditionelle budgetteringsmodel er det nødvendigt at vide, hvad et budget er, og
hvad der er karakteristisk ved et budget. Mange anser et budget for at være det bedste skøn med
tilhørende beskrivelse af virksomhedens fremtidige økonomiske konsekvenser af de planer og tiltag,
som virksomheden har fastsat for den kommende periode. Denne definition lægger op til, at
budgettering består af spådomme om fremtiden, hvilket ikke menes at yde tilstrækkelig
retfærdighed til budgettering, som et økonomisk centralt styringssystem. J. A. Thisted lægger i
stedet op til, at budgetter er karakteriseret ved følgende 5 punkter (Mouritsen, 2003):
1. Et budget forudsætter planlægning
2. Et budget er en økonomisk konsekvensberegning
3. Et budget repræsenterer fordeling af ansvar
4. Et budget bliver til efter en nøje fastlagt proces
5. Et budget dækker en periode – typisk et år
Med punkt 1 menes, at planlægning af virksomhedens aktiviteter finder sted på de præmisser, som
de fysiske og økonomiske rammer, tilgængelige ressourcer, markedsbetingelser samt strategiske
overvejelser sætter for virksomheden. Planlægning går forud for budgettering og danner grundlag
for selve budgetteringen. I den økonomiske konsekvensberegning (punkt 2) transformeres det
fundne under planlægningsprocessen til en budgetmodel, hvor de økonomiske konsekvenser af den
besluttede planlægning fremgår. Punkt 3 om fordeling af ansvar skal forstås som, at budgettet
udtrykker ”ansvar” i organisatorisk forstand, altså at ansvar følger den organisatoriske opgave-
struktur. Medarbejdere med beslutningskompetencer påføres ansvar, hvilket gør, at realiseringen af
budgettet anhænger af forskellige menneskers handlinger og ikke bare et skøn af den fremtidige
udvikling. Punkt 4 tilkendegiver, at budgetteringsprocessen og dermed tilblivelse af budgetterne
forudsætter en vis metodik i form af faser, der skal gennemgås. Denne proces er forskellig fra
virksomhed til virksomhed, men ender altid med opstilling af et konkret masterbudget. At budgettet
dækker over et år (punkt 5) skyldes, at budgettet historisk set intuitivt forbindes med periode-
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 9
opgørelsen i den klassiske regnskabsmodel, selvom der ikke er nogen konkrete regler for, hvor lang
en periode et budget skal dække over.
Denne karakteristik vurderes til i langt højere grad at præcisere, at budgettering er et rationelt
baseret økonomisk styringsværktøj frem for noget, der er præget af forudsigelser og spådomme,
hvilket stemmer overens med denne afhandlings forståelse af traditionel budgettering. Det er derfor
denne fortolkning af budgettet, der i denne afhandling vil danne grundlag for, hvad der skal forstås
ved et budget.
2.1. Budgetteringens formål
I dette afsnit vil de største og vigtigste formål med budgetteringen blive gennemgået. Der forefindes
flere forskellige beskrivelser af budgetteringens formål. I denne afhandling vil der blive taget
udgangspunkt i Jens Aaris Thisteds teori fra håndbog i økonomistyring, idet denne findes
fyldestgørende for beskrivelse af området (Mouritsen 2003).
Typisk når man tænker budgettering, tænker man også planlægning og kontrol. Det vurderes dog
her, at der findes flere formål med budgettering. I denne gennemgang vil formålene ikke være
prioriteret i nogen specifik rækkefølge, da prioritering er forskellig fra virksomhed til virksomhed.
Der kan ligeledes skelnes mellem, hvorvidt et formål er baseret på en rationel tilgang og opfattelse
af økonomistyring, hvor økonomi er noget, der kan beregnes, og hvor alle beslutninger træffes til
gavn for virksomheden. Mens andre formål kan relateres til en principal agentteori, hvor der er
forskel mellem interessenterne for henholdsvis den udførende (ledelsen) og den bestemmende
(bestyrelsen) part i virksomhederne (Mouritsen, 2003), hvilket også må siges at have indflydelse på
de enkelte formål. Det skal ligeledes nævnes, at de enkelte formål ikke er eksklusivt udelukkende i
den forstand, at virksomheder ikke fokuserer på et enkelt formål, men anvender et miks heraf, som
afhænger af virksomhedernes ledelsesstil, strategi, virksomhedstype m.m. Der vil her blive opstillet
9 formål med budgetteringen, som kort vil blive forklaret i de følgende afsnit (Mouritsen, 2003).
Formålene er:
1. Målsætning
2. Planlægning
3. Kontrol
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 10
4. Kapacitetsstyring
5. Koordination
6. Ressourceallokering
7. Informationskilde
8. Motivation
9. Styringskultur
2.1.1. Målsætning
Målsætning er et af de elementære formål med budgettering, idet budgettet er et udtryk for
virksomhedens målsætning for fremtiden. Målsætning er en del af virksomhedens overordnede
planlægning, idet målsætning kræver planlægning, og planlægning kræver målsætning. Selve
målsætningen sker på flere forskellige niveauer, det strategiske, det taktiske samt det operative
niveau, hvilket er kendt fra Robert Anthonys styringsniveaumodel, som hjælper med at beskrive
styring af virksomheder. På det strategisk niveau fastsættes virksomhedens strategi sammen med de
langsigtede målsætninger omkring fremtidige markedsandele, organisatorisk udvikling, teknologi-
anvendelse m.m. Det er så disse langsigtede målsætninger (næste 3 – 10 år), der danner grundlag
for målsætningen og selve planlægningen, der foregår på det taktiske niveau, hvorved det omsættes
til målsætninger på mellemlang sigt (næste 1 – 3 år). Budgetterne udtrykker således som oftest
målene for det kommende år ud fra den strategiske målsætning. Det er dog også vigtigt at inddrage
virksomhedens historik, da målene også skal tilpasses denne faktor. På det operationelle niveau
opstilles der handlingsplaner for, hvad der skal til for at nå de opstillede mål i budgetterne og
dermed de overordnede strategiske målsætninger.
Ved anvendelse af den traditionelle budgetteringsmodel vil de mål, der indgår i målsætningen på
det taktiske og operationelle niveau, være udtrykt i klassiske regnskabsmål, så som mål for
omsætning, overskud, cash flow samt forskellige økonomiske nøgletal, altså forskellige
økonomiske målsætninger. Det kan være svært at omformulere de strategiske mål angående
markedsandel og udvikling m.m. til regnskabsprægede begreber, der kan bruges i budgettet. Men
det er vigtigt, at virksomheden opstiller deres målsætning, både langsigtet og kortsigtet (Mouritsen,
2003).
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 11
2.1.2. Planlægning
Planlægning er et af de første ting, man tænker på, når man taler budgettering. Som nævnt ovenfor
er der en stærk forbindelse mellem målsætning og planlægning. Planlægning er de markeds- og
produktionsmuligheder, som virksomhederne overvejer at anvende for at opnå den opstillede
målsætning. Hvis man ser på Robert Anthonys styringsniveaumodel fra før, så foregår selve
planlægningen som nævnt på det taktiske og operationelle niveau, hvor der nu søges at komme med
en mere konkret udformning af målsætningerne i form af en plan for den kommende periode. Selve
planlægningen tager udgangspunkt i virksomhedens eksterne relationer, markedet og
begrænsninger, der forventes at være i den kommende periode, som budgettet dækker. Ligeledes
inddrages også de interne begrænsninger i form af tilgængelige ressourcer for perioden. På denne
måde kan planlægningen anses som bindeled mellem virksomhedens eksterne og interne verdener.
Virksomheden skal således formalisere sin planlægning og omforme den til en finansiel baseret
budgetmodel (Mouritsen, 2003).
2.1.3. Kontrol
Kontrol er ligeledes et begreb, der ofte relateres til budgettering. Budgettering åbner naturligt op for
muligheden for at kontrollere, om det planlagte, som kommer til udtryk gennem budgetterne, rent
faktisk er opnået, hvilket er udtrykt gennem selve regnskabet. Denne kontrol af, om planlægningen
har ført til de opstillede målsætninger, er imidlertid ikke så ligetil, som ovenstående antyder, når
man anvender den traditionelle budgetteringsmodel. For det første, er det en sammenligning af de
planlagte økonomiske konsekvenser med de realiserede handlinger, og da planlægningen er fortaget
lang tid forud for selve handlingerne, er det ikke sandsynligt, at selve handlingerne fuldt ud
stemmer overens med det planlagte. Der vil gennem perioden kunne tilstøde forskellige ting, som
kan ændre ved det faktiske resultat af handlingerne. En sammenligning vil derfor være vanskelig at
fortolke. For det andet skal man kunne årsagsforklare de afvigelser, der måtte være, hvilket kan
være meget vanskeligt, idet både det planlagte og det realiserede indeholder mange forskellige
dimensioner, som ikke altid stemmer overens. En afvigelse kan således have mange forskellige
årsagsforklaringer. F.eks. kan en afvigelse i salget skyldes øget konkurrence, ændret kundebehov,
ændret reklame osv. Dertil kommer, at det er en sammenligning af økonomiske konsekvenser,
hvilket som oftest ikke giver ret meget information om, hvorledes afvigelsen er opstået. En sidste
problemstilling ved kontrolprocessen er selve perioden. Når det er hele budgetperioden, der udgør
sammenligningsgrundlaget, så bliver kontrolfunktionens mulighed for at virke styrende og
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 12
korrigerende formindsket. Derudover vil en sådan periode være indbefattet med mange aktiviteter
og begivenheder, hvilket gør det vanskeligt at forklare eventuelle afvigelser (Mouritsen, 2003).
2.1.4. Kapacitetsstyring
Alle virksomheder har en begrænset kapacitet i form af f.eks. maskintimer, arbejdskraft, likviditet
osv. til rådighed i en given periode. Under planlægningen fastlægger man de aktiviteter, der skal
udføres i den kommende periode. Det er disse aktiviteter, der anvender den kapacitet, der er til
rådighed i den givne periode. Aktiviteterne er med andre ord forbruger af virksomhedens kapacitet.
Et af formålene med budgettering er således at vurdere de enkelte aktiviteters forbrug af de
forskellige ressourcer, og om disse er til rådighed i den givende periode. Hvis ikke, om der så skal
fortages ændringer i handlingsplanen (alternative aktivitetsplaner), eller foretages andre handlinger,
der kan tilvejebringe flere af de knappe ressourcer. Tidsdimensionen er vigtig i denne sammen-
hæng, idet der som oftest er begrænsninger på de enkelte kapaciteter i de forskellige delperioder, så
der skal planlægning til for at undgå eventuelle flaskehalse og udnytte kapaciteten bedst muligt over
tid. Dette er formålet med kapacitetsstyring (Mouritsen, 2003).
2.1.5. Koordination
Koordination er kort sagt at sørge for, at det der bliver solgt, stemmer overens med det, der bliver
produceret. Selve koordinationsopgaven er forbundet med aktivitets- og kapacitetsstyringen, idet
det er styring af, hvorledes virksomhedens forskellige funktioner (produktion, salg, indkøb,
produktudvikling, administrative funktioner m.m.) skal varetages for at imødekomme de forskelle,
der måtte være mellem salgets og produktionens produkt- og tidsmix. Ved anvendelse af den
traditionelle budgetteringsmodel er det derfor vigtigt at specificere, hvilke produkter og ydelser der
forventes indkøbt, produceret og solgt indenfor nogle specifikt opstillede tidsperioder. Dette kræver
en større detaljeringsgrad i planlægningen og selve budgetteringen, men øger effektiviteten af både
koordinationen og kapacitetsstyringen, da man nu har mere information at bygge disse på
(Mouritsen, 2003).
2.1.6. Ressourceallokering
Alle de aktiviteter, der udføres i virksomhederne medfører, at der sker et træk på deres økonomiske
ressourcer. Ressourceallokering er fordelingen af retten til at disponere over disse økonomiske
ressourcer. Ved anvendelse af traditionel budgettering bevilliges denne ret til virksomhedens
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 13
aktivitets ansvarlige ledere i et omfang, der svarer til det ansvar, de er blevet pålagt for
aktiviteterne. Derved anvendes budgetteringen til at allokere de økonomiske ressourcer derhen i
virksomheden, hvor den forventes at generere det størst mulige afkast. Hvilket svarer til en
økonomisk synsvinkel på ressourceallokering. En anden tilgang til ressourceallokering er den
politiske, hvor allokeringen af de økonomiske ressourcer er et udtryk for magt og indflydelse.
Hvilket vil sige, at jo flere midler den enkelte afdeling og ledelse kan få tildelt, des mere magt og
indflydelse har de i virksomheden. Samtidigt vil en stor andel af de økonomiske ressourcer gøre det
nemmere at overholde de fastlagte budgetter, så der kan opstå en slags kamp om at få ressourcerne
tildelt. Dette kan medføre, at de forskellige agenter (budgetansvarlige) bruger meget tid på at skaffe
adgang til ressourcerne, og dertil bruger principal (ledelsen) lige så lang tid på at afdække eller
eliminere dette fænomen (slack) (Mouritsen, 2003).
2.1.7. Informationskilde
Et andet formål er at fungere som informationskilde i virksomhederne. Budgetterne skal afspejle
virksomhedernes strategi og målsætning, og derigennem være med til at påvirke virksomhedens
medarbejdere og deres beslutninger. Derfor skal informationen være tilgængelig både i fysisk og
logisk forstand. Med fysisk forstand menes, at de forskellige beslutningstagere skal have adgang til
informationerne, mens den logiske forstand er, at informationen skal være præsenteret således, at
den kan forstås og anvendes af beslutningstagerne. Ved anvendelse af budgettering skal det nævnes,
at budgetterne som oftest er opstillet i en form, der svarer til den kontoplan, som virksomheden
anvender, mens de planer, der ligger til grund for budgetterne, ikke er tilgængelig information.
Denne fremstilling er ikke altid lige god for beslutningsprocessen, da de ofte kunne ønske et andet
format. Særligt når der er tale om bevillingsbudgetter, har budgetterne et vigtigt formål som
informationskilde, da det afspejler hvem, der har ret til at bruge virksomhedens økonomiske
ressourcer og til hvad. Det udfylder således en slags legalitetsopgave (Mouritsen, 2003).
2.1.8. Motivation
Motivation af medarbejderne til at opnå de opstillede målsætninger er ligeledes et vigtigt formål.
Ved traditionel budgettering anses budgetterne som et styringsværktøj, der er med til at regulere
adfærden hos medarbejderne, hvilket vil sige, at budgetterne i sig selv anses for værende en
motivationsfaktor. Dette kommer som oftest til udtryk ved, at budgetternes målsætninger er
forbundet med virksomhedens bonus og aflønningssystem, således at man opnår en belønning, hvis
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 14
man når de opstillede mål. Det skal i den forbindelse nævnes, at bevidstheden om dette formål kan
påvirke selve budgetteringen, idet man vil fokusere mere på, hvordan budgetterne kan få de enkelte
til at yde deres bedste frem for virksomhedens overordnede bedste. Motivationsperspektivet vil
derved få en dysfunktioneleffekt, idet der kan opstå en personlig interesse hos virksomhedens
agenter i, at budgetterne reflekterer mål, som de ved, de kan opnå, frem for de bedst koordinerede
og ressourceallokerede mål for virksomheden. Dette vil resultere i, at virksomhedens ressourcer
ikke anvendes bedst muligt for virksomheden. Ligeledes kan motivationsperspektivet i budgetterne
også resultere i, at der fokuseres på de relative kortsigtede økonomiske mål, som budgettet
reflekterer, frem for de noget vigtigere langsigtede strategiske mål, som ikke direkte fremgår af
budgetterne (Mouritsen, 2003).
2.1.9. Styringskultur
Sidste formål er, at repræsentere en styringskultur, hvor der gives en klar tilkendegivelse af, hvor
styringen i virksomheden befinder sig i forhold til koordination, kontrol og tilvejebringelse af
informationer om afvigelser m.m. Altså et miks af de første 8 formål er det, der kendetegner
virksomhedens overordnede styringskultur. Denne styringskultur skal signalere, både internt og
eksternt, at der i virksomheden er ledelse, styring, overblik, målsætninger osv. Ved traditionel
budgettering gives der gennem budgettering klare signaler om selve styringen af virksomheden,
både internt til de enkelte medarbejdere, men også eksternt til de forskellige interessenter. Her
sikrer budgetterne, at interessenterne og dermed eksterne långivere ved, hvad der forventes af
fremtiden, samt at der er en vis økonomisk styring til stede i virksomhederne, hvilket eksterne
långiver forudsætter, før de låner penge ud (Mouritsen, 2003).
2.2. Budgetmodellen
I dette afsnit vil de forskellige faser og processer i den traditionelle budgetteringsproces blive
gennemgået. Den traditionelle budgetmodel er skildret på mange forskellige måder i forskellige
teorier, men indeholder i hovedtræk de samme faser og komponenter. Der vil i dette afsnit blive
taget udgangspunkt i Shim og Siegels model i bogen Budgeting Basic and Beyond, hvor det
forudsættes, at de strategiske planer og målsætninger er dem, der danner grundlag for opstilling af
salgsbudgettet. Budgetmodellen, vist i nedenstående figur 2, er et udtryk for de faser, der typisk
gennemløbes under budgetteringsprocessen, samt de forskellige delbudgetter, der er et resultat af
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 15
denne budgetteringsproces i en produktionsvirksomhed. En af styrkerne ved denne model er, at den
illustrerer de sammenhænge, der er mellem de forskellige budgetter (Shim & Siegel, 2009).
Figur 2: Den traditionelle budgetmodel
Kilde: Budgeting Basic and Beyond side 77
Modellen skal ikke forstås som, at en virksomhed kun har et enkelt salgs- eller produktions-
budget, Den enkelte virksomhed kan derimod have op til flere alt efter, hvordan de har
struktureret deres budgetteringsproces. Budgetmodellen er et billede af, hvad der foregår på
det taktiske niveau5, og kaldes derfor også i nogle sammenhænge taktiske budgettering.
Før selve budgetteringsprocessen kan gå i gang, skal der tages stilling til, hvilke forretnings-
enheder der skal indgå i budgettet, hvilken tidsperioden den skal dække samt fastlægge
udgangspunktet for selve budgetteringen (Mouritsen, 2003). Det første man gør, er at
fastsætte, hvilke aktiviteter samt dertilhørende business units, der skal være med i budget-
5 Se beskrivelse under målsætning
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 16
modellen. Denne afgrænsning vil typisk ske ved at følge enten juridiske eller geografisk skel.
Dernæst skal tidsperioden fastsættes. Her vil budgettet som oftest følge perioden for den
eksterne rapportering, og dermed det kommende regnskabsår. Det anses dog ofte som en
meget lang periode, så man deler det ofte op i delperioder for bedre at kunne agere. Til sidst
skal udgangspunktet for budgettet fastlægges. Budgetteringen tager sit udgangspunkt i
virksomhedens strategiske planlægning, hvilket i denne model er en proces, der foregår forud
for selve budgetteringsprocessen (Shim & Siegel, 2009).
Virksomhederne starter med at fastsætte deres strategiske målsætning, hvilket gøres ved at
foretage en markedsvurdering, hvor der gennem en markedsanalyse (f.eks. Porter´s 5-forcces,
PESTEL analyse6) ses på den overordnede markedssituation, konkurrenterne, kunde-
parametre, politiske tiltag m.m. Derudover skal der laves en vurdering af virksomheden selv,
hvilket sammen med de eksterne forhold fundet i markedsvurderingen kan analyseres, f.eks.
ved hjælp af en SWOT analyse7. Ud fra det fundne i disse analyser kan virksomheden så
fastlægge deres fremtidige strategiske målsætning. Den strategiske målsætning skal her
forstås som en plan, hvor der er fastsat de overordnede mål, specifikke mål, strategier samt på
hvilke områder/markeder de ønsker at operere. Denne del vil som oftest blive varetaget af
virksomhedernes topledelse og er også kendt som det strategiske budget. Med udgangspunkt i
denne målsætning kan den strategiske planlægning og dermed budgetteringsprocessen så
udføres. Denne del vil derimod være på mellem- og driftslederniveau.
Selve budgetteringen og masterbudgettet kan inddeles i to kategorier, driftsbudget og
finansielt budget. Driftsbudgettet omfatter alle delbudgetterne fra salgs- og produktions-
budgetter til det endelige resultatbudget for perioden, hvor resultatbudgettet er en opsamling
af alle de andre budgetter i driftsbudgettet. Mens det finansielle budget dækker over
likviditetsbudgettet og balancebudgettet, som viser, hvilke økonomiske konsekvenser
udførelsen af de andre budgetter vil have for virksomheden. Disse forskellige budgetter vil
kort blive beskrevet nedenfor. Se sammenhænge i ovenstående figur 2 og uddybninger ad de
enkelte delbudgetter bilag 1 Delbudgetter.
6 PESTEL bruges til makro analyse af makromiljøet faktorer som virksomheden ikke har den store mulighed for at påvirke men i
stedet skal efterleve. Porters 5 forces er en brancheanalyse der bruges til at analysere markedssituationen på et givet marked. 7 SWOT analyse: Strength, Weaknesses, Opportunities og Threats. Et strategisk analyseværktøj til vurdering af virksomhedens
interne styrker og svagheder samt eksterne muligheder og trusler.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 17
2.2.1. Salgsbudget
Salgsbudgettet er det centrale budget i budgetteringsprocessen, idet det har indflydelse på alle
de andre komponenter i budgetteringsprocessen. Det er derfor vigtigt at få lavet et realistisk
og retvisende salgsbudget. Hvis denne ikke er retvisende, så vil resten af budgetteringen heller
ikke være retvisende. Såfremt dette ikke er muligt, mister selve budgetteringsprocessen og
kontrol heraf deres mening (Shim & Siegel, 2009 og Welch, 1988). Selve salgsbudgettet
udarbejdes på baggrund af de under den strategiske målsætninger fastlagte planer for
fremtiden. Et salgsbudget skal vise det forventede totale salg af virksomhedens produkter for
den kommende periode og det i såvel mængder som værdier. Dette forventede totale salg,
som er det, der er grundlag for salgsbudgettet, kan stamme fra break even analyser, en mål-
omsætning eller forventede salgstal. Hvis man ønsker mere information, kan man ligeledes
analysere salgsbudgettet ud på de enkelte produkter, kunder, sæson eller geografisk salg for
den kommende periode. Det er i forbindelse med salgsbudgettet vigtigt, at ledelsen står bag
og signalere til alle, at dette er målsætningen for den kommende periode, således at de ansatte
ved, hvad det er, der forventes af dem. En måde ledelsen gør dette på, er ved at anvende
målsætningerne som kontrolfaktorer og præstationskontrakter, således at de ansatte vil opnå
forskellige bonusser, hvis de opstillede målsætninger opnås i budgetperioden (Shim & Siegel,
2009).
2.2.2. Produktionsbudget
Næste skridt er udarbejdelsen af et produktionsbudget for den kommende periode.
Produktionsbudgettet bygger på data fra salgsbudgettet, hvor der er angivet specifikke salgs-
mængder af de enkelte produkter for den kommende periode og delperioder, samt andre
retningslinjer fra ledelsen så som produktionsfaciliteter, lagerpolitik og indkøb.
Produktionsplanen skal ses som en konvertering af salgsbudgettet, fra salgstal til produktions-
tal. Produktionsbudgettet er en fremstilling af produktionsoutputtet angivet i styk af det
enkelte produkt, hvor produktionsmængden for den kommende periode er:
Forventet produktion = Planlagt salg + ønsket ultimo lager – primo lager
Produktionsbudgettet er en opgørelse af, hvor meget der skal produceres af det enkelte
produkt over hele perioden, i hvilke delperioder der skal produceres hvad og hvor meget, samt
hvem det er, der skal producere (Shim & Siegel, 2009 og Welsch 1988).
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 18
2.2.3. Direkte materialebudget
Når produktionsbudgettet er udarbejdet, kan der fastsættes et direkte materialebudget. Selve
direkte materialebudgettet viser, hvor meget af de enkelte komponenter og materialer, der skal
anvendes for at udføre den budgetterede produktion. Denne budgettering sker ved at anvende
produktionsmængderne fra produktionsbudgettet samt produkternes styklister, som viser,
hvilke råmaterialer og delkomponenter der skal til for at producere de enkelte produkter. Det,
der budgetteres her, er således indkøbet af råmaterialer og komponenter, hvor indkøbs-
mængden for den kommende periode, der er afhængig af forbrug og lager, er:
Indkøb i stk. = forbrug + ønsket ultimo materiale lager i stk. – primo materiale lager i stk.
Et direkte materialebudget specificerer således, hvad der skal indkøbes til virksomheden, i
hvilke mængder, hvornår og til hvilke priser (Shim & Siegel, 2009).
2.2.4. Direkte arbejdskraftsbudget
Budgettet for direkte arbejdskraft er en vigtig del af virksomhedernes budgetteringsproces,
idet den indeholder alle de lønomkostninger, der kan allokeres direkte til et produkt, hvilket er
en stor omkostningspost, hvis ikke den største, for virksomhederne. Det er ligeledes
produktionsbudgettet, der er udgangspunkt for det direkte arbejdskraftsbudget. For at lave det
direkte arbejdskraftsbudget tager man den fundne produktionsmængde i produktionsbudgettet
ganger det med det gennemsnitlige antal direkte arbejdstimer. Dette tal ganges med den
timeløn, som er fastsat for produktionsmedarbejderne. På denne måde får man de totale
direkte arbejdskraftsomkostninger for den budgetterede produktion. For at det direkte
arbejdskraftsbudget skal være anvendeligt, skal det have samme struktur som resten af
driftsbudgettet (Shim & Siegel, 2009). Det skal således både angive de planlagte
lønomkostninger som overordnet omkostning for hele perioden, for de enkelte delperioder
samt for de forskellige produktgrupper (Welsch, 1988).
2.2.5. Indirekte produktionsomkostningsbudget
Det indirekte produktionsomkostningsbudget er en opgørelse af alle de andre omkostninger,
ud over omkostningerne fra direkte materialeforbrug og direkte arbejdskraft, der er medtaget i
det budgetterede produktionsprogram. Det vil sige, at der her er tale om kapacitets-
omkostninger, så som indirekte materialer, forsikring, indirekte løn, afskrivninger, vedlige-
holdelse af materiel, vand, varme og el m.m. Ofte anvendes bidragsmetoden til at allokere de
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 19
forskellige omkostninger til de enkelte produkter og afdelinger i de forskellige perioder,
således at det stemmer overens med resten af budgetterne (Shim & Siegel, 2009).
2.2.6. Lagerbudgetter
Lagerbudgetter er en opgørelse af, hvor meget der er på de forskellige lagere i de enkelte
perioder. Der er som oftest tale om budgetter for råmaterialer og komponenter, varer under
fremstilling samt færdigvarelagre. Disse udarbejdes ud fra virksomhedens lagerpolitikker
omkring lead-times, leveringstider og servicemål samt produktion, og giver vigtig information
til fastlæggelsen af produktionsbudgettet, direkte materialebudgettet samt omkostnings-
budgettet (Shim & Siegel, 2009).
2.2.7. Omkostningsbudget
Næste step er på baggrund af de indtil nu opstillede budgetter at udarbejde et omkostnings-
budget, hvor alle omkostningerne i forbindelse med produktionen fremgår. Ud fra dette
budget kan det ses, hvad de samlede omkostninger er for selve produktionen, og med de
salgspriser og mængder, der er fastsat i salgsbudgettet, kan brutto marginen (gross margin) for
hele perioden, delperioder og produkter udledes (Shim & Siegel, 2009).
2.2.8. Markedsføringsomkostningsbudget og administrationsomkostningsbudget
Det næste skridt i budgetteringsprocessen er med udgangspunkt i det planlagte at få
udarbejdet et markedsføringsomkostningsbudget og et administrationsomkostningsbudget.
Dette kan man gøre under et, men er der tale om store poster og dermed omkostninger, kan
det være en fordel at dele dem op i to separate processer som vist i figur 2. Selve markeds-
føringsomkostningsbudgettet viser de omkostninger, der er i forbindelse med salget af
virksomhedens produkter, det vil sige løn til sælgere, omkostninger i forbindelse med
distribution og levering af produkterne til kunderne, samt den markedsføring og reklamering
virksomheden måtte have for deres produkter (Shim & Siegel, 2009).
Administrationsomkostningsbudgettet omfatter alle de andre omkostninger der ikke kan
henføres til omkostningsbudgettet gennem produktionsomkostningerne, og som heller ikke
falder ind under markedsføringsomkostningerne. Disse skal dog stadig budgetteres i forhold
til de forventede aktiviteter for perioden, således at tingene hænger sammen (Shim & Siegel,
2009).
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 20
2.2.9. Likviditetsbudget
Selve likviditetsbudgettet er der, hvor der holdes styr på de penge, der skal til for at
virkeliggøre budgettet. Det er et udtryk for de forventede indflows og outflows af penge i
virksomheden i den kommende periode. Likviditetsbudgettet er således et værktøj, der skal
hjælpe ledelsen med at holde styr på pengesituationen og sikre, at de økonomiske ressourcer
udnyttes bedst muligt. Likviditetsbudgettet er vigtigt at få udarbejdet, idet en negativ
likviditetsbeholdning eller utilstrækkelige reserver på et tidspunkt i perioden vil være et rødt
lys til virksomheden om, at der er noget galt, og at der skal iværksættes tiltag, der kan
frembringe tilstrækkelig likviditetsreserve til, at budgettet kan udføres. Ellers skal der
foretages ændringer i budgetteringen (Mouritsen, 2003), mens evt. overskydende likvider skal
investeres bedst muligt (Shim & Siegel, 2009).
2.2.10. Resultatbudget
Resultatbudgettet er kort sagt et estimat af den kommende periodes resultatopgørelse. I
resultatbudgettet opsamles de forskellige komponenter af omsætning og omkostninger, der er
beregnet i de foregående budgetter, således at man får et billede af, hvad de budgetterede
aktiviteter vil medføre af indtægter og omkostninger for virksomheden. Resultatbudgettet
fungerer som et testgrundlag for, om det budgetterede opfylder de opstillede mål, eller der
skal foretages ændringer. Dette kan blive gjort for hele perioden, så man har det samlede
resultatbudget for den kommende periode, eller man kan opdele den på kvartaler eller
måneder, således at det bliver nemmere at foretage opfølgning og kontroller (Shim & Siegel,
2009).
2.2.11. Balancebudget
Balancebudgettet er en beskrivelse af virksomhedens forventede kapitalstruktur for den
kommende periode og dermed de økonomiske forhold. Det synliggør de fremtidige ressourcer
og forpligtelser for ledelsen, således at de ved, hvad de har at gøre godt med i fremtiden til at
løse de forpligtelser, de har indgået. Balancebudgettet udarbejdes lige som den almindelige
balance ud fra sidste periodes balance, hvor der så korrigeres for de effekter, som de
forskellige vedtagende aktiviteter for den kommende budget periode vil have på de forskellige
balanceposter. Med udgangspunkt i balancebudgettet kan der opstilles mange forskellige
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 21
forhold og økonomiske nøgletal, som kan være en hjælp til at belyse, hvordan fremtiden
forventes at se ud (Shim & Siegel, 2009).
2.2.12. Investeringsbudget
Investeringsbudgettet er en langsigtet plan for anlægsinvesteringer samt andre investeringsprojekter.
Denne kan give informationer til udarbejdelse af balancebudgettet og dermed økonomiske
informationer, som kan være relevante for fremtidige planer.
2.3. Budgetstyring
I dette afsnit vil grundstenene i den traditionelle budgetteringsmodel blive vurderet og
gennemgået. Først vil der blive set på, hvilken metode der anvendes til budgettering, derefter
vil der blive set på, hvorledes det fundne og vedtagende budget føres ud i livet. Til sidst vil
der kort blive set på budgetopfølgningen.
2.3.1. Budgetteringsmetode
Der findes flere forskellige måde at gribe styring an på. De mest kendte er buttom-up og top-
down metoderne, hvor der tages udgangspunkt i henholdsvis bunden og toppen af
virksomheden, og så spreder sig op eller ned gennem denne. Det vurderes, at når man
gennemløber den traditionelle budgetteringsproces, som beskrevet ovenfor, vil man som
oftest bruge en kombination af disse to metoder. Det vurderes i den forbindelse dog
overvejende at være top-down metoden, der anvendes, da det som nævnt tidligere er ledelsen,
der fastsætter mange af tingene i form af mål og strategier, som så skal opnås ned gennem
virksomheden. Der er således topledelsen, der opstiller de overordnede rammer for den
fremtidige udvikling og dermed budgetteringen. Metoden stemmer således overens med den
beskrevne fremgangsmåde under målsætnings- og planlægningsformålene. Under selve
budgetteringen vurderes det, at begge metoder anvendes, idet ledelsen har nogle mål, de
”tvinger” ned over hovedet på de ansatte, men samtidig skal mellemlederne rapportere op til
ledelsen, hvad de forventer at kunne opnå i den pågældende periode. På denne måde vurderes
de at få en vis indflydelse på, hvordan budgettet kommer til at se ud. Det skal dog i denne
forbindelse nævnes, at involvering af mellemledere kan variere meget fra virksomhed til
virksomhed, alt efter hvordan den enkelte virksomhed har valgt at gribe budgetterings-
processen an. Det vurderes endvidere, at denne kommunikation hovedsagelig kun foregår
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 22
mellem de nærmeste, det vil sige nærmeste overordnede eller underordnede, idet disse er de
eneste, man normalt har kontakt med i virksomheden. Denne buttom-up metode vurderes
ligeledes til at være den, der anvendes i forbindelse med selve budgetstyringen og budget-
opfølgningen, hvor mellemlederne skal aflægge rapport om deres opnåede resultater.
Den traditionelle budgetteringsmodel og dertilhørende budgetteringsproces vurderes til ofte at
være en proces af meget manisk natur, hvor der med udgangspunkt i det foregående år er
meget klare ansvars- og opgavefordelinger for, hvem der skal gøre hvad, hvornår og hvordan.
Den traditionelle budgetteringsmodel er ligeledes meget økonomisk fokuseret, hvilket vil
sige, at der udelukkende fokuseres på tal og resultat (Mouritsen, 2003). Modellen vurderes på
baggrund heraf til at være en meget kvantitativ tilgang og dermed metode til virksomheds-
styring. Der har dog de senere år, i takt med ændringerne i markeds- og konkurrence-
situationen, været en tendens til også at se på kvalitative aspekter, så som kunder og
medarbejdere, da det menes, at disse på længere sigt vil have indflydelse på virksomhedens
indtjeningsmuligheder. Disse aspekter vurderes at blive varetaget af forskellige hjælpe-
værktøjer, som blandt andet Balanced Scorecard´s, som supplerer den traditionelle
budgetteringsmodel i virksomhedsstyringen, og derfor indgår disse ikke i den traditionelle
budgetteringsmodel. Denne udvikling forventes at fortsætte i fremtiden, men ses der på den
traditionelle budgetteringsmodel, må denne siges, på baggrund af ovenstående vurderinger, at
være baseret udelukkende på kvantitative og økonomiske formuleringer og tal og opnåelse af
økonomiske målsætninger.
2.3.2. Budgetgennemførelse
Budgetgennemførelse er der, hvor selve masterbudgettet med dertilhørende delbudgetter, fundet
gennem processerne i afsnit 2.2., anvendes til at ”styre” virksomheden gennem budgetperioden.
Formålet med denne del af processen er således at sikre, at virksomheden får gennemført sine
planer, og dermed når de opstillede mål. Budgetterne anvendes i denne fase til at hjælpe med at
guide medarbejdernes handlinger i den ønskede retning og sikre, at de kender til de overordnede og
præciserede målsætninger og strategier, således at de arbejder for at opfylde disse. Det vurderes, at
det først er her under selve gennemførelsen, at de forskellige dele af budgetterne uddeles til de
mellemledere, der skal have ansvar for det pågældende område, således at de ved, hvad de har
ansvaret for, at der bliver udført i den pågældende periode. Det er således delbudgetterne, der sætter
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 23
rammerne for, hvordan virksomheden og dermed de enkelte medarbejdere skal agere og dermed
sikre, at de arbejder i den ønskede retning.
Selve styringen af virksomheden gennem budgetperioden vurderes hovedsageligt at ske ved at
ledelsen får månedlige rapporter om de opnåede resultater fra de enkelte områder, hvorefter der
gennem analyser og dialog bliver fundet frem til evt. fejl, og hvad der kan gøres for at rette op på
disse. Denne rapportering er meget vigtig i forbindelse med styringen af virksomheden, idet den er
med til i løbet af perioden at finde afvigelser og dermed danne grundlag for forskellige regulerende
tiltag gennem perioden. Dette er en vigtig del af virksomhedsstyringen, idet det i mange tilfælde
ville være for sent at sætte ind med korrigerende tiltag over for de afvigelser og problemer, der
måtte være opstået gennem budgetperioden efter budgetperiodens udløb. Det er i den forbindelse
vigtigt at nævne, at budgetterne ”bare” er et værktøj, der hjælper til med styringen af virksomheden.
Det er derimod de enkelte budgetansvarlige ledere, der med udgangspunkt i budgetterne tager
forskellige beslutninger og dermed styrer virksomheden i overensstemmelse hermed (Welsch,
1988). Rapporteringen er utrolig vigtig, idet den afspejler de faktiske handlinger, som
mellemlederne har foretaget.
De månedlige rapporter kan suppleres med andre tiltag for at hjælpe med styringen af
virksomheden. Et alternativ er at foretage kvartalvise revurderinger af budgettet for at se, om der er
ting, der skal ændres på for at nå den ønskede målsætning for perioden. Dette kan også kaldes
budgetopfølgning8. Med andre ord er budgetgennemførelse, hvordan man gennem budgetperioden
styrer og kontrollerer gennemførelsen af budgettet.
2.3.3. Budgetopfølgning
Budgetopfølgningen er også, det man kalder budgettets kontrolfase, og er den fase, der
udføres efter udløbet af selve budgetperioden. Formålet med denne del af den traditionelle
budgetteringsmodel er gennem en sammenligning af det planlagte for perioden (budgetterne)
og de realiserede resultater at skabe ny viden og erfaringer, som virksomheden så sammen
med de realiserede resultater kan anvende til at fastsætte budgetterne for den kommende
periode. For at få brugbar information ud af sammenligningerne vurderes det, at det er vigtigt
både at se på de overordnede aspekter af sammenligningen og de overordnede målsætninger.
8 Se nedenstående afsnit 2.3.3. Budgetopfølgning
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 24
Men det er ligeledes vigtigt, at man går ned på de enkelte budgetansvarlige leders niveau, så
man kan se, hvor og hvem der er ansvarlige for de enkelte afvigelser, og hvor der er
forbedringsmuligheder og skal sættes ind i fremtiden.
Det er derfor vigtigt, at man i disse analyser af budgetterne og faktiske resultater er i stand til
at analysere sig frem til årsagerne til afvigelserne fra det budgetterede og ikke bare, at der er
en afvigelse. Det er derfor vigtigt med en stor detaljeringsgrad af budgetterne, og hvad det er,
der leder til de fundne opstillede tal. Budgetterne, de faktiske resultater og sammenlignings-
analyserne skal således være detaljerede nok til, at man kan bestemme de forskellige årsager
til afvigelserne samt den eller de ansvarlige ledere herfor.
De mål, der er stillet op for de budgetansvarlige, og som kontrollen og dermed selve budget-
opfølgningen bygger på, fungerer ligeledes som præstationskontrakter for de enkelte ledere.
Det vurderes, at det først er her under budgetopfølgningen og på baggrund af de forskellige
analyser, at det vurderes, om de enkelte medarbejdere har opnået de i præstationskontrakterne
opstillede mål og dermed kan få andel i de forskellige bonusser, der er bundet til de enkelte
kontrakter og mål.
Det skal dog i forbindelse med denne gennemgang også nævnes, at der gennem de mange år med
budgettering har der været forskellige tilpasninger af modellen. Dette er blandt andet sket gennem
ny teknologi, hvor dataindsamling og opbevaring er blevet nemmere og mere struktureret, således at
detaljeringsgraden er blevet nemmere at holde høj, og det er blevet hurtigere og mere præcist at
udarbejde et budget. Disse forbedringer har dog ikke været drastiske og vurderes således heller ikke
til at have ændret på selve processen, det har bare været små hjælpetiltag for at gøre processen
nemmere for virksomhederne (Better Budgeting, 2004).
Ovenstående er en gennemgang af de forskelle aspekter i forbindelse med den traditionelle
budgetteringsmodel og dens anvendelse, der er med til at styre virksomhederne gennem
opstilling af målsætninger og planer for den kommende periode, samtidig med at den gennem
disse og delmål er med til at vejlede de fremtidige handlinger. Derudover er den med til at yde
styring og kontrol af de forskellige afdelinger af virksomheden.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 25
2.4. Kritik traditionel budgettering
I dette afsnit vil de fundne overordnede kritikpunkter af den traditionelle budgetteringsmodel
blive gennemgået og vurderet.
Der er som nævnt tidligere forskellige holdninger til traditionel budgettering, nogen elsker den,
mens andre hader den. Dette ambivalente forhold har nu eksisteret i flere årtier, hvor tendensen har
været en stigende utilfredshed og kritik. Den traditionelle budgetteringsmodel har således gennem
de senere år været udsat for hård kritik fra mange forskellige sider såvel teoretikere som
praktekiere. Denne tiltagende kritik vurderes at forholde sig til to hovedområder. Først og fremmest
at modellen anses som værende et dårligt styringsværktøj, idet budgetteringen anses for at være for
statisk. Virksomheder med et fastlagt årsbudget menes ikke hurtigt nok at kunne reagere på og
omprioritere i forhold til de ændringer i markedet og konkurrencesituationen, der måtte opstå i løbet
af budgetperioden. Det andet hovedpunkt for kritikken vurderes at være, at den finansielle
planlægning skal skilles fra præstationsevaluering, da det ellers skaber et vist ”tal spil” som splid i
virksomheden. Ved at skille de to vurderes det, at virksomhederne kan levere både troværdige
finansielle prognoser, samtidigt med at der kan opstilles ambitiøse og realistiske mål, som får såvel
medarbejdere som ledere til at yde deres bedste (Bukh, 2006), hvilket ikke er muligt, så længe de to
hænger sammen. Denne opdeling stemmer overens med de kritikpunkter som Jeremy Hope og
Robin Fraser, stifterne af netværket Beyond Budgeting Round Table9, har med i deres model.
Denne model, hvor der opstilles 3 overordnede kritikpunkter af traditionel budgettering, anses som
værende fyldestgørende for den kritik, der i den senere tid har været af budgettering og vil derfor
danne grundlag for den videre analyse af kritikken af traditionel budgettering (Hope & Fraser,
2003). De 3 kritikpunkter er:
1. Budgettering er besværligt og dyrt
2. Budgettering er ude af balance med de konkurrenceprægede omgivelser og lever ikke op til
ledelsens behov
3. Der er et uacceptabelt højt niveau af ”tal spil” i budgettering
9 Beyond Budgeting Round Table blev i 1997 blev dannet af Jeremy Hope og Robin Fraser m.fl. på baggrund af den stigende kritik
af traditionel budgettering
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 26
2.4.1. Budgettering er besværligt og dyrt
Hermed menes overordnet, at budgettering er for dyr og ressourcekrævende i forhold til det udbytte,
virksomhederne kan få ud af det. Budgettering er en årlig tilbagevendende begivenhed, som optager
en stor mænge tid og dermed ressourcer at udarbejde. Det er hele processen med at få fastsat de
overordnede strategiske mål, implementeret og delegeret dem ud til de enkelte afdelinger i form af
delmål, samt uddelegering af de ressourcer som skal opfylde disse mål, der er tidskrævende. Alle i
ledelsen og budgetteringsgruppen skal være enige om de forskellige fordelinger, før et endeligt
budget kan godkendes. Til trods for at der i dag findes computere og forskellig software, som kan
hjælpe og lette budgetteringsprocessen, tager det meget tid og mange ressourcer at udarbejde. Det
tager i gennemsnit 4 – 5 måneder at udarbejde et budget, samtidigt lægges der beslag på ca. 20 – 30
procent af den overordnede ledelse og økonomiledelsens tid (Hope & Fraser, 2003).
Det vurderes, at denne kritik er berettiget, der er ingen tvivl om, at budgetteringsprocessen er
tidskrævende og dermed også dyrt. Men det er ligeledes en vigtig del af virksomhedernes
fremtidige virke. På grund af de nye muligheder inden for computerteknologi og software vurderes
det dog, at denne tid er blevet reduceret betydeligt, med mindre omkostninger til følge. Vigtigheden
af budgetteringen for virksomhederne vurderes at være med til at opveje tidsspørgsmålet, hvorved
dette kritikpunkt mister en del af sin berettigelse.
2.4.2. Budgettering er ude af balance med de konkurrenceprægede omgivelser og lever ikke
op til ledelsens behov
Et andet kritikpunkt er, at budgetteringsprocessen ikke kan leve op til de krav og behov, som
ledelsen af en virksomhed i et konkurrencepræget marked stiller. Tidligere var målet med
budgetteringsprocessen at planlægge, koordinere og kontrollere virksomhedens afdelinger fra
hovedkontoret. Men usikkerheden på markederne har været stigende, samtidigt med at interes-
senterne har stillet større krav om, at virksomhederne skal befinde sig i toppen af deres respektive
brancher. Altså skal virksomhederne i dag kunne agere på og leve op til de krav, som et hurtigt
skiftende markedet stiller. Budgettering har det svært under disse nye omstændigheder, idet det som
nævnt tidligere er en meget langvarig proces, hvilket ikke stemmer overens med et marked, hvor
der ofte sker forandringer. Dette vil resultere i en stor risiko for, at den information, som budgettet
er baseret på, er forældet på det tidspunkt, selve handlingerne i budgettet skal udføres. Derudover
vil budgettet ikke have taget stilling til de nye forretningsmuligheder, der måtte opstå grundet det
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 27
stadigt skiftende marked, og dermed vil virksomhederne muligvis forspilde deres chance, idet
ændringerne først kan indlemmes i næste periodes budget. Det vil sige, at budgetteringen
forudsætter, at virksomhederne kan forudsige og styrer femtiden og dermed bidrage med en rationel
og sammenhængende tilgang til virksomhedsstyring. Men i de nye omgivelser med stadig skiftende
markedsbetingelser er virksomhederne nødt til at handle i overensstemmelse med disse, og blandt
andet uddelegere noget af magten til de personer, der er tættere på kunderne, for på den måde at
blive mere adaptiv til kundernes behov og dermed markedsefterspørgslen (Hope & Fraser, 2003).
Kritikken vurderes at være berettiget. Den traditionelle budgetteringsmodel anses som værende en
meget kvantitativ og økonomi fokuseret metode til virksomhedsstyring, hvilket ikke passer til et
turbulent og omskifteligt miljø. Men som nævnt ovenfor så vurderes det, at budgetteringstiden er
blevet nedsat betydeligt, samtidigt er der kommet fokus på de mere kvalitative aspekter, hvilket dog
ligger uden for den traditionelle budgetteringsmodel. Men virksomhederne er opmærksomme herpå
og forsøger ligeledes ved at splitte budgetperioden op i mindre delperioder at gøre budgetteringen
mere fleksibel, så man hurtigere kan agere i forhold til markedet. Det ændrer dog ikke ved, at den
traditionelle budgetteringsmodel stadig er en tung og forholdsvis langtrukket proces. Det vurderes
derfor, at kritikken stadig er berettiget, men traditionel budgettering anses dog ikke for værende helt
så uarbejdsdygtigt, som kritikken giver udtryk for.
2.4.3. Der er et uacceptabelt højt niveau af ”tal spil” i budgettering
Hope og Fraser hævder i deres bog, at den traditionelle budgetteringsproces er et spil, hvor man
hele tiden forsøger at manipulere hinanden. Dette foregår især under selve budgetforhandlingerne,
hvor topledelsen forsøger at presse de budgetansvarlige til at forbedre forskellige ting, så som øget
omsætning og mindre omkostninger. Dette vil ofte resultere i, at de budgetansvarlige i deres
rapportudkast vil underbudgettere omsætningen og overbudgettere omkostninger, idet de forventer,
at disse senere i processen vil blive reguleret ned og op, når de faste præstationskontrakter for det
kommende år fastsættes ned gennem de forskellige niveauer i virksomheden. Især hvis de enkelte
ledere blive evalueret og belønnet ud fra disse statiske mål i præstationskontrakter, er der et
enticement til at lave disse under- / overbudgetteringer, idet det så vil blive nemmere for de enkelte
at opnå disse mål og dermed få en bonus. Dette gør også, at den enkelte leder vil gøre alt, hvad der
står i hans magt for at opnå netop hans mål, også selvom dette er på bekostning af, hvad der er bedst
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 28
for virksomheden. Disse faste præstationskontrakter giver således anledning til en del uhensigts-
mæssig adfærd så som:
- Forhandle sig til de mindst mulige mål og de størst mulige belønninger
- Gøre alt for at opnå målet og få sin bonus
- Salgsmål bliver vigtigere end kunderne og kundepleje
- Ikke villig til at dele viden og ressourcer med andre afdelinger, da de er konkurrenter
- Spørger altid efter flere ressourcer end nødvendigt, da man har forventninger om
nedskæring til det faktiske behov
- Bruge alle tildelte ressourcer, da de ellers vil bortfalde næste år
- Altid kunne bortforklare afvigelser med ting, som man ikke selv har kontrol over
- Aldrig videregive dårlige nyheder, så længe der stadig er mulighed for rette op på dem
- Overgår ikke de opstillede mål, man opbygger slack til dårligere tider i stedet
- Tager ikke unødige risici, får ingen anerkendelse hvis godt, men måske miste jobbet hvis
skidt
Det vil sige, at budgetteringen ikke motiverer medarbejderne til at yde deres optimale, men blot til
at præstere i overensstemmelse med det budgetterede, som i mange tilfælde allerede grundet
ovenstående er et udtryk for målsætninger, som de ansvarlige ledere mener, at de uden alt for store
anstrengelser kan leve op til. Dette kan på lidt længere sigt have uheldige konsekvenser for
virksomhederne, der ikke får udnyttet deres ressourcer optimalt og dermed kan blive mindre
konkurrencedygtig i forhold til konkurrenterne, der måtte være i stand til at udnytte deres ressourcer
bedre (Hope & Fraser, 2003).
Dette kritikpunkt vurderes at være det største problem ved den traditionelle budgetteringsmodel.
Det, at de enkelte medarbejdere gennem forhandlingerne har indflydelse på deres fremtidige
målsætninger og dermed de præstationskontrakter, de skal evalueres på, bevirker, at medarbejderne
tænker på sig selv før virksomheden bedste. Virksomhedens ressourcer bliver således ikke udnyttet
optimalt i forhold til virksomhedens bedste. Det vurderes dog, at denne problematik kan undgås ved
at lave om på den måde, som medarbejderne bedømmes og belønnes på, altså de enkelte
præstationskontrakter skal ændres. Man skal skille selve budgetteringen og præstationskontrakterne
ad, således at medarbejderne ikke gennem deres indflydelse på budgetteringen også har indflydelse
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 29
på deres egne muligheder for at opnå bonusser og belønninger. Ved at ændre dette og skille de to
ting ad vurderes det, at denne kritik til en vis grad kan elimineres.
Ovenstående viser problematikken i forbindelse med anvendelsen af den traditionelle budgetterings-
model. Det vurderes, at kritikken i en vis grad er berettiget, men kan dog i visse tilfælde anses som
værende for vidtgående. Dette underbygges af det faktum, at virksomhederne trods denne kritik
stadig anvender modellen, samt at modellen stadig er det mest udbredte styringsværktøj (Bukh,
2005; Bukh; 2006 og Hope & Fraser, 2003). Det anslås, at den traditionelle model stadig anvendes
af op til 99 procent af virksomhederne. (Better Budgeting, 2004), hvilket afviser, at det ikke kun
skyldes, at der ikke findes bedre alternativer, men at modellen rent faktisk er anvendelig.
2.5. Delkonklusion
Det kan på baggrund af ovenstående konkluderes, at den traditionelle budgetteringsmodel spiller en
stor rolle som virksomhedernes styringsværktøj, hvor den udfylder en række forskellige formål,
hvor de væsentlige formål er målsætning, planlægning, kontrol, kapacitetsstyring, koordination,
ressourceallokering, informationskilde, motivation og styringskultur. Derudover kan det
konkluderes, at den traditionelle budgetteringsmodel er en hovedsagelig top-down styret model,
hvor topledelsen fastsætter virksomhedens strategiske målsætning. Ud fra denne målsætning går
man så videre til på det taktiske og operationelle niveau at udarbejde masterbudgettet, de forskellige
delbudgetter og handlingsplaner. Det er således topledelsen, der er med til at fastsætte rammerne for
de forskellige budgetter ved at presse målsætningen ned gennem virksomheden. Medarbejderne
vurderes dog at have en lille indflydelse gennem deres rapporter. Det kan ligeledes konkluderes, at
når ledelsen har fastsat den strategiske målsætning, så er selve budgetteringen en meget struktureret
proces, hvor der først udarbejdes et salgsbudget, derefter kommer produktionsbudgettet og de
forskellige omkostningsbudgetter, hvilket samles i et resultatbudget for den kommende periode.
Herefter ses der på de finansielle aspekter af virksomhedens planer ved først at udarbejde et
likviditetsbudget for at se, om det er muligt at udføre det budgetterede, og til sidst et investerings-
og balancebudget, hvor der tages højde for alle de finansielle aspekter af virksomhedens planer.
Tiderne og markederne har imidlertid ændret sig meget gennem de senere år, hvilket har resulteret i
en stigende kritik og argumenter for, at den traditionelle budgetteringsmodel er blevet forældet.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 30
Denne kritik kommer fra såvel teoretikere som praktekiere og tager udgangspunkt i, at vilkårene for
virksomhederne har ændret sig, idet markederne i dag er meget mere komplekse og dynamiske,
hvilket virksomhederne er nødt til at forholde sig til. Denne kritik kan samles op i 3 hovedområder.
Kritikken vurderes til en vis grad at være berettiget, men det vurderes også, at kritikken er
overdrevet i forhold til de faktiske forhold. Selve budgetteringen er tidskrævende og dermed en dyr
proces, men tidernes udvikling indenfor teknologi og software vurderes at have mindsket dette
kritikpunkt betydeligt. Derudover mener kritikkerne, at budgetteringen er ude af balance med de
konkurrenceprægede omgivelser og ikke lever op til ledernes behov, og der er ingen tvivl om, at
den tunge og økonomifokuserede budgetteringsmodel ikke passer til et turbulent og omskifteligt
miljø. Kritikken er berettiget, men det vurderes, at den teknologiske udvikling samt en opsplitning
af budgetperioden til mindre delperioder har gjort metoden mere fleksibel. Sidste kritikpunkt er det
”tal spil”, der foregår under budgetteringsfastlæggelsen. Her er det et problem, at de enkelte
medarbejdere har indflydelse på budgetterne og dermed de mål, de senere skal bedømmes og
belønnes ud fra, hvilket bevirker, at virksomhedernes ressourcer ikke bliver udnyttet bedst muligt.
”Tal spillet” vurderes at være et af de helt store problemer med den traditionelle budgetterings-
model, men det vurderes, at hvis man skiller selve budgetteringsprocessen og fastsættelse af
præstationskontrakterne ad, så vil dette kritikpunkt til en vis grad blive elimineret.
Kritikken af den traditionelle budgetteringsmodel er således til en vis grad berettiget, men den er
også fremstillet meget ensidigt, hvorfor det vurderes, at flere af kritikpunkterne ikke er så store, som
kritikkerne giver udtryk for. En anden ting, der er med til at sætte spørgsmålstegn ved kritikken, er
det faktum, at virksomhederne trods kritikken stadig anvender modellen, og at modellen er det mest
udbredte styringsværktøj blandt virksomhederne.
Det kan på baggrund heraf afkræftes, at traditionel budgettering decideret har udspillet sin rolle som
brugbar ledelsesmodel, idet budgettering stadig udfylder nogle helt centrale formål for
virksomhederne, som de ikke kan undvære. Altså er det budgetteringen, der holder sammen på
virksomhederne og sørger for, at de har en handlingsplan for, hvad der skal ske i fremtiden. Dertil
kommer, at kritikken vurderes at være ensidet og for vidtgående, og modellen anses derfor ikke som
værende så uanvendelig, som kritikken giver udtryk for. Det kan konkluderes, at der grundet
udviklingen og den massive kritik, kan være brug for at se på alternativer til eller forbedringer af
den traditionelle budgetteringsmodel. Der skal i denne forbindelse stadig holdes fokus på de formål,
som skal opfyldes indenfor virksomheds- og økonomistyring.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 31
3. Beyond Budgeting
Dette kapitel vil omhandle de forskellige steps, principper samt kritik, der er i forbindelse med
ledelsesfilosofien Beyond Budgeting.
For at forstå, hvad Beyond Budgeting er, er det vigtigt at forstå, hvordan filosofien er opstået, og
hvad der ligger til grund for den.
Som en reaktion på den stigende kritik af den traditionelle budgetteringsmodel, som beskrevet i
afsnit 2.4., blev der i slutningen af 1997 og begyndelsen af 1998 oprettet et nyt forum ved navnet
Beyond Budgeting Round Table. Formålet med dette forum var at hjælpe virksomhederne med at
finde et styringsværktøj, som kunne erstatte den traditionelle budgetteringsmodel, og derved gøre
virksomhederne mere adaptive i forhold til markedsændringerne. Grundlæggerne af dette forum
mente, at det ikke var et spørgsmål om at tilrette den traditionelle budgetteringsmodel, men i stedet
var et spørgsmål om at se på ledelse og virksomhedsstyring på en helt ny måde10
. Efter 5 år med
udvikling af denne tankegang skriver Jeremy Hope og Robin Fraser bogen ”Beyond Budgeting –
How Managers Can Break Free from the Annual Performance Trap”, som gennem
ledelsesfilosofien Beyond Budgeting giver et forslag til, hvordan virksomheder bør ledes i det 20.
århundrede.
Beyond Budgeting skal således ikke ses som et supplement til den traditionelle budgetteringsmodel,
men derimod som en alternativ ledelsesfilosofi, der hjælper ledelsen med at placere beslutninger og
ansvar i virksomheden (Hope & Fraser, 2003).
Overordnet set omfatter Beyond Budgeting en række alternative processer og principper, der
gennem relative mål og belønninger, rullende planlægning og samarbejde på tværs af
virksomhedens afdelinger medfører en mere dynamisk virksomhed. Filosofien anvender derudover
decentralisering til at flytte ansvar og målsætninger ud til de enkelte forretningsenheder og teams
for på denne måde at øge engagementet og dedikationen hos medarbejderne.
3.1. Beyond Budgeting modellen
Når en virksomhed har besluttet at anvende modellen Beyond Budgeting, starter de fleste i det små
ved at ændre og tilpasse virksomhedens processer for at gøre virksomheden mere tilpasningsdygtig
til de konkurrenceprægede omgivelser og kundernes behov. Dette gøres ved at iværksætte step 1,
10 http://www.bbrt.org/Beyond-Budgeting/beybud.html
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 32
den adaptive proces tilgang, som gennem implementering og anvendelse af 6 principper, ændrer
virksomhedens processer og fører til den adaptive virksomhed, som vist i figur 3.
For at få det fulde udbytte af Beyond Budgeting og mere bæredygtige resultater iværksættes step 2,
den radikale decentraliserings tilgang, som gennem implementering og anvendelse af yderligere 6
principper, ændrer strukturen i virksomheden og fører til den adaptive og decentraliserede
virksomhed, som vist i figur 3. Der opnås således fordele og værdi af i takt med implementering af
de to steps (Hope & Fraser 2003). Det er dog vigtigt at nævne, at det hele er en kontinuert proces og
ikke er så opdelt, som figuren giver udtryk for.
Figur 3: Beyond Budgeting
Kilde: Beyond Budgeting side 36
I de følgende afsnit vil de 12 forskellige principper, der udgør henholdsvis step 1, den adaptive
proces tilgang, og step 2, den radikale decentralisering tilgang, blive beskrevet. Dette sker med
henblik på at vise, hvorledes virksomhederne skal implementere og anvende disse principper og
dermed Beyond Budgeting.
3.2. Den adaptive proces tilgang
Den adaptive proces tilgang, som består af de 6 principper – målsætning, motivation og belønning,
strategisk proces, ressourcestyring, koordinering samt måling og styring – tilpasses den enkelte
virksomheds behov. Idet principperne tilpasses, er der således ikke en bestemt måde at anvende
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 33
denne tilgang på, men gældende for virksomhederne er, at alle 6 principper skal implementeres og
anvendes, hvis man ønsker at anvende Beyond Budgeting. Se figur 4.
De 6 principper for den adaptive proces tilgang vil blive beskrevet i de følgende afsnit. Disse
beskrivelser vil tage udgangspunkt i informationer og beskrivelse heraf i kapitel 4 i bogen Beyond
Budgeting.
Figur 4: Den adaptive proces tilgang
Kilde: Beyond Budgeting side 70
3.2.1. Princip 1: Målsætning – opstilling af strækmål, der sigter mod relative forbedringer
Tankegangen bag princip 1 er, at den adaptive virksomhed, som enhver anden virksomhed, skal
sætte sig nogle mål for fremtiden. Dette gøres ved at fastsætte mål, der maksimerer såvel det
kortsigtede som det langsigtede potentiale for virksomheden.
Disse målsætninger skal fastsættes som strækmål11
af de enkelte teams, der er i virksomheden, og
kan være af såvel økonomiske som ledelsesmæssige karakter m.m. Ved denne fremgangsmåde
motiveres medarbejderne til at yde en ekstra indsats for at nå de pågældende mål og derved bliver
medarbejdernes kreativitet, drive og incitament løftet op gennem tilfredsstillelsen ved opfyldelsen
af egne mål. Det er i den forbindelse vigtigt at nævne, at disse strækmål ikke må anvendes som
grundlag for belønningssystemet, da dette spolerer målsætningen. Årsagen til dette er, at man
derved undgår, at medarbejderne opstiller mål efter muligheden for egen vinding frem for
virksomhedens overordnede målsætning. Ledelsen sætter dog i forbindelse med målsætningen
11 Strækmål er mål, der fastsættes af den enhed, der skal levere målopfyldelsen, som repræsenterer best case scenario og som
fastsættes på baggrund af relative omstændigheder i stedet for historiske resultater. Med relativ menes: hvordan klarer vi os i forhold
til andre, der operer under samme betingelser.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 34
ingen nedre eller øvre grænse for, hvad medarbejderne skal præsterer, men lader det i stedet være
op til de enkelte teams at finde den strategi, der giver de bedst mulige resultater for virksomheden.
Målene kan fastsættes i forhold til eksterne benchmarks eller interne præstationer. Fastsættelse af
målsætningen ud fra eksterne benchmarks vil ske ud fra nøgletal for branchen eller for de konkur-
renter, som virksomheden ønsker at nå og overgå. Fastsættelse af mål efter interne præstationer
gøres ved at sætte forbedringsmål på forskellige Key Performance Indikators (KPI’er), der har
relationer til virksomhedens overordnende strategi. Dette kan være effektivitet, kvalitet, service
o.s.v., som de enkelte medarbejdere så måles og sammenlignes ud fra.
Uanset fremgangsmåden anslås det, at de relative målsætninger er hurtigere, og derved spares op til
95 procent af den tid, virksomhederne normalt bruger til budgettering og forecasting. Denne tid kan
virksomhederne nu anvende til at skabe værdi for virksomheden samt planlægge, hvorledes
virksomheden bliver bedre til at agere overfor ændringer (Hope & Fraser, 2003).
3.2.2. Princip 2: Motivation og belønning – baser evaluering og belønning på relative
forbedringer
Baggrunden for princip 2 er, at man skal basere sin evaluering og belønning på relative
forbedringer. Der findes mange forskellige måder at basere evaluering og belønninger på. En af
disse måder er at lave bonusordninger, der er baseret på en relativ forbedringskontrakt for teams.
Det vil sige, at man her bruger princippet betaling efter indsats, både med hensyn til løn og
bonusser. Den mest almindelige måde er at aftale præstationsbonus, som er baseret på målsætninger
for de forskellige teams over en given tidsperiode. De enkelte teams præstationer evalueres ved
årets afslutning, og det vurderes, om de har performet, som de burde set i forhold til de profit-
skabende muligheder og konkurrencemæssige udfordringer, der har været. Metoden medfører, at
medarbejderne hele tiden forsøger at maksimere den overordnede profit i virksomheden i stedet for
at fokusere på små delmål. Dette vil forbedre samarbejdet i teamet, og højne performance og
effektiviteten. Metoden vil ligeledes fungere som en motivationsfaktor, idet der kan opnås bonus,
uanset om det er et høj- eller lavprofit år i branchen.
En anden metode er at basere bonusordningerne på baggrund af performance på flere forskellige
niveauer. Her tages udgangspunkt i performance hos den enkelte, afdelingen samt virksomheden
overordnet set. Medarbejderne bliver belønnet ud fra egen performance i forhold til de overordnede.
Derudover kan virksomhederne vælge at basere bonusordningerne på relative forbedringer, hvilket
vil sige virksomhedens overordnede mål om at højne profitten mest muligt samlet set og ikke med
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 35
fokus på forskellige delmål. Det handler med andre ord om at arbejde sammen og styrke den
samlede virksomhed, og dermed eliminere motivationen for suboptimeringer (Hope & Fraser,
2003).
3.2.3. Princip 3: Strategisk proces – gør handlingsplanlægning til en kontinuert og
inddragende proces
Tankegangen bag princip 3 er, at det er nødvendigt at adskille handlingsplanlægningen fra den
periodisering, der følger med ekstern rapportering, idet denne periodisering ikke stemmer overens
med handlingsplanlægningen og strategiske initiativer.
Ved at adskille disse og lave handlingsplanlægningen til en kontinuert proces flyttes fokus fra
opnåelse af årlige mål til at skabe værdi for kunderne og aktionærerne. Denne fokus på værdi-
skabelse fremmes ved at uddelegere strategi- og planlægningsprocessen fra topledelsen og ned til de
lavere niveauer i virksomheden, hvor medarbejderne, der rent faktisk arbejder med området og
derfor har indsigt, befinder sig. Hele planlægningsprocessen sker dog ved hjælp af sparring og
revurderinger fra topledelsen, således at de hele tiden har fingeren på pulsen samt har det over-
ordnede billede af, hvorledes den samlede planlægning for virksomheden ser ud. Det er således
stadig topledelsen, der i overensstemmelses med virksomhedens vision og mission, opstiller de
værdier, strategiske rammer samt vigtige KPI’er, der danner grundlaget for planlægningen. Dette
sikrer, at de ansvarlige ledere bliver ledt i den rigtige retning, samt at de forskellige teams bliver
bedre til at agere i forhold til markedet ved selv at stå for handlingsplanlægningen for deres område.
For at gøre processen kontinuert foretages der på bestemte tidspunkter, og/eller når der opstår
begivenheder i omgivelserne, der kunne have indflydelse på virksomhedens præstationsvurderinger,
opdateringer af de forskellige handlingsplaner. Det er i denne forbindelse vigtigt med en
koordination af planlægningen på tværs af virksomhedens afdelinger, så den overordnede
strategiske målsætning er i fokus. Det er ligeledes vigtigt, at de enkelte teams har de nødvendige
ressourcer og værktøjer, der skal til for at føre handlingsplanen ud i livet, til rådighed (Hope &
Fraser, 2003).
3.2.4. Princip 4: Ressourcestyring – gøre ressourcer tilgængelige efter behov
Tankegangen bag princip 4 er, at når ansvaret uddelegeres til mellemledere og teams skal disse have
adgang til de ressourcer, der måtte være nødvendige. Tildelingen af de forskellige ressourcer kan
ske på forskellige måder.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 36
Den mest anvendte metode er, at dette sker på baggrund af KPI parametrene, hvor ressourcerne
allokeres efter ratios baseret herpå. Det enkelte team tildeles således en given mængde af
ressourcerne ud fra den fundne ratio, f.eks. indtjening, der præsteres. Denne givne mængde kan det
enkelte team så anvende til den handlingsplan og de projekter, det finder relevante.
En anden metode er at skabe et marked for ressourcerne internt i virksomheden. De forskellige
teams bliver således kunder ved hinanden og indgår aftale om at ”tilkøbe” ressourcer hos hinanden.
På denne måde skabes der relationer mellem de forskellige dele af virksomheden, hvilket er med til
at optimere anvendelsen af ressourcer i virksomheden.
En tredje metode er at implementere en godkendelsesproces for større projekter, således at disse
varetages, når de opstår. Mindre projekter og investeringer varetages derimod gennem
rammebevillinger, hvor der på baggrund af forskellige kriterier kan fås adgang til ressourcerne.
Uanset hvilken af ovenstående metoder der anvendes, så er uddelegeringen af ressource-
beslutningerne med til at skabe mere ansvar og mindre spild. (Hope & Fraser, 2003)
3.2.5. Princip 5: Koordinering – koordiner handlinger på tværs af virksomheden ud fra
kundebehov
Ved princip 5 forstås en løbende koordinering, der følger den til enhver tid gældende efterspørgsel,
hvilket vil sige, at der kun produceres de ydelser, som markedet efterspørger på det pågældende
tidspunkt. Denne tilgang til produktion kaldes just in time og bevirker, at der kan forekomme
perioder med ledig kapacitet. Men dette opvejes af, at der er mindre spild i forbindelse med
produktionen, fald i lageromkostningerne samt mere tilfredse kunder.
Målet med den løbende koordinering er at matche produktionen med kundernes ønsker og behov,
når disse opstår. Dette sker ved, at de afdelinger, der er i direkte kontakt med kunderne, modtager
ordrerne og formidler disse videre til den afdeling, der skal igangsættes en produktion. På denne
måde matches anvendelsen af ressourcer til enhver tid til den gældende efterspørgsel, hvormed
virksomheden bliver mere dynamisk, idet forpligtelserne på tværs af virksomhedens afdelinger
tilpasses de ændringer, der måtte være i efterspørgslen. (Hope & Fraser, 2003)
3.2.6. Princip 6: Måling og styring – baser styring og kontrol på effektiv ledelse samt en
række relative præstationsindikatorer
Tanken bag princip 6 er, at måling, styring og kontrol af virksomheden skal ske på flere niveauer og
ikke bare gennem central måling, styring og kontrol. Det handler om, at ledelsen ved, hvad der
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 37
foregår overalt i virksomheden og kun griber ind, hvis det er allermest nødvendigt. Fordelingen af
styring og ansvar foregår ved, at de overordnede grænser, retningslinjer og strategiudvikling
udstikkes og styres centralt fra topledelsen, mens selve beslutningerne tages så decentralt som
muligt. Beslutningerne foretages derved af de folk, der er nærmest og har mest føling med området,
hvilket styrker beslutningsprocessen.
Denne opdeling af måling, styring og kontrol på forskellige niveauer kræver en del information.
Disse informationer består af en række nøgleindikatorer og forecasts, som alle skal have adgang til,
således at alle de nødvendige informationer er tilgængelige i den rigtige form for alle relevante
parter på det rigtige tidspunkt, hvorved de bedst mulige beslutninger kan træffes. Denne række
indikatorer og forecasts danner et billede af virksomhedens løbende præstationer, som bevirker at
alle hele tiden kan se, hvad virksomheden arbejder med, og hvor den er på vej hen.
Virksomhedens mulighed for at få succes med denne opdeling afhænger blandt andet af dens evne
til hurtigt at kunne generere og levere real-time relevante regnskabstal og informationer, herunder
rullende forecasts af de vigtigste tal. De rullende forecasts, så som ordrebeholdning, omsætning,
omkostninger, indtjening og likviditet, skal være til gavn for topledelsen og de driftsledere, der skal
træffe beslutninger vedrørende virksomhedens fremtid.
Et andet værktøj, der anvendes til måling, styring og kontrol, er KPI’er. Disse anvendes til at sikre,
at de forskellige teams performer, og kan ligeledes anvendes, som tidlige advarselssignaler. Det er
dog vigtigt i forbindelse med anvendelse af KPI’er, at virksomheden ikke vælger for mange, og at
de valgte er relevante for de respektive niveauer i virksomheden, idet for mange KPI’er vil skabe
forvirring og forpurre ledelsens overblik (Hope & Fraser, 2003).
3.3. Den radikale decentraliserings tilgang
Den radikale decentraliserings tilgang, som består af de 6 principper – ledelsesstruktur, høj
præstationsklima, handlefrihed, teambaseret ansvar, kundeansvarlighed samt åben og etisk
informationskultur – tilpasses den enkelte virksomheds behov. Selvom tilgangene tilpasses til
virksomheden skal alle 6 principper implementeres og anvendes, hvis man ønsker at få fuld udbytte
af Beyond Budgeting. Se figur 5.
De 6 principper for den radikale decentraliserings tilgang vil blive beskrevet i de følgende afsnit.
Disse beskrivelser vil tage udgangspunkt i informationer og beskrivelse heraf i kapitel 7 i bogen
Beyond Budgeting.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 38
Figur 5: Den radikale decentraliserings tilgang
Kilde: Beyond Budgeting side 144
3.3.1. Princip 1: Ledelsesstruktur – skab en ledelsesstruktur baseret på klare principper og
grænser
Princip 1 udspringer fra et argument om, at traditionel budgetting, som styringsværktøj, hæmmer
beslutningstagningen i virksomhederne. Traditionel budgettering udgør ifølge Hope og Fraser en
barriere for initiativtagning og nedbryder tillid og engagement hos medarbejderne. For at fjerne
denne barriere skal ledelsen sætte og kommunikere klare budskaber, formål, værdier og grænser for
de forskellige ansvarsområder, således at de enkelte medarbejdere ved, hvad der forventes af dem.
Samtidigt skal ledelsen fungerer som coaches og udvise en vejledende og støttende adfærd.
For at denne ledelsesstruktur kan blive en succes, er det vigtigt, at den øverste ledelse har tillid til de
enkelte mellemledere og medarbejdere samt deres kompetencer. Ledelsen skal agere som coaches
og mentorer, der hjælper i stedet for at udstikke ordrer og kontrollere dem. Det er op til de enkelte
medarbejdere at vise, hvad de kan indenfor de opstillede rammer og grænser. Det er herunder
vigtigt, at ledelsen, selvom de bliver opmærksomme på et problem eller dårlige beslutninger, ikke
griber ind. De kan forhøre sig om situationen, og hvis beslutningstagerne ønsker det, komme med
råd, men det er op til den ansvarlige at finde og træffe den rigtige beslutning, der kan rette op på
situationen.
Derudover er det vigtigt, at der ikke kun fokuseres på at generere værdi til virksomhedens ejere,
men mere at knytte medarbejderne til forskellige målsætninger og fælles værdier, der giver mening
for medarbejderne, og som de kan støtte op om. Dette kan blandt andet gøres ved at have mere
fokus på sociale og etiske værdier, idet disse styrker motivationen, da medarbejderne føler, at de
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 39
udretter noget, når virksomheden antager en mere samfundsmæssig tilgang til det strategiske
arbejde (Hope & Fraser, 2003).
3.3.2. Princip 2: Høj præstationsklima – skab et højt præstationsivrigt klima baseret på
relativ succes
Tankegangen i princip 2 bygger på, at opnåelse af fastsatte mål ikke er det vigtigste, men i stedet at
man er i stand til at vise bedre resultater end konkurrenten i form at f.eks. højere indtjening per
investeret krone. Anvendelse af relative målsætninger medfører vedvarende konkurrencemæssige
fordele for virksomheden, idet målsætningerne nu relateres til markedet. Tankegangen med relative
forbedringer skal overføres til den interne del af virksomheden. Det gælder om at skabe konkur-
rence, der driver medarbejderne til bedre præstationer ved at udfordre deres egne ambitions-
niveauer. Topledelsen skal samtidigt fastholde en balance mellem at skabe denne konkurrence /
motivation og at undgå konfliktsituationer mellem de enkelte afdelinger. En måde at imødekomme
denne problemstilling på er at opstille klare retningslinjer, der angiver, hvilke teams der har ansvar
for at servicere de forskellige kundesegmenter. En anden måde at imødekomme denne problem-
stilling på er overskudsdeling, der er med til at skabe positive synergieffekter, motivere og øge
engagementet hos medarbejderne, idet dette er med til at forbedre samarbejdet og derved mindske
konflikterne (Hope & Fraser, 2003).
3.3.3. Princip 3: Handlefrihed – giv medarbejderne frihed til at træffe beslutninger, der er i
overensstemmelse med virksomhedens ledelsesprincipper og målsætning
Et centralt element i Beyond Budgeting er at uddelegere ansvar til de forskellige teams samtidig
med, at de inddrages i det strategiske arbejde. For at skabe en sådan kultur skal topledelsen
involvere alle teams i strategiudviklingen og give dem bemyndigelse til selv at træffe beslutninger.
Topledelsens mister ikke deres betydning, de får bare andre arbejdsopgaver. Fra tidligere at være
dem, der udviklede strategierne, til nu at være dem, der stiller sig kritisk overfor de strategier, der
udvikles decentralt. Det er således topledelsens opgave at stimulere og udfordre medarbejderne i det
strategiske arbejde, samtidigt med at de skal sikre, at virksomhedens overordnede holdninger og
visioner respekteres. De skal sikre sig, at de enkelte teams finder frem til de bedste handlingsplaner
inden for de rammer, der er sat for at nå virksomhedens overordnede målsætning. Denne ind-
dragende proces får ligeledes medarbejderne til at tænke over virksomhedens kerneforretning og
sammenhænge, så som begrænsninger, forpligtelser, udvikling, investeringer, kompetencer og
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 40
risici. På denne måde bliver medarbejdernes kreativitet og evner udnyttet langt mere givtigt og
produktivt for virksomheden, idet det giver en selvforstærkende effekt, når medarbejderne selv er
med til at sætte de mål, der skal styres imod.
For at få medarbejderne til at involvere sig i beslutningsprocessen skal der være plads til at begå
fejl, for som ordsproget siger ”hvor der handles der spildes”. Hermed skal forstås, at medarbejderne
ikke vil være så villige til at træffe beslutninger, hvis de tror, de bliver straffet for fejl. I stedet skal
medarbejderne vide, at begås der fejl, så skal der træffes nye beslutninger, der skal afhjælpe fejlen,
og de kan få tildelt de nødvendige ressourcer (Hope & Fraser, 2003).
3.3.4. Princip 4: Teambaseret ansvar – placer ansvaret for værdiskabende beslutninger
decentralt hos medarbejderne nærmest kunden
Tanken bag princip 4 er, at der frem for kun at fokusere på den basale økonomiske mekanisme, der
gennem stordriftsfordele mindsker priserne og højne konkurrencefordelene, også skal ses på andre
værdiskabende faktorer og kundepleje. Disse har ligeledes signifikant betydning for virksomhedens
fremtidige eksistensgrundlag og indtjening, idet disse er, hvad markedet efterspørger i dag. For at
imødekomme kravene om kundepleje og værdiskabelse går ledelsesfilosofien Beyond Budgeting ud
på at skabe en virksomhed med et netværk af små teams. Disse små enheder og teams er med til at
skabe en mere adaptiv virksomhed, idet beslutningerne nu jævnfør princip 3 bliver truffet af de
teams, der er tættest på kunden, og derfor kan tage de forhold, der er gældende for netop dette
område, med i beslutningsprocessen.
Denne fokus på kundepleje stiller store krav til virksomheden, idet man skal have fingeren på
pulsen og tilpasse sig kundernes skiftende behov, hvilket udfordrer virksomhedens dynamik og
handlemåde. For at kunne varetage denne opgave skal virksomheden have fokus på teamwork og
handlefrihed på de enkelte niveauer. Dette opnås ved at skabe en virksomhed, der består af små
kundeorienteret teams og enheder, der selv er ansvarlige for at skabe værdi på deres virkeområde.
Der bliver således en bred variation mellem de enkelte enheder og teams, hvilket bevirker at
informationsflowet og samarbejdet mellem disse bliver et vigtigt aspekt (Hope & Fraser, 2003).
3.3.5. Princip 5: Kundeansvarlighed – gør medarbejderne ansvarlige for kunderesultater
Ifølge princip 5 skal medarbejderne vide, hvilke ansvarsområder de har, men samtidigt også, at de
har handlefrihed til at finde de løsninger, der er bedst egnet for den specifikke kunde.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 41
I den radikalt decentraliserede virksomhed, hvor ekspertisen og know how ligger i de mange små
uafhængige teams, er det afgørende, at der etableres et netværk, hvor netop denne ekspertise og
know how kan lokaliseres og deles på tværs af virksomheden. Dette netværk gør virksomheden
mere smidig og operativ, således at det bliver muligt at kombinere og udnytte denne ekspertise og
know how til at servicere kunderne bedst muligt. For at få et velfungerende netværk skal netværket
bestå af såvel stærke og funktionelle interne og eksterne relationer på tværs af de enkelte teams.
De enkelte teams får tildelt hele beslutningsautoriteten, så de selv kan iværksætte de nødvendige
tiltag, der skal til for at imødekomme kundernes efterspørgsel. Hermed menes, at teamet gennem
vidensdeling og ansvar selv skal finde frem til den bedste løsning for kunden. For at give de enkelte
teams mulighed for at servicere kunderne bedst mulig, kan virksomheden med fordel opbygge en
database indeholdende den viden og know how, som virksomheden har opbygget gennem årene,
(se mere under princip 6). Resultatet heraf skulle gerne være, at medarbejderne tager del i ansvaret
for at levere gode resultater samtidig med, at kunderne bliver serviceret i en sådan grad, at
kundetilfredsheden og profitabiliteten i virksomheden maksimeres (Hope & Fraser, 2003).
3.3.6. Princip 6: Åben og etisk informationskultur – støt et åben og etisk informationssystem
der tilvejebringer ”en sandhed” i hele virksomheden
Tankegangen bag princip 6 er, at reel styring og kontrol kommer fra at være i stand til at forudse,
hvad der vil ske, og handle i forhold hertil hurtigere og bedre end sine konkurrenter. For at kunne
gøre dette, er det vigtigt at have de rigtige informationer, hvilket kræver, at topledelsen gør
informationsflowet herunder vidensdelingen i virksomheden hurtigt og åbent, samtidig med at der
sættes en høj etisk standard for behandlingen af disse informationer. Et hurtig og åben informations-
flow bevirker endvidere, at medarbejderne kan træffe hurtige og kvalificerede beslutninger, uden at
der skal diskuteres med kolleger, idet de selv besidder de nødvendige informationer.
Det er i den forbindelse vigtigt at informationen bestå af ensartede og gennemsigtigt nøgletal og
forecasts, som ikke er opstillet med det formål at give et bestemt billede af situationen, men i stedet
et retvisende billede. Informationsflowet skal også være åbent og ærligt, således at de dårlige
nyheder også straks bliver omdelt, hvormed der hurtigt kan tages hånd derom. (Hope & Fraser,
2003).
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 42
3.4. Kritik Beyond Budgeting
Den ovenstående gennemgang af teorien bag Beyond Budgeting er hovedsageligt baseret på Hope
og Frasers bog Beyond Budgeting og er indtil nu foretaget uden at stille sig kritisk overfor dennes
fremstilling. Men Beyond Budgeting går heller ikke ram forbi med hensyn til kritik. Der vil i dette
afsnit blive redegjort for de kritikpunkter, der er fundet væsentlige og relevante.
3.4.1. Grundlag for modellen
Den litteratur, som teorien bygger på, vurderes at være forholdsvis tynd, idet litteraturen er baseret
på nogle relativt få cases, der beskriver, hvordan enkelte virksomheder anvender Beyond
Budgeting. Teorien går ikke i dybden med de forskellige facetter eller giver konkrete anvisninger
til, hvordan de enkelte virksomheder skal implementere og anvende principperne ved Beyond
Budgeting. Grundlaget for Beyond Budgeting filosofien vurderes derfor til at være spinkelt, hvilket
bevirker, at de vage beskrivelser og retningslinjer gør modellen og principperne svære at anvende i
praksis.
Hope og Fraser mener, at de virksomheder, der anvender traditionel budgettering, gennem de
seneste mange år ikke har set på udviklingen i samfundet og modellerne, og derfor ikke har taget
nyere styringsværktøjer og hjælpemidler til sig. Hope og Fraser anser traditionel budgettering som
forældet, og en model der helt skal forkastes, da den ikke længere kan matche det dynamiske og
hurtigt skiftende miljø, der er forbundet med at drive en virksomhed i dag.
Ovenstående kan man dog stille sig kritisk overfor, idet flere virksomheder har taget flere af de nye
værktøjer og principper, så som rullende forecasts, decentralisering, balanced scorecard, aktivity
based management og kundeorienteret styring til sig, og i dag anvender disse til at gøre
budgetteringsprocessen mere dynamisk og fleksibel.
Dette underbygges af Per Nikolaj Bukh, der mener, at budgetteringsprocessen ikke skal forkastes.
Han mener derimod, at den traditionelle budgetteringsmodel bare er dårlig designet i forhold til
miljøet, og at løsningen meget vel kan være, at man forbedrer den eksisterende budgetteringsproces
frem for at kaste det hele over bord og starte helt fra bunden af med et nyt system (Bukh, 2006).
Et andet argument, der støtter op om dette, er, at den traditionelle budgetteringsmodel, som nævnt
tidligere, stadig er det foretrukne styringsværktøj for virksomhederne. Det vurderes, at traditionel
budgettering ikke er helt så forældet, som Hope og Fraser giver udtryk for.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 43
Man bør ligeledes stille sig kritisk overfor Hope og Frasers markante holdning til, at
virksomhederne på ingen måde kan kombinere anvendelse af den traditionelle budgetteringsmodel
og Beyond Budgeting. Denne markante holdning vurderes ikke at stemme overens med
virkeligheden, idet flere virksomheder anvender en kombination af de to. Dette underbygges af Per
Nikolaj Bukh, der mener, at størstedelen af danske virksomheder har til hensigt at forbedre og
udvikle den eksisterende budgetteringsproces ved at kombinere den med nogle af principperne fra
Beyond Budgeting, frem for en fuld implementering og anvendelse af Beyond Budgeting modellen
som helhed (Bukh, 2005).
3.4.2. Gennemgående kritik
Et kritikpunkt er, at ledelsen ved anvendelse af Beyond Budgeting, ikke har fokus på de finansielle
aspekter, der er i forbindelse med virksomheds- og likviditetsstyring. Denne manglende fokus
skyldes den høje grad af decentralisering af virksomhedens opgaver samt ressourceallokeringen, der
sker ved hjælp af ratios, hvor afdelingerne får tildelt en given mængde af ressourcerne og så ellers
må ”tilkøbe” ressourcer hos hinanden, hvis der er behov herfor. De finansielle aspekter er vigtige i
en tidsalder, hvor en virksomheds interessenter har større fokus på kravene til virksomhedens
shareholder value. Der stilles store krav til virksomhedens fremtidige cash flows, investeringer og i
det hele taget fremtidige udvikling. Det vurderes, at decentraliseringen bevirker, at ledelsen mister
overblikket i forhold til de finansielle aspekter og selve likviditetsstyringen, og derved ikke vil få
udnyttet ressourcerne bedst muligt for den samlede virksomhed.
Denne kritik bakkes op af Per Nikolaj Bukh, der mener, at selvom den største viden om de
forskellige investeringers karakterer findes decentralt i virksomheden, så er det et vanskeligt
element at gennemføre og styre. Behovet for overblik og centralisering vægter, jævnfør Per Nikolaj
Bukh, mere end fordelene ved decentralisering, idet virksomhedens finansielle ressourcer skal
anvendes bedst muligt for hele virksomheden og ikke den enkelte enhed (Bukh, 2005).
Det vurderes, at kompetencerne til at foretage investeringsbeslutninger simpelthen ikke er til stede
decentralt, idet det kræver et stort overblik samt såvel organisatorisk og strategisk viden at forvalte
virksomhedens likviditet.
Et af de store kritikpunkter til den traditionelle budgetteringsmodel er det ”tal spil”, der foregår i
forbindelse med de forskellige belønnings- og bonussystemer, der er i virksomheden. Ved
traditionel budgettering er kritikken, at belønnings- og bonussystemerne, der er baseret på faste
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 44
præstationskontrakter, giver anledning og opfordrer til uetisk adfærd og manipulering med
målsætningerne og de tal, de forskellige medarbejdere bliver målt på. Dette er et af de argumenter
Hope og Fraser bruger for, at man skal droppe budgetteringsprocessen helt og i stedet anvende
relative performance mål og KPI’er til opstilling af belønnings- og bonussystemer. Ved anvendelse
af relative forbedringskontrakter, hvor der belønnes i forhold til indsatsen under de muligheder og
udfordringer, som medarbejderne har været underlagt, vurderes det, at man undgår ”tal spil”, idet
relative performance mål er svære at manipulere med. Ved anvendelse af KPI’er som basis for
belønnings- og bonussystemer vurderes det, at der stadig er rig mulighed for at manipulere og
anvende spiladfærd, da KPI’et er den faktor, der måles på, mens man selv har indflydelse på
fastsættelsen af selve målet. Her er der således mulighed for at manipulere med tallene for at opnå
et bedre resultat på lige netop den faktor, som man bliver evalueret på.
Det vurderes derfor, at man ikke helt er kommet ud over problemstillingen med ”tal spil” i
forbindelse med belønning af sine medarbejdere. Der er dog ingen tvivl om, at problemet er blevet
minimeret, men det må siges stadig at være et problem og derfor også et kritikpunkt til Beyond
Budgeting filosofien.
Et andet kritikpunkt fra traditionel budgettering er, at det både er tids- og ressourcekrævende og
dermed dyrt. Der er ingen tvivl om, at det kræver meget tid og ressourcer at foretage den årlige
budgettering og den dertil hørende opfølgning og kontrol. Men at starte helt fra bunden med et nyt
system, nye tankegange og processer, som implementeringen af Beyond Budgeting er, må ligeledes
siges at være tids- og ressourcekrævende. Det vurderes, at det vil tage lang tid at få omstruktureret
hele virksomheden og få ændret alle systemerne og processerne. Dertil kommer, at medarbejderne
skal ændre tankegang, kultur og arbejdsform, hvilket vurderes at være en lang og
ressourcekrævende proces. Det er med andre ord ikke et skift, man bare lige foretager. Det er en
mangeårig proces, og i denne årrække vurderes det at være meget tids- og ressourcekrævende.
Derudover vurderes det, at selvom processerne og virksomhedsstyringen laves om, så er det stadigt
en særdeles ressourcekrævende opgave at styre en virksomhed. Der skal stadig fastsættes strategier
og mål, udarbejdes handlingsplaner samt løbende styres og kontrolleres.
Det er sikkert mindre ressourcekrævende, når hele Beyond Budgeting filosofien er implementeret i
virksomheden, men det tager som sagt mange år.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 45
Hope og Fraser argumenterer for, at man ved anvendelse af strækmål og relative forbedringer som
målsætning kan spare op til 95 procent af den tid, virksomhederne normalt anvender til budgettering
og forecasting, idet disse ikke nulstilles og skal fastsættes hvert år. Dette vurderes at være usand-
synligt. Der skal stadig fastsættes mål, og selvom det måske bliver nemmere ved anvendelse af
strækmål og relative forbedringer, så er det stadig en ressourcekrævende del af virksomhedsstyring.
3.5. Er Beyond Budgeting et selvstændigt alternativ?
Som nævnt tidligere, så mener Hope og Fraser, at man helt skal forkaste den traditionelle
budgetteringsmodel som styringsværktøj. Men for at få nogen til at forkaste noget, bør man komme
med et alternativ, der fuldt ud kan træde i stedet for. Ser man på de 9 formål med traditionel
budgettering: målsætning, planlægning, kontrol, kapacitetsstyring, koordination,
ressourceallokering, informationskilde, motivation og styringskultur så vurderes det, at Beyond
Budgeting skal opfylde alle disse for at være et fyldestgørende og dermed selvstændigt alternativ.
Først formål er målsætning, hvor virksomheden skal fastsætte en målsætning for dens fremtid, både
langsigtet og kortsigtet. Ved anvendelse af Beyond Budgeting fastsætter man gennem forskellige
strækmål og relative forbedringsmål et signal om, hvad virksomheden ønsker at opnå i fremtiden.
Det vurderes at dette gøres både på lang og på kort sigt. Beyond Budgeting opfylder dermed
målsætningsformålet.
Det andet formål er planlægning, hvor virksomhederne skal opstille en plan for, hvordan man vil
opnå de opstillede målsætninger. Man skal se på, hvordan de ressourcer, man har til rådighed, kan
anvendes til at opnå målsætningen og lave en plan herfor. Ved Beyond Budgeting laves der ikke,
som under traditionel budgettering, en struktureret og detaljeret handlingsplan for, hvor, hvornår og
hvordan disse ressourcer skal anvendes. Det vurderes, at de ressourcebegrænsninger, virksomheden
er underlagt, gennem decentraliseringen indgår som begrænsninger for, hvad virksomheden kan
foretage sig, og man i de enkelte teams er nødt til at planlægge i overensstemmelse hermed. De
tages derfor i betragtning, når der opstilles målsætninger. Disse mål og begrænsningerne udgør så
grænserne for virksomhedens fremtidige virke, og det vurderes, at selvom der produceres i forhold
til efterspørgslen, så laves der en form for overordnet handlingsplan for, hvad der skal ske i
fremtiden. Planlægningsformålet vurderes således at være opfyldt.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 46
Det næste formål er kontrol, hvor virksomhederne skal sikre, at man opnår det, man har planlagt,
hvilket vil sige sin målsætning for perioden. Der er ingen problemer med at kontrollere, om man
rent faktisk har opnået de opstilede mål. Her er der ikke, som under traditionel budgettering, tale om
striks kontrol på de opstillede mål, der lægges i stedet op til et noget mere løst kontrolbegreb, hvor
ledelsen i højere grad overlader tingene til de ansatte og i stedet indtræder i en mere støttende rolle
og fungerer som coaches. Denne form for kontrol stiller meget store krav til de ansattes selvjustits
for at leve op til virksomhedens image, og har de ikke den påkrævede selvjustits, kan resultatet
meget vel være et fald i kvaliteten af virksomhedens produkter og services.
I forbindelse med kontrolformålet skal det også nævnes, at under Beyond Budgeting er meget af
kontrollen bygget op på relative performance mål, der bygger på benchmarks, der typisk er
sammenligninger med de bedste i branchen eller den mest direkte konkurrent. Problemet er her
selve sammenligningsgrundlaget, de såkaldte benchmarks, hvor det kan være meget svært at få
eksakte tal vedrørende konkurrenternes erfaring, gøren og laden. Får man disse tal og informationer,
kan man ikke være sikker på, at de er oprigtige, idet konkurrenterne forsøger at fremstille sig selv
bedre, end de faktisk er. Der kan således stilles spørgsmålstegn ved, om de benchmarks, man
baserer sine relative performance mål på, holder i virkeligheden. Og dermed kan man stille det
samme spørgsmålstegn ved selve kontrolformålet. På baggrund heraf vurderes det, at Beyond
Budgeting ikke til fulde opfylder kontrolformålet.
Under kapacitetsstyringsformålet skal virksomhederne sørge for, at kapaciteterne bliver udnyttet
bedst muligt. Ved anvendelse af Beyond Budgeting er tidsfaktoren et vigtigt aspekt, idet forbruget
her udelukkende bygger på efterspørgslen fra kunderne. Der produceres i overensstemmelse med
den givne efterspørgsel, så længe der er ledig kapacitet. Er efterspørgslen ikke stor nok til at udnytte
hele kapaciteten, er der ledig kapacitet i den pågældende periode. Kapacitetsstyringen foregår ved,
at man på baggrund af efterspørgslen søger at udnytte kapaciteten bedst muligt. Det vurderes
således, at Beyond Budgeting på sin egen måde til fulde opfylder dette formål, idet kapaciteten
søges udnyttet bedst muligt.
Næste formål er koordination, hvor virksomhederne skal sørge for, at det der bliver solgt, stemmer
overens med det, der bliver produceret. Ved anvendelse af Beyond Budgeting er det efterspørgslen,
der gennem ordrer, trækker på de forskellige afdelinger. Når der modtages en ordre i salgs-
afdelingen, formidles denne videre til de andre afdelinger, med henblik på at produktion m.m.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 47
igangsættes, så der kan leveres rettidigt. Koordinationen bygger således på den gældende
efterspørgsel, hvorved selve koordineringen bliver uforudsigelig og vanskelig. Det vil sige, at der er
koordination mellem virksomhedens afdelinger, men samtidigt er denne uforudsigelig og vanskelig,
hvorved det vurderes, at Beyond Budgeting til dels opfylder koordinationskriteriet.
Ressourceallokeringsformålet er virksomhedernes fordeling af de økonomiske ressourcer, til den
afdeling i virksomheden, hvor de vil gøre mest gavn. I Beyond Budgeting er der lagt op til, at denne
del, ligesom allokering af de andre ressourcer i virksomheden, varetages af de enkelte teams, der
har fået ansvar, da disse får tildelt en bestemt mængde, som de så råder til fulde over. Men som
nævnt ovenfor er der et problem i at lade de enkelte teams beslutte, hvorledes virksomhedens
økonomiske ressourcer skal investeres. Ressourceallokeringsformålet er opfyldt, idet der er en
struktur for, hvorledes ressourcerne skal fordeles. Det kan så diskuteres, om de fordeles på den
bedst mulige måde, hvorved der kan stilles spørgsmålstegn ved opfyldelsen af ressourceallokerings-
formålet.
Med formålet som informationskilde skal virksomhederne sørge for, at alle arbejder hen mod og
handler i overensstemmelse med de opstillede strategier og målsætninger. For at dette er muligt,
skal virksomhedens strategi og målsætning kommunikeres ud til medarbejderne. Ved anvendelse af
Beyond Budgeting opstilles der med udgangspunkt i den overordnede strategi og målsætning
forskellige mål og KPI’er, der sikrer, at alle har kendskab hertil. Dertil kommer, at Beyond
Budgeting anvender en meget åben informationskultur, hvilket gør, at alle har kendskab til
virksomhedens målsætninger og kan arbejde hen mod opfyldelsen af disse. Informationskilde-
formålet må derfor siges til fulde at være opfyldt.
Næste formål er motivationsformålet, hvor virksomhederne skal sørge for, at medarbejdernes
adfærd reguleres og motiveres til at arbejde mod opfyldelse af de opstillede mål. Beyond Budgeting
benytter sig af flere forskellige faktorer, når medarbejderne skal motiveres. Først og fremmest
anvendes belønnings- og bonussystemer, der bygger på virksomhedens målsætninger til at motivere
og regulere medarbejdernes adfærd. Derudover benytter Beyond Budgeting også involvering som
en motivationsfaktor for medarbejderne. Motivationsformålet er derfor opfyldt gennem princippet
motivation og belønning.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 48
Sidst er der formålet vedrørende styringskultur. Her er det et spørgsmål om at vise, at der er styring
og ledelse i virksomheden, hvilket de første 8 formål er med til at sikre. Der er ingen tvivl om, at
der er en styringskultur under Beyond Budgeting, selv om den er med en helt anden tilgang end
under traditionel budgettering. Der er opstillet mål som styringsredskaber for den fremtidige
udvikling. Der er dog det problem at de eksterne interessenter kun har disse mål som indikatorer
for, hvad der skal ske i fremtiden. Dette vurderes til at være et problem i forhold til långivere, da de
ikke har konkrete planer for fremtiden og derfor kan være tilbageholdende med at låne
virksomhederne penge, da de ikke kan se konkrete planer for hvorledes disse skal forvaltes og
hvilket afkast de eventuelt måtte bidrage med.
Af ovenstående gennemgang fremgår det, at Beyond Budgeting opfylder størstedelen af formålene.
Der er dog også mangler, idet der kan stilles spørgsmålstegn ved opfyldelsen af kontrolformålet,
koordineringen, ressourceallokeringen, og om det signaleres udad, at virksomheden har en styrings-
kultur og fremtidige planer. Det vurderes dermed, at Beyond Budgeting ikke kan ses som et
fyldestgørende og selvstændigt alternativ til den traditionelle budgetteringsmodel.
3.6. Del konklusion
I ovenstående kapitel er det blevet beskrevet, hvordan Beyond Budgeting er bygget op i to steps, der
hver især består af 6 principper.
Første step er den adaptive proces tilgang, der har til formål at skaber en virksomhed, der er mere
tilpasningsdygtig over for de konkurrenceprægede omgivelser og kundernes behov. Dette sker
gennem ændring af virksomhedens processer ved:
- at opstille strækmål, der sigter mod relative forbedringer
- at basere evaluering og belønninger på relative forbedringer
- at gøre handlingsplanlægningen til en kontinuert og inddragende proces
- at gøre ressourcer tilgængelige efter behov
- at koordinere handler på tværs af virksomheden ud fra kundebehov
- at basere styring på effektiv ledelse samt en række relative præstationsindikatorer
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 49
Det andet step er den radikale decentraliserings tilgang, der bygger videre på første steps formål,
med at blive mere adaptive og kunne reagere hurtigt og effektivt på ændringer i kundernes behov og
efterspørgsel. Dette gøres ved at ændre virksomhedens struktur gennem ansvarsoverdragelse til
teams og ledere ved:
- at skabe en ledelsesstruktur baseret på klare principper og grænser
- at skabe et høj præstationsklima baseret på relativ succes
- at give medarbejderne frihed til at træffe lokale beslutninger, der er i overensstemmelse med
virksomhedens ledelsesprincipper og målsætning
- at placere ansvaret for værdiskabende beslutninger decentralt hos medarbejderne nærmest
kunden
- at gøre medarbejderne ansvarlige for kunderesultater
- at støtte et åbent og etisk informationssystem, der tilvejebringer ”en sandhed” i hele
virksomheden.
Gennem de adaptive metoder og processer samt den decentraliserede tankegang, som
implementeres via. de to steps, opnås en mere tilpasningsdygtig og kundeorienteret virksomhed,
hvilket stemmer godt overens med nutidens hurtigt skiftende markeder.
Beyond Budgeting filosofien går ikke fri af kritik. Her er det fundet, at grundlaget for filosofien
anses som værende spinkelt, og at de vage beskrivelser gør den svær at anvende i praksis. Dertil
kommer, at det vurderes, at den traditionelle budgetteringsmodel ikke er helt så forældet, og ikke
har udspillet sin rolle i så høj grad, som Hope og Fraser giver udtryk for. Der vurderes, at der er
muligheder for at kombinere de to modeller eller optage nye tiltag og hjælpemidler for derigennem
at optimere det eksisterende styringssystem.
Andre kritikpunkter til Beyond Budgeting er, at der er et problem med hensyn til håndtering og
styring af de finansielle aspekter, som der tilsyneladende ikke bliver taget hånd om, idet
virksomhederne også uddelegerer dette aspekt, hvilket kan være meget uhensigtsmæssig for den
samlede virksomhed. Et andet kritikpunkt er mulighederne for ”tal spil”. Mulighederne er blevet
minimeret betydeligt, men det kan stadig forekomme i forbindelse med virksomhedens KPI’er.
Dertil kommer, at Beyond Budgeting må siges at være forholdsvis tids- og ressourcekrævende, i
hvert fald i en årrække, indtil den nye filosofi er fuldt implementeret og funktionsdygtigt.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 50
For at få nogen til at forkaste noget, bør man komme med et alternativ, der fuldt ud kan træde i
stedet for. Ser man på de 9 formål med traditionel budgettering så vurderes det, at Beyond
Budgeting opfylder størstedelen af formålene. Der er dog også mangler, idet der kan stilles
spørgsmålstegn ved opfyldelsen af kontrolformålet, koordineringen, ressourceallokeringen, og om
det signaleres udad til, at virksomheden har en styringskultur og fremtidige planer. Det vurderes
dermed, at Beyond Budgeting ikke kan ses som et fyldestgørende og selvstændigt alternativ.
Umiddelbart er der flere aspekter, der peger på, at Beyond Budgeting er et fint alternativ til den
traditionelle budgetteringsmodel. Gennem implementeringen af filosofiens to steps, opnås, alt andet
lige, en mere tilpasningsdygtig og kundeorienteret virksomhed, hvilket stemmer godt overens med
nutidens hurtigt skiftende markeder. Men skal det ses som et selvstændigt og ligestillet alternativ til
traditionel budgettering, skal filosofien som minimum opfylde de oprindelige formål og tilbyde
virksomhederne noget, der er bedre end det, de allerede har, hvilket Beyond Budgeting ikke gør.
Det kan således afkræftes, at Beyond Budgeting rent faktisk er et selvstændigt alternativ til
traditionel budgettering.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 51
4. Analyse af modellerne
I dette kapitel vil Melanders model til vurdering af et budgets egnethed og effektivitet (Mouritsen,
2004) blive anvendt som udgangspunkt for en systematisk analyse af, om den traditionelle
budgetteringsmodel og Beyond Budgeting opfylder de grundlæggende ledelsesfunktioner og
dermed en vurdering af deres egnethed og effektivitet som styringsværktøj.
Modellen består af 8 basale ledelsesfunktioner, som de forskellige styringsmodeller skal varetage. I
de følgende afsnit vil modellens funktioner kort bliver beskrevet, herunder vil der blive redegjort
for, om de to styringsmodeller kan varetage og opfylde ledelsesfunktionerne.
Da begge modeller er beskrevet i de foregående dele af afhandlingen, vil der i selve analysen kun
blive opridset de metoder, de enkelte modeller anvender i forbindelse med det enkelte kriterium.
Der vil således ikke blive gået i dybden med de enkelte dele.
4.1. Planlægning og prioritering
Planlægnings- og prioriteringskriteriet omfatter gennemførslen af virksomhedens samlede
økonomiske analyser og kalkuleopgaver. Den skal dække alle aspekter i en virksomheds
beslutningsproces lige fra formulering af virksomhedens mål og udarbejdelse af forudsætnings-
analyser via forskellige konsekvensanalyser og prioritering til den faktiske udformning og
gennemførsel af den fundne handlingsplan (Mouritsen, 2004).
4.1.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af planlægnings- og prioriteringskriteriet
Planlægning og prioritering er en af budgetternes væsentligste opgaver og ligeledes et vigtigt
kriterium i forbindelse med virksomhedsstyring. Den traditionelle budgetteringsmodel har en meget
formaliseret og struktureret tilgang til dette kriterium og dertilhørende opgaver, hvor topledelsen
først udfærdiger den strategiske planlægning med virksomhedens vision, mission og værdigrundlag.
Med udgangspunkt i disse strategiske formuleringer udarbejdes og formuleres den konkrete
overordnede målsætning med dertilhørende overordnede mål. Dernæst fastlægges de strategiske
planer og budgetter, der skal være med til at sikre opfyldelsen af de opstillede målsætninger.
Herefter vil der blive udarbejdet taktiske budgetter i form af opstilling af endelige delmål og
delbudgetter for de enkelte dele og afdelinger af virksomheden. Denne del af processen sker ved
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 52
indhentning af de forskellige dele af virksomhedens delbudgetter, som så bliver revideret og
eventuelt tilpasset hinanden og den overordnede målsætning.
Med udgangspunkt i de fundne og godkendte delbudgetter udarbejdes så de endelige overordnede
budgetter i form af et resultatbudget, et balancebudget samt et likviditetsbudget for den samlede
virksomhed. Disse og de dertilhørende handlingsplaner skal herefter godkendes af topledelsen.
Hele denne proces vedrørende planlægning og prioritering af virksomhedens fremtidige aktiviteter
er meget struktureret omkring hvem, der har ansvar for de forskellige opgaver og dele.
Det er i den forbindelse vigtigt, at der er styr på informationsflowet og forudsætningsanalyserne,
således at disse processer og planlægningen bygger på rigtig og konkret information og analyser,
for at budgetterne og handlingsplanerne bliver relevante og brugbare for virksomheden.
Det kan hermed konkluderes, at traditionel budgettering til fulde opfylder planlægnings- og
prioriteringskriteriet med en struktureret proces for opstilling af mål, budgetter og handlingsplaner
for virksomheden, alt med udgangspunkt i de analyser og informationer, som virksomheden har om
fremtiden.
4.1.2. Beyond Budgetings opfyldelse af planlægnings- og prioriteringskriteriet
I Beyond Budgeting er strategi- og planlægningsprocessen en kontinuert proces, der sker løbende i
takt med, at virksomheden og omverdenen udvikler sig.
Selve processen og beslutningerne i forbindelse med at fastsætte strategier og planlægning er i
Beyond Budgeting lagt ud til mellemledere og teamledere, mens topledelsen fastsætter og
formulerer den overordnede strategi, målsætning, værdier samt de principper og andre grænser, som
fastsætter de rammer, som de enkelte mellemledere og teams har bemyndigelse til at foretage
beslutninger indenfor. Det er ligeledes topledelsen, som fastsætter de KPI’er, som de forskellige
ledere bliver målt og evalueret på. Disse KPI’er afspejler, hvorledes der bør prioriteres i
virksomheden.
De enkelte mellemledere og teamledere har dermed bemyndigelse til at træffe beslutninger af en
hver art i forbindelse med driften af virksomheden på deres område og dermed ansvaret for
udviklingen i deres pågældende teams og afdelinger. Det er ligeledes dem, der udarbejder de
handlingsplaner og mål for deres respektive områder, som de mener vil skabe den størst mulige
succes for hele virksomheden under de rammer, de har at agere ud fra.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 53
Denne decentralisering af beslutningsprocessen anses som værende en væsentlig del af Beyond
Budgeting filosofien, hvor man tilstræber et forholdsvist stort netværk af medarbejdere med
beslutningskompetencer, og samme netværk har ansvaret for udarbejdelse og fastsættelse af mål og
handlingsplaner. Det vurderes dermed, at der er en fast fremgangsmåde og rammer for, hvorledes
der på baggrund af forudsætningsanalyser opstilles mål og handlingsplaner for den fremtidige
udvikling af virksomheden. Beyond Budgeting opfylder således også til fulde, dog på en væsentlig
anderledes måde, planlægnings- og prioriteringskriteriet.
4.2. Kontrol
Kontrolkriteriet omfatter den løbende administrative og ledelsesmæssige styring og opfølgning af
virksomhedens handlingsplaner og de dertilhørende budgetter (kun ved anvendelse af traditionel
budgettering). Kontrolkriteriet består af selve realiseringen af disse samt de dertilhørende analyser
og tolkninger af eventuelle plan- og budgetafvigelser. Derudover dækker dette kriterium også over
eventuelle planrevisioner og korrigerende indgreb, som måtte ske i forbindelse med fundne
afvigelser. Der er dermed tale om et af de vigtigste kriterier i forbindelse med virksomhedsstyring,
idet det er med til at begrænse den økonomiske usikkerhed (Mouritsen, 2004).
4.2.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af kontrolkriteriet
Til opfyldelse af dette kriterium anvender traditionel budgettering flere forskellige redskaber, så
som regler og politikker samt overvågning og iagttagelser. Det mest anvendte værktøj i forbindelse
med kontrol må siges at være anvendelse af diverse rapporter vedrørende udvikling og præstationer
på alle niveauer. Rapporterne giver blandt andet et overblik over den pågældende afdelings faktisk
opnåede resultater, og der kan ske sammenligning med det opstillede i handlingsplanerne og
budgetterne. Det vurderes, at rapporterne bør udarbejdes løbende, gerne på månedsbasis, i de
enkelte virksomheder for på denne måde at kunne sikre topledelsen et overblik over, hvad der er
sket i den pågældende periode, og om der er steder, hvor det ikke er overensstemmelse med
handlingsplanerne. I så fald kan topledelsen anvende rapporterne til at se, hvad det enkelte problem
er og finde frem til, om der skal sættes ind med korrigerende handlinger og i så fald hvilke. Der er
således tale om sammenligning af de overordnede omkostninger, indtjeninger og resultater i forhold
til det pågældende budget, og hvis der findes afvigelser fortages en mere dybdegående
sammenligning for at finde årsagerne til den pågældende afvigelse. Dette sker gennem forskellige
afvigelses- og variansanalyser og forudsætter en dybdegående planlægningsproces
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 54
Når årsager og ansvaret for afvigelserne er fundet, er det op til topledelsen, på baggrund af de
fundne informationer, at træffe beslutning om, hvilke tiltag der skal sættes i gang for at korrigere for
dette samt sørge for, at de bliver ført ud i livet. Det er i den forbindelse vigtigt, at der er en hurtig
feedback fra topledelsen til de enkelte områder, med henblik på hurtigst muligt at få korrigeret for
eventuelle afveje og mangler, og dermed minimere uønskede økonomiske effekter.
Der er således en sammenhæng mellem planlægningskriteriet og kontrolkriteriet. Det er vigtigt, at
disse supplerer hinanden for, at man kan få retvisende data ud af analyserne. Det skal i den
forbindelse nævnes, at der skal ses på, hvilke faktorer der medtages, da det er spild af ressourcer at
medtage detaljer, som ikke finder anvendelse i kontrolanalyserne.
Traditionel budgettering vurderes at have en struktureret tilgang til kontrol, som er en stor og vigtig
del af selve budgetteringsfasen. Der foretages styring og opfølgning af handlingsplanerne og
budgetterne efterhånden, som de føres ud i livet, herunder at der foretages revision og evt.
nødvendig korrektion. Traditionel budgettering opfylder dermed til fulde kontrolkriteriet.
4.2.2. Beyond Budgetings opfyldelse af kontrolkriteriet
Beyond Budgeting anvender forskellige benchmarks til at kontrollere og sikre, at virksomheden er
på rette kurs. Disse benchmarks benyttes til at evaluere og dermed kontrollere de enkelte teams og
afdelingers udviklinger og præstationer. De forskellige benchmarks bygger på såvel branchen,
direkte konkurrenter samt ligestillede interne teams, hvor man inden for en given periode, som kan
variere fra mål til mål, skal opfylde de opstillede målsætninger.
Selve evalueringen og kontrollen af de enkelte medarbejdere, teams og afdelinger foretages af en
ligestillet stab, mens topledelsen fremstår som en overordnet funktion, som guider og hjælper i
nødvendigt omfang. Bedømmelsen vurderes hovedsageligt at bestå af efterrationaliseringer og
vurderinger af udviklingen. Den overordnede kontrol med virksomheden foregår ved hjælp af
forskellige KPI’er, der giver topledelsen et billede af, hvad der foregår overalt i virksomheden. Ud
fra dette overblik kan topledelsen, hvis de finder det nødvendigt, gribe ind og diktere eventuelle
nødvendige ændringer for fremtiden. Det er i hovedtræk op til de enkelte mellemledere at rette op
på eventuelle fejl og mangler, mens topledelsen kun i nødstilfælde griber ind. Der skal være plads
til, at man kan begå fejl, som man kan lære af, hvorved de ansvarlige aktører vil agere mere frit og
fremadrettet. De ansvarlige medarbejdere skal have tilgang til relevante og pålidelige informationer
om branchen samt interne nøgletal og forudsætninger for at kunne træffe kvalificerede beslutninger.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 55
Det kan konkluderes, at der ved Beyond Budgeting sker en løbende styring og opfølgning af
handlingsplanerne, efterhånden som de føres ud i livet. Der foretages ligeledes revisioner og
korrigeringer af planerne gennem opstilling af nye benchmarks, mål og KPI’er. Kontrolkriteriet er
dermed opfyldt.
4.3. Delegering
Delegeringskriteriet ”styrer” selve fordelingen af det formelle ansvar for de enkelte opgaver og
beslutningskompetencer blandt ledere og medarbejdere og dermed økonomistyringens rolle-
fordeling, autoritetshierarki og kommandostrukturen i virksomheden. Dette giver en platform med
rammer og spilleregler for beslutninger og handlinger, som hjælper til med at aflaste ledelsen for
detailbeslutninger samtidigt med, at økonomisk gennemsigtighed og ledelsens totale overblik
sikres. Det vil sige, at delegering skal gøre virksomheden operationel og handlekraftig samtidigt
med, at topledelsen bevarer det totale overblik samt den overordnede styring af virksomheden
(Mouritsen, 2004).
4.3.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af delegeringskriteriet
Ved traditionel budgettering anvendes en top-down metode, hvor det er topledelsen, der står for
udelegeringen af ansvar og beslutningskompetencerne til de enkelte afdelinger og medarbejdere.
Udelegeringen bliver hovedsageligt foretaget på baggrund af opgavernes natur, således at ansvaret
og beslutningskompetencerne stemmer overens med den pågældende ansattes stillingsområde.
Under traditionel budgettering er der tale om en meget formel opgave- og ansvarsfordeling, både
under selve budgetteringsprocessen samt den efterfølgende udførelse af handlingsplanerne og
kontrol af den opstillede målsætning.
Det er topledelsen, der har det overordnede ansvar, og som uddeleger ned gennem virksomhedens
niveauer til de nederste ledere. I nogle tilfælde tages de enkelte ledere med på råd, men selve
beslutningskompetencen går altid oppefra og ned, hvor topledelsen fastsætter de overordnede mål
og ombryder disse i delmål for de enkelte afdelinger og ledere. Delegeringsprocessen tager
udgangspunkt i det af topledelsen godkendte masterbudget for hele virksomheden, hvorfra opgaver
og ansvar uddelegeres til de enkelte mellemledere og afdelinger med det resultat, at medarbejderne
hele tiden er klar over, hvad der forventes af dem på et givet tidspunkt.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 56
Selve ressourceallokeringen foregår efter samme princip. De enkelte mellemledere og afdelinger
har mulighed for at søge om og forhandle sig til ressourcer, men i sidste ende er det topledelsen, der
allokerer ressourcerne efter eget skøn.
Traditionel budgettering har en meget klar fordeling af opgaver, ansvar og beslutningskompetencer,
hvor de enkelte medarbejdere ikke er tvivl om roller, hierarki og kommandovejene i virksomheden.
Det er topledelsen, der har det overordnede ansvar og overblik og gennem top-down metoden
fordeler opgaver, ansvar og ressourcer. Hvilket vil sige, at traditionel budgettering til fulde opfylder
delegeringskriteriet.
4.3.2. Beyond Budgetings opfyldelse af delegeringskriteriet
Ved anvendelse af Beyond Budgeting er det topledelsen, der fastsætter de overordnede strategier,
målsætninger, rammer og KPI’er. Derefter er det fulde ansvar for de enkelte opgaver, opfyldelse af
de enkelte målsætninger og KPI’er overdraget til de enkelte teams.
Ved Beyond Budgeting uddelegeres hele virksomhedens strategi- og planlægningsproces til de
teams, der har størst kendskab til det pågældende område. Topledelsen opstiller de overordnede
retningslinjer og grænser for de strategier og handlinger, som de enkelte teams så har den fulde
beslutningskompetence indenfor. Delegering af ansvaret og beslutningskompetencerne er således
blevet decentraliseret i en sådan grad, at de enkelte teams ikke bare har ansvar for den fremtidige
planlægning og handlinger, de har ligeledes ansvaret for selv at opfange afvigelser og korrigere
herfor, hvis de kommer på afveje i forhold til målsætningen. Under Beyond Budgeting fungerer
virksomheden som et netværk af små selvstændige enheder, der har stort handlerum til at træffe
såvel små som store beslutninger inden for deres respektive områder.
Ser man på ressourceallokeringen ved anvendelse af Beyond Budgeting sker dette som oftest ved
hjælp af ratios, hvor de enkelte teams og afdelinger får tildelt en andel af de enkelte ressourcer på
baggrund af den anvendte ratio, f.eks. indtjening de præsterer, således at dem med den største
indtjening også er dem, der tildeles den største mængde ressourcer. En anden mulighed er
anvendelse af faste rammebevillinger for mindre opgaver og investeringer samt en ad hoc
godkendelsesprocedure for større allokeringer og opgaver.
Beyond Budgeting anvender således en slags buttom-up tilgang til styring og delegering i
virksomhederne, hvor topledelsen indtager en position som coaches, mens det er teamlederne, der
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 57
træffer beslutningerne, hvorved kundernes behov kommer frem for opstillede mål (Hope & Fraser,
2003).
Ved anvendelse af Beyond Budgeting er der en klar opdeling af, hvem der har ansvar for de enkelte
opgaver. Topledelsen opstiller de overordnede rammer for virksomhedens fremtid, mens ansvaret
og beslutningskompetencerne i forbindelse med de enkelte opgaver ligger decentralt hos de
forskellige mellemledere og teams. Det vurderes ligeledes, at medarbejderne også her kender deres
rolle og plads i hierarkiet samt kommandostrukturen i virksomheden. Samtidig kan topledelsen
anvende de opstillede KPI’er til at bevare overblikket og sikre, at de enkelte teams er på rette spor.
Hvilket vil sige, at Beyond Budgeting på sin måde opfylder delegeringskriteriet.
4.4. Koordination
Koordineringskriteriet skal sikre, at virksomheden også efter delegering m.m. fungerer og arbejder
som én integreret helhed. Kriteriet skal i sin enkelthed sikre både den vertikale og horisontale
samordning af virksomhedens planer, budgetter, beslutninger og handlinger i tid og rum, således at
der arbejdes ud fra og frem mod virksomhedens overordnede målsætning (Mouritsen, 2004).
4.4.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af koordinationskriteriet
Ved anvendelse af traditionel budgettering sikres koordineringen af virksomhedens forskellige
enheder ved hjælp af de forskellige delbudgetter, der er udarbejdet med udgangspunkt i det vedtaget
masterbudget. På denne måde sikres det, at alle enheder arbejder mod samme mål. Denne metode
sikre ligeledes, at der skabes sammenhæng og konsistens mellem virksomhedens enkelte afdelinger,
da delbudgetterne er udarbejdet med udgangspunkt i de forskellige afdelingers sammenhænge og
arbejdsprocesser. Det vil sige, at selve koordineringen af virksomhedens afdelinger sker under selve
budgetteringsprocessen. Det er de medarbejdere, der sidder i den gruppe, der udarbejder budget-
terne og handlingsplanerne, der efterfølgende har ansvaret for koordineringen af virksomhedens
afdelinger og enheder. Det er gennem budgetteringen og delbudgetterne, at det skal sikres, at
salgsafdelingen ikke sælger mere, end der bliver produceret, samt at indkøbsafdelingen har de dele
hjemme, som produktionen skal anvende i den pågældende periode (den tidsmæssige koordinering).
Som oftest tages der udgangspunkt i salgsbudgettet, og ud fra dette udarbejdes de andre del-
budgetter, således at der er sammenhæng og kongruens. Med andre ord er det her de planlagte
aktiviteter koordineres mellem de forskellige afdelinger og enheder, altså den horisontale
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 58
koordinering, som foregår på samme ledelsesniveau (salgs-, produktions-, indkøbschefer) i
virksomheden.
Ud over den horisontale koordinering skal der ligeledes være en vertikal koordinering, hvor det skal
sikres, at de beslutninger, der træffes på virksomhedens forskellige niveauer, stemmer overens med
virksomhedens overordnede intentioner, målsætning, vision, mission og værdier, således at disse er
afspejlet i den valgte strategi og handlingsplanerne. Dette sikres gennem de godkendelses-
procedurer, der foretages i forbindelse med budgetteringen, hvor de forskellige enheder altid skal
have deres planer og budgetter godkendt af deres overordnede samt budgetstaben, der agerer som
topledelsens foresatte.
Det skal i forbindelse med koordineringskriteriet nævnes, at et vigtigt aspekt er den operative
koordinering i form af materialestyring, lagerstyring m.m., hvilket som oftest varetages af et ERP
system eller lignende.
Ved anvendelse af traditionel budgettering er det masterbudgettet og de dertilhørende delbudgetter,
der sikrer den horisontale koordinering, mens det er budgetteringsmodellens strenge rammer, der
sikrer den vertikale koordinering af virksomhedens planer, beslutninger og handlinger. Det kan
dermed siges, at traditionel budgettering opfylder koordinationskriteriet og bevirker, at
virksomheden fremtræder som en integreret enhed.
4.4.2. Beyond Budgetings opfyldelse af koordinationskriteriet
Koordinering af virksomhedens forskellige aktiviteter tager ved anvendelse af Beyond Budgeting
udgangspunkt i virksomhedens eksterne kunder, der tilkendegiver en efterspørgsel på et givent
tidspunkt. Denne efterspørgsel formidles så op gennem virksomhedens afdelinger ved hjælp af de
kunde / leverandør forhold, der er internt i virksomheden, hvor de nedre afdelinger trækker på de
andre afdelinger ved at formidle deres behov videre og dermed ”tilkøbe” de nødvendige ressourcer
for at kunne levere rettidigt. En sådan efterspørgsel skaber behov for koordinering mellem
virksomhedens enkelte enheder, såvel horisontalt som vertikalt, således at der hele tiden produceres
i overensstemmelse med den gældende efterspørgsel.
En anden ting, der er med til at sikre virksomhedens koordinering, er de af topledelsen opstillede
målsætninger og KPI’er, som de enkelte enheder af virksomheden bliver evalueret på. KPI’erne
skal sikre, at alle teams og enheder arbejder mod samme overordnede målsætning og sikre, at der er
kongruens mellem de enkelte enheders mål og virksomhedens overordnede målsætning.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 59
Topledelsen har ligeledes udarbejdet overordnede retningslinjer, strategiske begrænsninger og andre
grænser for enhedernes handlemuligheder, hvilket også er med til at sikre den vertikale
koordinering, samt at virksomheden fremstår som en integreret enhed.
Koordinationskriteriet er helt sikkert opfyldt med hensyn til de vertikale aspekter, men ses der på de
horisontale aspekter er det straks lidt sværere, idet der her koordineres efter efterspørgsel. Når
efterspørgslen er indløbet, koordineres i hele virksomheden ud fra dette, således at virksomheden
samlet arbejder mod at opfylde denne efterspørgsel. Handlinger og beslutninger koordineres altså i
overensstemmelse med ordretilgangen, hvilket gør planlægning og koordinering af virksomhedens
afdelinger mere uforudsigelig. Det må derfor siges, at Beyond Budgeting til dels opfylder
koordineringskriteriet og kan få virksomheden til at fremstå som en samlet enhed.
4.5. Motivationsskabelse
Motivationsskabelseskriteriet skal sikre, at samtlige medarbejdere i virksomheden, uanset stilling og
ansvar, er bevidste om virksomhedens målsætning og værdier for, at de gennem deres daglige
handlinger og beslutninger aktivt kan bidrage til at realisere disse. Kriteriet skal endvidere sikre, at
der er kongruens mellem virksomhedens og de enkelte medarbejderes mål og ambitioner for
dermed at sikre medarbejdernes motivation til at præstere deres ypperste for at opnå de opstillede
målsætninger (Mouritsen, 2004).
Hvor det i de foregående kriterier har været set på styring ud fra virksomheds niveau, vendes
blikket nu mod den individuelle person i virksomheden.
4.5.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af motivationsskabelseskriteriet
Når man taler om motivering, er der mange forskellige motivationsteorier, som man under
traditionel budgettering kan gøre brug af. Hovedformålet er at få medarbejderne til at forstå og
acceptere virksomhedens målsætning og handle ud fra denne, samtidig med at man søger at højne
medarbejdernes engagement i virksomheden. En af metoderne er Victor Vrooms expectance theory
(Mouritsen, 2004), der omhandler motivation og ledelse, og hvor motivation = valance *
expentency (instrumentality)12
, altså en belønningsmodel. For at motivere er det vigtigt, at
medarbejderne tror på, at det er muligt at løse opgaven og nå målsætningen, og at en øget indsats vil
12 http://www.valuebasedmanagement.net/methods_vroom_expectancy_theory.html
Valance er et udtryk for den samlede værdi den enkelte ligger i belønning. Expectensy er et udtryk for hvad den enkelte er i stand til
at præstere. Instrumentality er et udtryk for om den enkeltes opfattelse af om belønning stemmer med indsats og det lovede
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 60
resultere i en belønning, som medarbejderne føler rent faktisk udmønter sig i en værdiforøgelse for
dem. Det er derfor vigtigt, at man for at motivere medarbejderne opstiller udfordrende men
realistiske mål, som får medarbejderne til at yde en ekstra indsats. Ligeledes skal værdien af den
belønning, man bliver stillet i udsigt for at opnå det pågældende mål, være stor nok til at
medarbejderne føler, at det kan opveje den ekstra indsats, de yder for at opnå målsætningen. Det er
således målsætning og belønning, der styrer motivationen hos medarbejderne.
En anden måde at betragte motivation på er gennem Maslows behovspyramide, hvor en række
individuelle behov skal dækkes, for at medarbejderne er motiverede. Disse behov kan opfyldes ved
at inddrage og give medarbejderne indflydelse og ansvar i forbindelse med virksomhedens
budgetteringsproces. På denne måde opfatter medarbejderne mere målene som deres egne, og
dermed bliver de mere engagerede i virksomheden og opnåelse af de enkelte målsætninger.
Det kan være en kompliceret proces at skabe motivation, idet det ofte er et individuelt aspekt fra
medarbejder til medarbejder, og man derfor ikke kan anvende nøjagtig de samme motivations-
faktorer overfor alle medarbejderne.
Motivationsskabelseskriteriet søges således opfyldt gennem opstilling af bonusordninger, der
udløses ved opnåelse af de opstillede målsætninger, hvorved den enkelte medarbejder ved, hvilke
målsætninger de skal gå efter, og hvilken værdi de vil få ud af at opfylde disse. Dertil kommer, at
man ved at give medarbejderne indflydelse på egne delmålsætninger opnår en større motivation hos
disse medarbejdere. På denne baggrund kan det siges, at motivationsskabelseskriteriet er opfyldt
under traditionel budgettering.
4.5.2. Beyond Budgetings opfyldelse af motivationsskabelseskriteriet
Ved anvendelse af Beyond Budgeting søger man at skabe motivation blandt de ansatte gennem flere
forskellige faktorer. Først og fremmest benytter virksomhederne sig af målsætning med dertil-
hørende belønning. Dog er målene her relative strækmål frem for de faste præstationsmål, som
anvendes under traditionel budgettering. Det, at medarbejderne bedømmes og belønnes på baggrund
af relative benchmarks og strækmål, samt at evalueringen af medarbejderne også ser på handling og
udvikling i forhold til de opstillede mål, gør, at medarbejderne får en følelse af, at det kan betale sig
at yde en ekstra indsats, hvilket er en motivationsfaktor i sig selv. Denne måde at evaluere på giver
en større konkurrencefølelse både i forhold til de eksterne benchmarks og dermed konkurrenterne,
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 61
men også internt mellem de enkelte teams, hvilket også er med til at øge motivationen blandt
medarbejderne.
Derudover benytter Beyond Budgeting sig også af involvering som motivationsfaktor. Princippet er
her, at de medarbejdere, der tildeles ansvar, føler sig mere værdsat af virksomheden, og vil være
mere opsat på at vise, hvad de kan, og derfor yder lidt ekstra. Strukturen med uddelegering af
ansvar og beslutninger til de enkelte teams, som beyong Budgeting benytter sig af, skaber således
en høj involveringsgrad hos de ansatte, hvilket er med til at øge motivationen. Det er dog stadig
topledelsen, der opstiller de overordnede mål og rammer for de enkelte teams, hvilket sikret, at alle
handler i overensstemmelse med denne målsætning.
Ved anvendelse af Beyond Budgeting benytter man sig således af såvel belønningsmodeller samt
tildeling af ansvars- og beslutningskompetencer som motivationsfaktorer. Beyond Budgeting
opfylder dermed alle aspekter i forbindelse med motivationsskabelseskriteriet.
4.6. Interaktionsskabelse
Interaktionsskabelseskriteriet skal sikre, at såvel medarbejdere som ledelse indgår i diverse
informations- og kommunikationsfora for på den måde at øge den kollektive viden om
virksomhedens økonomiske funktionsbetingelser og sammenhænge. Interaktionen mellem ledelsen
og medarbejderne er en af de vigtigste forudsætninger for at sikre konfrontering, afklaring og
balancering af såvel virksomhedens som de enkelte medarbejders mål og behov (Mouritsen, 2004).
Interaktion medarbejderne imellem er med til at skabe viden, innovation, commitment, integration
samt forandringer i en virksomhed, hvilket er en vigtig del af en virksomhed.
4.6.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af interaktionsskabelseskriteriet
Ved traditionel budgettering er interaktion typisk en meget formaliseret affære, hvor
kommunikation og beslutningstagning som oftest foregår oppe fra og ned i virksomheden mellem
den umiddelbare over- eller underordnede.
Der er således en meget hierarkisk opdeling af virksomheden, hvilket også afspejler sig i den
daglige kommunikation og interaktion enhederne imellem, hvor man stort set kun har interaktioner
med den umiddelbart over- eller underordnede enhed i virksomheden. Man går til sin nærmest
overordnede for at få sine beslutninger og handlinger godkendt. Når dette er sket, kommunikerer
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 62
man disse videre til sine underordnede, så de også ved, hvad der skal foregår i den kommende
periode.
Ser man på budgetteringsprocessen, er det topledelsen og budgetstaben, der udarbejder de
strategiske planer og overordnede budgetter, hvorefter disse bliver kommunikeret ned i
virksomheden til mellemlederne, som med udgangspunkt i disse er med til at udarbejde de taktiske
budgetter.
Interaktionen og processerne er splittet sådan op, at den stort set kun foregår mellem de nærmeste
niveauer i virksomheden. Det er budgetterne, der forestår selve vidensdelingen samt en stor del af
kommunikationen i virksomheden. Det er som oftest kun de udvalgte ledere, der har adgang til
denne information og som regel kun i forhold til det delbudget, der vedrører den pågældende enhed.
Ligeledes får mellemlederne kun adgang til de månedsrapporter og analyser, der vedrører deres
område. Der er således tale om en meget selektiv vidensdeling og dermed interaktion under
traditionel budgettering. Der foregår naturligvis også kommunikation de enkelte afdelinger imellem,
hvor man taler om tingene med de nærmest sideordnede kolleger.
Interaktionsskabelseskriteriet må således under traditionel budgettering siges til dels at være
opfyldt. Der er interaktion medarbejdere og ledere imellem, dog kun på de nærmeste niveauer. Der
er en vis vidensdeling, da medarbejderne ikke har adgang til alle aspekter af virksomhedens
økonomiske funktionsbetingelser og sammenhænge. Det sikres dog gennem de forskellige
budgetter, at alle medarbejdere arbejder mod virksomhedens overordnede målsætninger.
4.6.2. Beyond Budgetings opfyldelse af interaktionsskabelseskriteriet
Beyond Budgeting har en helt anden tilgang til interaktion medarbejderne imellem. Her søger man
at skabe et netværk af enheder, der arbejder sammen for at tilfredsstille kundernes behov og ønsker.
Det er således vigtigt med gode relationer på tværs af de enkelte enheder og teams, så
medarbejderne kan trække på hinandens viden og ekspertise, når der skal planlægges.
Det er derfor vigtigt, at de forskellige enheder og teams samarbejder, når der udarbejdes mulige
strategiske og taktiske planer for fremtiden. For at få de enkelte medarbejder til at deltage i denne
vidensdeling og interaktion er det vigtigt at motivere medarbejderne, hvilket man under Beyond
Budgeting kan gøre ved at sikre en klar kundedeling, så man vil hjælpe hinanden og ikke stjæle fra
hinanden. Derudover kan man fremhæve de sociale gevinster, samtidig med at der anvendes
overskudsdeling. Overskudsdeling fremmer vidensdelingen, da vidensdeling alt andet lige vil
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 63
hjælpe virksomheden med at opnå bedre resultater og dermed generere mere overskud, som skal
fordeles, hvilket resulterer i, at der skabes et personligt incitament til at deltage i vidensdeling og
interaktioner for at fremme virksomhedens overordnede succes og dermed ens egen økonomi. Der
stræbes således efter et åbent og dynamisk arbejdsmiljø med stor vidensdeling, hvor den enkelte
medarbejder har de bedst mulige forudsætninger for at træffe kvalificerede og korrekte
beslutninger. Interaktionen bevirker ligeledes, at kunderne serviceres på den bedst mulige måde.
Interaktionsskabelseskriteriet må således sige til fulde at være opfyldt under Beyond Budgeting.
Alle medarbejder indgår i videns- og informationsdelingen, som sikrer, at alle har kendskab til
virksomhedens økonomiske funktionsbetingelser og sammenhænge. Samtidigt sikres det, at alle
medarbejdere arbejder mod at styrke virksomheden overordnet mål og succes, og at dette afspejles i
medarbejdernes daglige arbejde.
4.7. Synliggørelse
Synliggørelseskriteriet skal sikre, at virksomhedens værdier, kompetencer og ressourcerelationer
signaleres, markeres og konfronteres i kommunikationsprocessen, således at der skabes en kollektiv
bevidsthed og vision for virksomhedens udvikling, performance og effektivitet gennem de daglige
handlinger og samtaler i virksomheden. Synliggørelsen skal både udøves internt overfor
virksomhedens medarbejdere og eksternt i forhold til virksomhedens omgivelser og interessenter.
Dette skal ske gennem legitimering af virksomhedens rationelle dispositioner og
udfoldelsesmuligheder (Mouritsen, 2004). Synliggørelsesfunktionen bliver en stadig vigtigere
funktion hos virksomhederne i dag, da denne anvendes til at fremme såvel den interne som den
eksterne integration og kommunikation. Samtidig danner den basis for identitetsskabelsen, som
beskrives senere.
4.7.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af synliggørelseskriteriet
Under traditionel budgettering anvendes budgetteringsprocessen og budgetterne til at fremhæve,
fokusere, bevidstgøre og aktivere visse sider af virksomheden, for derigennem at fungere som et
strategisk politisk påvirkningsværktøj. Hermed synliggør og legitimenterer man, hvad der er vigtigt
eller ikke vigtigt, hvad der er godt eller skidt samt rigtigt eller forkert. Man kan herigennem sætte
dagsorden for de kommende handlinger og dermed opbygge et ”corporate image”.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 64
Et at de vigtigste redskaber, som topledelsen anvender til at synliggøre virksomheden, er
udarbejdelse og offentliggørelse af virksomhedens vision, mission og værdier. Andre dokumenter,
der er med til at opfylde synliggørelseskriteriet både internt og eksternt, er udarbejdelse og
offentliggørelse af årsrapporter, forskellige supplerende beretninger så som etiske-, værdi- og
vidensregnskaber. Disse afspejler, hvor virksomheden står i dag, og hvordan man ser de fremtidige
muligheder. Så selvom der i teorien er en skarp opdeling af den interne og eksterne synliggørelse, er
der i dag ikke den store forskel på markering af sig selv udadtil og intern signaleringen af
virksomhedens værdier.
Ved anvendelse af selve den traditionelle budgetteringsmodel, er selve modellen, samt de
forskellige rapporter m.m. med til at opfyldt synliggørelseskriteriet og da alle kender til
virksomhedens vision, mission og værdier såvel eksternt som internt, må kriteriet siges at være
opfyldt.
4.7.2. Beyond Budgetings opfyldelse af synliggørelseskriteriet
Ved Beyond Budgeting vurderes det, at virksomhederne opstiller vision, mission, overordnet mål
og værdier samt udarbejder årsrapporter og dertilhørende supplerende beretninger, som er med til at
synliggøre virksomheden såvel internt som eksternt.
Beyond Budgeting opstiller ligeledes forskellige retningslinjer, principper og grænser for, hvordan
de enkelte medarbejdere kan agere, som signal for, hvilken adfærd ledelsen ønsker. Der er forskel
på, hvordan synliggørelseskriteriet opfyldes eksternt, hvor der hovedsageligt anvendes forskellige
rapporter samt vision og mission statements, mens den interne synliggørelse sker gennem opstilling
af principper og grænser, som overfor medarbejderne synliggør, hvad det er virksomheden ønsker
for fremtiden.
Ved anvendelse af Beyond Budgeting må synliggørelseskriteriet siges at være opfyldt, idet selve
modellen samt udarbejdelse og offentliggørelse af diverse dokumenter og rapporter gør, at alle
kender til virksomhedens værdier m.m. såvel internt som eksternt.
4.8. Identitetsskabelse
Identitetsskabelseskriteriet skal sikre, at virksomhedens ledere og medarbejdere gennem
symbolanvendelse, kommunikation og bevidsthedspåvirkning oparbejder og får en samlet identitet
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 65
og kultur. Det vil sige, at alle medarbejdere skal dele et fælles sprog, værdiopfattelse, etik, normer,
statusmønstre og udvise en adfærd, der er i overensstemmelse hermed. Alt dette skal svare til de
idealbilleder og symboler, som virksomheden anvender indadtil og udadtil under
synliggørelseskriteriet, således at alle har samme virkelighedsopfattelse og handlingspraksis
(Mouritsen, 2004).
Som nævnt ovenfor er synliggørelseskriteriet og identitetsskabelseskriteriet nært beslægtede, idet
identitetsskabelseskriteriet også går på at opgradere, forandre og fastslå virksomhedens
positionering og image.
4.8.1. Traditionel budgetterings opfyldelse af identitetsskabelseskriteriet
Budgetteringens rolle er her at anvende de forskellige dokumenter, som topledelsen, jævnfør afsnit
4.7.1., har udarbejdet til at få medarbejderne til at identificere sig med virksomhedens vision m.m.,
således at disse bliver en del af deres arbejdsprocesser samt virksomhedens kultur, så alle
handlinger stemmer overens hermed. Ved traditionel budgettering tages der udgangspunkt i vision,
mission og værdier, når der fastsættes målsætninger samt udarbejdes budgetter og handlingsplaner
for virksomhedens fremtid på alle niveauer i virksomheden. Gennem budgetteringsprocessen er der
som nævnt tidligere stor integration mellem de nærtliggende niveauer. Denne integration med
udarbejdelse af delbudgetter og handlingsplaner medvirker til, at der skabes en fælles identitet for
alle de involverede deltagere og dermed hele virksomheden.
En anden vigtig faktor i forbindelse med identitetsskabelseskriteriet er selve budgetopfølgningen,
hvor der gennem de forskellige afvigelsesrapporter opstår dialog medarbejderne imellem. Denne
dialog er med til at fremme den identitet, virksomheden ønsker i form af konsensus mellem de
fremtidige tiltag, virksomhedens kultur og virksomhedens ønsker. Desuden er det også her, der kan
skabes nye identiteter, såfremt man får ny viden, der gør, at man bliver nødt til at gå andre veje. Det
er således topledelsen, der opstiller alle værdier og derefter forsøger at få medarbejderne til at
handle ud fra dem.
Under traditionel budgettering er det de af topledelsens udarbejdede dokumenter, værdier og mål,
der gennem budgetteringsprocessen føres ned til medarbejderne og dermed skaber en fælles
identitet, som bygger herpå. Det må således sige, at selve budgetteringsprocessen til fulde sørger
for, at identitetsskabelseskriteriet er opfyldt på alle punkter.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 66
4.8.2. Beyond Budgetings opfyldelse af identitetsskabelseskriteriet
Ved anvendelse af Beyond Budgeting opstiller topledelsen som nævnt tidligere retningslinjer,
principper og grænser, som en del af synliggørelseskriteriet, som medarbejderne skal agere
indenfor. Det er således inden for disse, at de forskellige teams selv udfærdiger og opstiller mål,
strategier og handlingsplaner. Alle medarbejderne, i form af de forskellige teams, er således med til
at skabe og ændre virksomhedens samlede identitet. Samtidig er denne fremgangsmåde med til at
sørge for, at identiteten bliver en del af virksomhedens samlede kultur, arbejdsform og handlinger,
idet den søger at få medarbejderne til at engagere sig i og identificere sig med virksomheden.
Under Beyond Budgeting opstiller topledelsen forskellige retningslinjer, mens det er medarbejderne
selv, der er med til skabe den identitet, som virksomheden ønsker. Hvilket vil sige at Beyond
Budgetings tilgang til virksomhedsstyring gør, at identitetsskabelseskriteriet må siges at være
opfyldt.
4.9. Delkonklusion
I ovenstående kapitel 4 er traditionel budgetterings og Beyond Budgetings opfyldelse af de 8
grundlæggende ledelsesfunktioner blevet analyseret for at vurdere modellernes egnethed og
effektivitet som styringsværktøj. Der vil her blive give en konklusion på analysens centrale
elementer.
Planlægning og prioritering
De to modeller opfylder dette kriterium på vidt forskellige måder. Under traditionel budgettering er
der tale om en meget struktureret og topstyret tilgang til planlægning og prioritering. Beyond
Budgeting anvender derimod en meget decentraliseret tilgang med en forholdsvis fast fremgangs-
måde til planlægning og prioritering.
Kontrol
Opfyldelsen af dette kriterium sker ved begge modeller gennem en løbende styring og opfølgning af
målsætninger og handlingsplaner. Det vurderes dog, at der under traditionel budgettering er mere
fokus på dette aspekt.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 67
Delegering
Traditionel budgettering opfylder dette kriterium gennem en meget klar fordeling af opgaver,
ansvar og beslutningskompetencer, hvor det er topledelsen, der har det overordnede ansvar og
overblik, og gennem top-down metoden fordeler opgaver, ansvar og ressourcer.
Beyond Budgeting anvender ligeledes en klar opdeling af, hvem der har ansvar for de enkelte
opgaver til at opfylde kriteriet. Her ligger ansvar og beslutningskompetencerne dog decentralt hos
de forskellige mellemledere og teams, mens topledelsen anvender de opstillede KPI’er til at bevare
overblikket.
Koordinering
Her er der tale om to vidt forskellige tilgange. Traditionel budgettering opfylder kriteriet gennem
anvendelse af de forskellige budgetter til at sikre koordineringen af alle virksomhedens enheder og
fremtræder dermed som en integreret enhed.
Beyond Budgeting anvender målsætninger til at sikre den vertikale koordination samt at få
virksomheden til at fremstå som en samlet enhed. Den horisontale koordination sker derimod efter
efterspørgsel, hvilket gør planlægning og koordinering heraf mere uforudsigelig og vanskelig. Det
vurderes på baggrund heraf, at Beyond Budgeting til dels opfylder koordineringskriteriet
Motivation
Begge modeller opfylder dette kriterium gennem forskellige tilgange. Traditionel budgettering
motiverer hovedsageligt gennem anvendelse af belønningsmodeller samt ved at give medarbejderne
indflydelse på egne delmålsætninger.
Beyond Budgeting benytter sig af såvel belønningsmodeller samt tildeling af ansvars- og
beslutningskompetencer som motivationsfaktorer. Her er den centrale motivationsfaktor dog
tildelingen af ansvar.
Interaktionsskabelse
Det vurderes, at traditionel budgettering kun til dels opfylder dette kriterium, idet der hovedsagelig
kun er interaktion mellem de nærmeste niveauer og det overvejende oppefra og ned. Dertil kommer
en begrænset vidensdeling, hvor medarbejderne ikke har adgang til alle virksomhedens aspekter og
informationer. Budgetterne sikre dog, at alle medarbejdere arbejder mod virksomhedens
overordnede målsætninger.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 68
Beyond Budgeting vurderes at opfylde kriteriet, idet alle medarbejderne indgår i videns- og
informationsdelingen, som sikrer, at alle har kendskab til virksomhedens økonomiske funktions-
betingelser og sammenhænge. Samtidigt sikres det, at alle medarbejdere arbejder mod at styrke
virksomhedens overordnede mål og succes.
Synliggørelse
Til opfyldelse af dette kriterium indtager modellerne en central rolle, idet de gennem deres
forskellige måder at styre virksomheden på signalerer virksomhedens værdier og kompetencer både
internt og eksternt. Dertil kommer opstilling og offentliggørelse af virksomhedens vision, mission,
værdier og rapporter. Begge modeller opfylder således synliggørelseskriteriet.
Identitetsskabelse
Til opfyldelse af dette kriterium indtager de to modeller igen en central rolle. Mens det under
traditionel budgettering er topledelsens værdier og mål, der gennem budgetteringsprocessen føres
ned til medarbejderne, er det under Beyond Budgeting derimod medarbejderne selv, der er med til
at sætte de ønskede værdier og dermed skabe virksomhedens identitet. Modellerne opfylder således
på hver sin måde identitetsskabelseskriteriet.
På baggrund heraf kan det konkluderes, at såvel traditionel budgettering som Beyond Budgeting, alt
andet lige, er egnede og effektive modeller til virksomhedsstyring, idet de begge stort set til fulde
opfylder alle kriterierne herfor.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 69
5. Konklusioner
I dette afsluttende kapitel af afhandlingen vil der på baggrund af de belyste aspekter blive
konkluderet på problemformuleringens overordnede undersøgelsesspørgsmål samt hypoteser, for
herigennem at vurdere, om Beyond Budgeting er en bedre egnet ledelsesmodel end den traditionelle
budgetteringsmodel til styring af virksomheder.
Den traditionelle budgetteringsmodel spiller en stor rolle som virksomhedernes styringsværktøj,
hvor den udfylder en række centrale formål i forbindelse med økonomi- og virksomhedsstyring.
Derudover kan det konkluderes, at den traditionelle budgetteringsmodel er en meget struktureret og
hovedsagelig top-down tilgang til virksomhedsstyring, hvor topledelsen fastsætter virksomhedens
strategiske og overordnede målsætninger, som gennem budgetteringsprocessen formidles ned
gennem virksomheden og ud til medarbejderne. Selve budgetteringen er en meget struktureret
proces, hvor der først udarbejdes et salgsbudget, hvorefter der med udgangspunkt heri udarbejdes et
produktionsbudget og forskellige omkostningsbudgetter. Disse kan efterfølgende samles til et
resultatbudget for den kommende periode. Herefter ses der på de finansielle aspekter af
virksomhedens planer. Dette sker gennem udarbejdelse af et likviditetsbudget, et investeringsbudget
og et balancebudget, hvor det vurderes, om det er muligt at udføre det budgetterede.
Tiderne og markederne har imidlertid ændret sig meget gennem de senere år, hvilket har resulteret i
en stigende kritik og argumentation for, at den traditionelle budgetteringsmodel er blevet forældet.
Dette har resulteret i 3 hovedkritikpunkter:
1. Budgettering er besværligt og dyrt
2. Budgettering er ude af balance med de konkurrenceprægede omgivelser og lever ikke op til
ledelsens behov
3. Der er et uacceptabelt højt niveau af ”tal spil” i budgettering
Kritikken vurderes til en vis grad at være berettiget, men den er også fremstillet meget ensidigt,
hvorfor det vurderes, at flere af kritikpunkterne ikke er så store, som kritikkerne giver udtryk for.
Kritikken vurderes at være overdrevet i forhold til de faktiske forhold.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 70
En anden ting, der er med til at sætte spørgsmålstegn ved kritikken, er det faktum, at
virksomhederne trods kritikken stadig anvender modellen, og at modellen er det mest udbredte
styringsværktøj blandt virksomhederne.
Det kan på baggrund heraf afkræftes, at traditionel budgettering decideret har udspillet sin rolle som
brugbar ledelsesmodel, idet budgettering stadig udfylder nogle helt centrale formål for
virksomhederne, som de ikke kan undvære, samt at kritikken vurderes at være ensidet og for
vidtgående, og modellen anses derfor ikke som værende så uanvendelig, som kritikken giver udtryk
for.
Ledelsesfilosofien Beyond Budgeting er bygget op i to steps, der hver især består af 6 principper.
Hvor man i det første step, den adaptive proces tilgang, gennem ændringer af virksomhedens
processer søger at skabe en virksomhed, der er mere tilpasningsdygtig over for de konkurrence-
prægede omgivelser og kundernes behov. Det andet step er den radikale decentraliserings tilgang,
der bygger videre på første steps formål med at blive mere adaptive og kunne reagere hurtigt og
effektivt på ændringer i kundernes behov og efterspørgsel. I step 2 gøres dette ved at ændre
virksomhedens struktur gennem ansvarsoverdragelse til teams og ledere således, at man gennem
decentralisering bliver mere smidig, omstillingsparat og kundeorienteret.
Gennem de adaptive metoder og processer samt den decentraliserede tankegang, der gennem de to
steps bliver implementeret, opnås en mere tilpasningsdygtig og kundeorienteret virksomhed, hvilket
stemmer godt overens med nutidens hurtigt skiftende markeder.
Beyond Budgeting filosofien går ikke fri af kritik. Grundlaget for filosofien anses som værende
spinkelt, og de vage beskrivelser gør den svær at anvende i praksis. Dertil kommer, at den
traditionelle budgetteringsmodel ikke vurderes at være helt så forældet og ikke har udspillet sin
rolle i så høj grad, som Hope og Fraser giver udtryk for. Det vurderes, at der er muligheder for at
kombinere de to modeller eller optage nye tiltag og hjælpemidler for derigennem at optimere det
eksisterende styringssystem.
Andre kritikpunkter er, at der vurderes at være et problem med hensyn til håndtering og styring af
de finansielle aspekter. Der bliver tilsyneladende ikke bliver taget hånd herom, idet virksomhederne
som med andre ressourcer uddelegerer dette til de enkelte teams, hvilket vurderes at kunne være
uhensigtsmæssig for den samlede virksomhed. Et andet kritikpunkt er mulighederne for ”tal spil”.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 71
Her vurderes det, at der i forbindelse med virksomhedens KPI’er er mulighed for at manipulere med
de tal, der ligger til grund herfor. Derudover vurderes det, at Beyond Budgeting er forholdsvis tids-
og ressourcekrævende, i hvert fald i en årrække, indtil den nye filosofi er fuldt implementeret og
funktionsdygtigt.
For at være et fyldestgørende og selvstændigt alternativ skal Beyond Budgeting som minimum
opfylde de samme formål, som den traditionelle budgetteringsmodel gør. Her vurderes det, at
Beyond Budgeting opfylder størstedelen af disse formål. Men der er også mangler, idet der kan
stilles spørgsmålstegn ved opfyldelsen af kontrolformålet, koordinering, ressourceallokeringen, og
om det signaleres udadtil, at virksomheden har en styringskultur og fremtidige planer.
På baggrund heraf kan det afkræftes, at Beyond Budgeting rent faktisk er et selvstændigt alternativ
til traditionel budgettering, idet den ikke kan opfylde de oprindelige formål og dermed ikke tilbyde
virksomhederne noget, der er bedre end det, de allerede har.
Under analysen af den traditionelle budgetteringsmodels og Beyond Budgetings opfyldelse af de 8
grundlæggende ledelsesfunktioner for at vurdere modellernes egnethed og effektivitet som
styringsværktøj blev det fundet:
- at traditionel budgettering gennem sin tilgang til virksomhedsstyring med en struktureret
budgetteringsproces og klare top-down ledelse til fulde opfylder kriterierne planlægning og
prioritering, kontrol, delegering, koordinering, motivation, synliggørelse samt
identitetsskabelse. Det vurderes dog også, at traditionel budgettering kun til dels opfylder
interaktionsskabelses-kriteriet. Denne vurdering bygger på, at der hovedsagelig kun er
interaktion mellem de nærmeste niveauer i virksomheden og dette overvejende oppefra og
ned. Dertil kommer, at der under traditionel budgettering kun er en begrænset vidensdeling,
idet medarbejderne ikke har adgang til alle virksomhedens aspekter og informationer, men
kun dem, der vedrører deres respektive område. Budgetterne sikrer dog en vis vidensdeling,
og at alle medarbejdere arbejder mod virksomhedens overordnede målsætninger.
- at Beyond Budgeting gennem sin tilgang til virksomhedsstyring med høj decentralisering og
store uddelegering af ansvar og beslutningskompetencer til fulde opfylder kriterierne
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 72
planlægning og prioritering, kontrol, delegering, motivation, interaktionsskabelse,
synliggørelse samt identitets-skabelse. Det vurderes dog, at Beyond Budgeting kun til dels
opfylder koordineringskriteriet. Denne vurdering bygger på, at Beyond Budgeting baserer
den horisontale koordinering af virksomheden på den gældende efterspørgsel. Dette gør
planlægning og koordinering af virksomhedens afdelinger uforudsigelig og dermed
vanskelig. Det vurderes dog også, at man gennem opstilling af over-ordnede målsætninger
og retningslinjer sikrer den vertikale integration samt får virksomheden til at fremstå som en
samlet enhed.
På baggrund heraf kan det konkluderes, at såvel traditionel budgettering som Beyond Budgeting er
egnede og effektive modeller til virksomhedsstyring, idet de begge stort set til fulde opfylder alle
kriterierne herfor. Det vil sige, at begge modeller, alt andet lige, kan ses som selvstændige og
brugbare modeller til virksomhedsstyring.
Ud fra ovenstående kan der nu konkluderes på problemformuleringens overordnede undersøgelses-
spørgsmål, om hvorvidt Beyond Budgeting er en bedre egnet ledelsesmodel end den traditionelle
budgetteringsmodel til styring af en virksomhed.
Det vurderes, at modellerne på hver deres måder er egnede til styring af en virksomhed. Dertil
kommer, at Beyond Budgeting, der bygger på det dynamiske samfund, nok passer bedre hertil. Men
for at være en bedre model skal Beyond Budgeting som minimum kunne opfylde de samme formål,
som traditionel budgettering har omkring økonomi- og virksomhedsstyring. Da Beyond Budgeting
ikke kan opfylde disse formål, kan det konkluderes, at Beyond Budgeting ikke er en bedre egnet
ledelsesmodel til styring af en virksomhed og derfor ikke kan erstatte traditionel budgettering.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 73
Litteraturliste
Bøger:
Hope, Jeremy og Fraser, Robin; 2003; Beyond Budgeting – How Managers Can Break Free from
the Annual Performance Trap; Harvard Business School Press; introduction, kapitel 1, 2, 4 og 7
Mouritsen, J. (red.) et al.; 2004; Håndbog i økonomistyring; Revifora; 1 udgave; kapitel 1 og 17.
Shim, Jae K. og Siegel, Joel G.; 2009; Budgeting Basic and Beyond; Wiley; 3 udgave; kapitel 6.
Welsch, G.A. et al.; 1988; Budgeting: Profit Planning and Control; Prentice Hall International, Inc;
5 udgave; kapitel 5, 6, 7, 8, 9, og 13.
Artikler:
Bukh, Per Nikolaj; 2005; Budgetlægningen i stormvejr: Er Beyond Budgeting et alternativ?;
Økonomistyring & Informatik.21(2):121-141
http://www.pnbukh.com/Danske_artikler-9991.htm
Bukh, Per Nikolaj; 2006; Er budgetkritikken relevant?; I Controlleren; Børsen Forum
http://www.pnbukh.com/Artikler_i_ledelseshaandboeger-9994.htm
Publikationer:
Better Budgeting – A report on the Better Budgeting forum from CIMA and ICAEW; Chartered
institute of management accounting; 2004
http://www.icaew.com/index.cfm/route/117649/icaew_ga/pdf
Hjemmesider:
Vrooms expectance teori
http://www.valuebasedmanagement.net/methods_vroom_expectancy_theory.html
Beyond Budgeting Round Table
http://www.bbrt.org/Beyond-Budgeting/bbwhat.html
http://www.bbrt.org/Beyond-Budgeting/beybud.html
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 74
Bilag 1: Delbudgetter
Salgsbudget
Salgsbudgettet er det helt centrale budget i budgetteringsprocessen, idet den i den en eller
anden grad påvirker stort set alle de andre komponenter i budgetteringsprocessen Derfor er
salgsbudgettet også et vigtigt element for den enkelte virksomhed. Det er således vigtigt at få
lavet et realistisk og retvisende salgsbudget, idet hvis denne ikke er retvisende, så vil resten af
budgetteringen heller ikke blive retvisende, hvorved driftsbudgetteringprocessen og kontrol
heraf mister deres mening (Shim & Siegel, 2009 og Welsch, 1988). Det er derfor af stor
betydning at starte med at lave en fyldestgørende salgsplan, hvor man via
computerteknologier laver forskellige hvad hvis analyser af alternativerne, for på denne måde
at finde den bedst mulige actionplan for fremtiden. Det skal i den forbindelse nævnes, at det
er en salgsplan, der er udgangspunktet Det er ikke forecasts, som sammen med andre
informationer så som ressourcer, prispolitikker, marketing strategier samt andre retningslinjer
og guidelines, der udgør grundlaget for selve salgsbudgettet. Forecasts er et alternativ
udarbejdet på baggrund af nogle forskellige forudsætninger, og det er således disse forskellige
forecasts forudsat forskellige ting, der sammen med de andre informationer, er input til den
endelige salgsplan. På baggrund af de strategiske målsætninger opstilles mange forskellige
forecasts, som der så kan vælges imellem til den endelige salgsplan. Det er i forbindelse med
udarbejdelse af salgsbudgettet ligeledes vigtigt at se på produktionskapaciteter,
medarbejderkapaciteter, finansielle midler, råmaterialer samt distributionskanaler, da disse
også vil have indflydelse på, hvorledes det kommende salgsbudget skal se ud (Welsch, 1988).
Et salgsbudget skal vise det forventede totale salg af virksomhedens produkter for den
kommende periode, og det i såvel mængder som værdier (priser). Dette forventede totale salg,
der danner grundlag for salgsbudgettet, kan stamme fra break even analyser, en
målomsætning eller forventede salgstal. Hvis man ønsker mere information, kan man
ligeledes analysere salgsbudgettet ud på de enkelte produkter, kunder, sæson eller geografisk
salg for den kommende periode. I forbindelse med udarbejdelse af salgsbudgettet skal det
nævnes, at det grundet vigtigheden af salgsbudgettet for selve budgetprocessen, ligeledes er
vigtigt, at de antagelser og skøn, der er af de forskellige forudsætninger for fremtiden, så som
konjunktur, trends, konkurrencesituation, kundeloyalitet m.m., ligeledes bliver vurderet og
analyseret omhyggeligt, så der kan gives et realistisk skøn. Når man så på baggrund af alle
disse informationer, forudsætninger og ressourcer har fundet og vedtaget en salgsplan for den
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 75
kommende periode, opstilles selve salgsbudgettet. Det er i forbindelse med selve
salgsbudgettet vigtigt, at ledelsen står bag og signalerer til alle, at dette er målsætningen for
den kommende periode, således at de ansatte ved, hvad det er der forventes af dem. En måde,
ledelsen gør dette på, er ved at anvende målsætningerne som kontrolfaktorer og
præstationskontrakter, således at de ansatte vil opnå forskellige bonusser, hvis de opstillede
målsætninger opnås i budgetperioden.
Produktionsbudget
Når salgsbudgettet er fastlagt, er næste skridt at lave et produktionsbudget for den kommende
periode. Produktionsbudgettet bygger således på data fra salgsbudgettet, hvor der er angivet
specifikke salgsmængder af de enkelte produkter for hele perioden og delperioder, samt andre
retningslinjer fra ledelsen så som produktionsfaciliteter (kapacitet), lagerpolitik (skal lageret
stige eller falde) samt indkøb. Andre faktorer, der har indflydelse, er adgangen til råvarer,
arbejdsstyrken, lead times samt de økonomiske optimale seriestørrelser13
. Produktionsplanen
kan således ses som en konvertering af salgsbudgettet fra salgstal til produktionstal.
Produktionsbudgettet er en oversigt af produktionsoutputtet angivet i styk af det enkelte
produkt, hvor produktionsmængden for den kommende periode er (Shim & Siegel, 2009 og
Welsch, 1988):
Forventet produktion = Planlagt salg + ønsket ultimo lager – primo lager
Det skal i den forbindelse nævnes, at produktionsbudgettet tit er opdelt i mindre delperioder,
så som måneder, forstået på den måde, at man har et produktionsbudget for den enkelte
måned, som bygger på de forudsætninger, der er for hele året. Det endelige produktionsbudget
fortæller således, hvor meget der skal produceres af de enkelte produkter over hele perioden, i
hvilke delperioder der skal produceres hvad og hvor meget, samt hvem det er, der skal
producere (Welsch, 1988).
Direkte materialebudget
Når produktionsbudgettet er udarbejdet, kan der fastsættes et direkte materialebudget. Selve
direkte materialebudgettet udarbejdes med henblik på at vise, hvor mange af de enkelte
komponenter og materialer, der skal anvendes for at udføre den budgetterede produktion,
13 Økonomisk optimale seriestørrelser: Der er her tale om deterministisk lagerstyringsmodeller hvor der med EOQ modellen også
kaldet Wilsons formel, foretages en beregning af den mest optimale seriestørrelse for virksomheden under hensyntagen til
produktionsomkostninger (omstillingstider m.m.), lager omkostninger, produktionshastighed, leveringstider og servicemål.
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 76
samt hvor meget der skal købes ind af råmaterialer og komponenter. Derfor er det også tit
refereret til som indkøbsbudgettet. Direkte materialebudgettet skal således være med til at
sikre, at der altid vil være råmaterialer og delkomponenter til rådighed for den planlagte
produktion (Welsch, 1988), og skal give en oversigt over indkøbet af råmaterialer og
komponenter, hvor indkøbsmængden for den kommende periode, der er afhængig af forbrug
og lager, er:
Indkøb i stk. = forbrug + ønsket ultimo materiale lager i stk. – primo materiale lager i stk.
Der er to måder at se på et direkte materialebudget (Mouritsen, 2004). Første måde er, hvor
indkøb iværksættes så sent som muligt i processen og helst med baggrund i indgående ordrer,
således at usikkerhed kan elimineres. På denne måde har budgettet ikke den store interesse.
En anden tilgang, er hvor man anvendes direkte materialebudgettet til at indgå langsigtede
indkøbsaftaler evt. med leverandør samarbejde og produktudvikling (proaktiv). På denne
måde bliver det direkte materialebudget en mere central del af selve budgetteringen. Det vil
være en fordel også at anvende lagerstyringsmodeller til at beregne den økonomisk optimale
ordremængde (Welsch, 1988). Et direkte materialebudget specificerer således, hvad der skal
indkøbes til virksomheden, i hvilke mængder, hvornår og til hvilke priser.
Direkte arbejdskraftsbudget
Budgettet for direkte arbejdskraft er en vigtig del af virksomhedernes budgetteringsproces,
idet omkostninger til arbejdskraft er en stor omkostningspost, hvis ikke den største, for
virksomhederne, da den indeholder alle de lønomkostninger, der kan allokeres direkte til et
produkt. Det er derfor et område, det er vigtigt at have styr på og kunne kontrollere (Welsch,
1988).
Det er produktionsbudgettet, der er udgangspunktet for det direkte arbejdskraftsbudget. For at
lave direkte arbejdskraftsbudgettet tager man den fundne produktionsmængde i
produktionsbudgettet for de enkelte perioder og ganger det med det gennemsnitlige antal
direkte arbejdstimer, det tager at producere det enkelte produkt. Herved får man det antal
timer, det tager at producere den ønskede produktion. Dette tal ganges med den timeløn, som
er fastsat for produktionsmedarbejderne. Resultatet er lig med de totale direkte
arbejdskraftsomkostninger for den budgetterede produktion. Der er således kun tale om de
lønomkostninger, der kan allokeres direkte til de enkelte produkter. For at direkte
arbejdskraftsbudgettet skal være anvendeligt, skal det have samme struktur som resten af
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 77
driftsbudgettet. Det skal således angive de planlagte lønomkostninger både som overordnet
omkostning for hele perioden, for de enkelte delperioder samt for de forskellige
produktgrupper (Welsch, 1988). Denne detaljeringsgrad er vigtig at medtage, da den vil være
med til at lette opfølgningsfasen.
Indirekte produktionsomkostningsbudget
Det indirekte produktionsomkostningsbudget er en opgørelse af alle de andre omkostninger,
ud over omkostningerne fra direkte materialer og direkte arbejdskraft, der er i forbindelse med
at udføre det budgetterede produktionsprogram. For at få den mest fyldestgørende og
anvendelige budget skal der udarbejdes et overordnet budget for hele virksomheden, men det
er også vigtigt at få lavet et delbudget for de enkelte afdelinger samt delperioder, så man kan
se, hvor mange omkostninger de enkelte afdelinger genererer i de forskellige perioder
(Welsch, 1988). Det vil sige, at der her er tale om kapacitetsomkostninger, så som indirekte
materialer, forsikring, indirekte løn, afskrivninger, vedligeholdelse af materiel, vand, varme
og el m.m.. Ofte anvendes bidragsmetoden. For at denne metode kan anvendes, laves der en
cost pool, hvor alle omkostningerne indgår. Der skal ligeledes beregnes og fastsættes en sats
for, hvor meget de forskellige afdelinger, produkter og services trækker på denne cost pool.
Budgetteringen af disse elementer og udregning af satserne sker i stor udstrækning på
baggrund af historisk data på området (Mouritsen, 2004). Det er så disse forudbestemte
satser, der anvendes til at fordele de indirekte produktionsomkostninger ud på de enkelte
produkter og afdelinger i de forskellige perioder, således at det stemmer overens med resten af
budgetterne.
Lagerbudgetter
Her vil der for de enkelte perioder blive udarbejdet en opgørelse af, hvor meget der er på de
forskellige lagre. Der er således tale om budgetter for råmaterialer og komponenter, varer
under fremstilling samt færdigvarelagre. Disse udarbejdes ud fra virksomhedens lager-
politikker samt produktion, og giver vigtig information til fastlæggelsen af produktions-
budgettet, direkte materialebudgettet samt omkostningsbudgettet. For at udarbejde de
forskellige lagerbudgetter er et vigtigt aspekt virksomhedens lagerpolitikker omkring lead
times, leveringstider og servicemål. Disse har indflydelse på, hvordan og hvor meget
virksomheden skal have på deres lagre. En af de mest anvendte metoder til at varetage
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 78
lagerstyring er EOQ (Economic Order Quantity) modellen, som på baggrund af behovet og
forskellige omkostninger i forbindelse med varetagelse af lageret, bestilling eller produktion
beregner den økonomisk mest optimale ordre- eller produktionsstørrelse for virksomheden14
(Welsch, 1988).
Omkostningsbudget
Ud fra de indtil nu opstillede budgetter kan der udarbejdes et omkostningsbudget, hvor alle
omkostningerne i forbindelse med produktionen fremgår. Af dette budget fremgår, hvad de
samlede omkostninger er for selve produktionen, og med de salgspriser og mængder, der er
fastsat i salgsbudgettet, kan brutto marginen (gross margin) for hele perioden, delperioder og
produkter udledes. Dette budget er således en opsamling af de budgetter, der er udarbejdet
indtil nu, og vil være det, der danner grundlag for den videre budgettering.
Markedsføringsomkostningsbudget og administrationsomkostningsbudget
Det næste skridt i budgetteringsprocessen er, med udgangspunkt i det planlagte, at få
udarbejdet et markedsføringsomkostningsbudget og et administrationsomkostningsbudget.
Dette kan man gøre under et, men er der tale om store poster og dermed omkostninger, kan
det være en fordel at dele dem op i to separate processer som vist i figur 2. Selve
markedsføringsomkostningsbudgettet viser de omkostninger, der er i forbindelse med salget
af virksomhedens produkter, det vil sige løn til sælgere, omkostninger i forbindelse med
distribution og levering af produkterne til kunderne samt den markedsføring og reklamering,
virksomheden måtte have for deres produkter. Alt dette bliver udfærdiget i overensstemmelse
med det salg, der er fundet i salgsbudgettet, og udarbejdes ligeledes for de forskellige
produkter og delperioder, således at tingene stemmer overens.
Administrationsomkostningsbudgettet omfatter alle de omkostninger, der ikke kan henføres til
omkostningsbudgettet gennem produktionsomkostningerne, og som heller ikke falder ind
under markedsføringsomkostningerne. Disse skal dog stadig budgetteres i forhold til de
forventede aktiviteter for perioden, således at tingene hænger sammen. Det vil sige, at disse
budgetter opsamler de resterende omkostninger, der er i en virksomhed i forbindelse med
driften heraf (Welsch, 1988). Gennem disse forskellige budgetter har man et overblik over
14
Noter fra økonomistyringstimer
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 79
alle omkostninger og indtægter i forbindelse med driften og kan udfærdige et driftsbudget,
også kendt som et resultatbudget, for den kommende periode.
Likviditetsbudget
Selve likviditetsbudgettet udarbejdes for at kunne holde styr på de penge, der skal til for at
virkeliggøre budgettet og selvfølgelig kontrollere om dette holder stik. Det er således et
udtryk for de forventede indflows og outflows af penge i virksomheden i budgetperioden.
Likviditetsbudgettet er således et værktøj, der skal hjælpe ledelsen med at holde styr på penge
situationen i forhold til de aktiviteter, der er sat i værk igennem budgetteringen, således at
man udnytter de penge, man har til rådighed bedst muligt. Likviditetsbudgettet har til formål
at sikre, at der hverken er ledig eller knap kapacitet, samt at de investeringer, der foretages
gennem aktiviteterne, bidrager med et tilfredsstillende afkast til virksomheden. Altså at de
økonomiske ressourcer udnyttes bedst muligt. Der er flere forskellige måder at opstille et
likviditetsbudget på, men den mest normale er, hvor der sondres mellem drifts-, investerings-
og finansieringsafledte likviditetsbevægelser. Likviditetsbudgettet kan være vanskeligt at
udarbejde i forhold til nogen af de andre budgetter, men likviditetsbudgettet er vigtig at få
udarbejdet, idet en negativ likviditetsbeholdning eller utilstrækkelige reserver på et tidspunkt i
perioden vil være et rødt lys til virksomheden om, at der er noget galt, og at der skal
iværksættes tiltag, der kan frembringe tilstrækkelig likviditetsreserve til, at budgettet kan
udføres, ellers skal der foretages ændringer i budgetteringen (Mouritsen, 2004). Mens evt.
overskydende likvider skal investeres bedst muligt.
Resultatbudget
Resultatbudgettet er kort sagt et estimat af den kommende periodes resultatopgørelse. I
resultatbudgettet, også kaldet driftsbudgettet, opsamles de forskellige komponenter af
omsætning og omkostninger, der er beregnet i de foregående budgetter, hvorved man får et
billede af, hvad de budgetterede aktiviteter vil medføre af indtægter og omkostninger for
virksomheden. Resultatbudgettet fungerer som et testgrundlag for, om det budgetterede
opfylder de opstillede mål. Hvis det fundne forventede resultat og overskud m.m. ikke er
tilfredsstillende i forhold til de opstillede mål, er det nødvendigt at gå tilbage i processen og
foretage ændringer. Det kunne være i markedsføringsbudgettet, justeringer i nogle af de andre
Kandidatafhandling
Erhvervsøkonomisk institut
1. juni 2010 80
omkostningsbudgetter eller ændringer i de fastsatte aktiviteter under salgsbudgettet
(Mouritsen, 2004).
Dette kan gøres for hele perioden, så man har det samlede resultatbudget for den kommende
periode, eller man kan opdele den på kvartaler eller måneder, således at det bliver nemmere at
foretage opfølgning og kontroller.
Balancebudget
Balancebudgettet udarbejdes lige som den almindelige balance ud fra sidste periodes balance,
hvor der så korrigeres for de effekter, som de forskellige vedtagende aktiviteter for den
kommende budgetperiode vil have på de forskellige balanceposter. Det vil sige, at man tager
udgangspunkt i sidste periodes balance, som korrigeres med de informationer, man via de
forskellige budgetteringskomponenter er kommet frem til i resultatbudgettet og
likviditetsbudgettet. Balancebudgettet er således en beskrivelse af virksomhedens forventede
kapitalstruktur for budgetperioden. Nogle af grundene til, at man udarbejder et balancebudget,
er, at et balancebudget kan hjælpe med at synliggøre nogle ufordelagtige økonomiske forhold,
som ledelsen måske vil ønske at undgå. Et balancebudget fungerer desuden som et sidste
matematisk tjek af, hvorledes de andre budgetkomponenter stemmer overens.
Balancebudgettet er ligeledes med til at synliggøre de fremtidige ressourcer og forpligtelser
for ledelsen, således at de ved, hvad de har at gøre godt med til opfyldelse af de forpligtelser,
de har indgået. Derudover kan man på baggrund af balancebudgettet se mange forskellige
forhold og økonomiske nøgletal, som kan være en hjælp til at belyse, hvordan fremtiden
forventes at se ud.
Investeringsbudget
Investeringsbudgettet er en langsigtet plan for anlægsinvesteringer samt andre investeringsprojekter.
Denne kan give informationer til udarbejdelse af balancebudgettet og dermed økonomiske
informationer, som kan være relevante for fremtidige planer.
![Beyond Budgeting - Articles[1]](https://img.pdfslide.us/doc/110x75/5477628bb4af9f87108b4798/beyond-budgeting-articles1.jpg)
![[EN] Beyond Budgeting Case Study Favi (France)](https://img.pdfslide.us/doc/110x75/54595609af795994188b579c/en-beyond-budgeting-case-study-favi-france.jpg)
