The Effect of Kuwaiti External Auditors Evaluation for

Preview:

Citation preview

��� ������� �� ���� ����� ������������� �� � ���� ������ ��

������ ���� �� � � �!���� "#$ �������% � ��

The Effect of Kuwaiti External Auditors Evaluation for

Client Acceptance Risk on Acceptating or Refusing the

Audit Process

&��� ���$'

�� �� ���(���)���

������� ��� 400820159

*��+'

������ ,���-� � $��( �.�(�

�������� ���� "#$ ��.�� �� #��� /������ ����� 0,! ����� �����

� ����� ���

��#����$-�

���-� ��+� �����

�.1��(��� 2011

ب

2��1��

��� ���� ������� ��� ����� ����� ���� ��� � !�"�� #� $�� �%��&' �&���� (�'&)�*�

��'*� ��+ ,��" � �� (�-%��� �� (�)�"�� ��

..�/�:������� ��� ����� ����

1.%�&��:

$.%��&��: 23 /5 / 2011

ج

د

������ ��+

3����� ������ 45�� 6���& 7 �)"��� ������'8���6*+ 9��:��� ����� �5; ��&<

=%*��� 45�&� #��&�/�� �)"�� %>�' �:&� #� ����%� ?1@��&��� 5�&� � ��&)��� �'+

8�������� ��%�)�� A&��%��&' �*+ =�'% �� ����� �5; 6*+ B�"� 45�� ��%:�� A�-�8��.

� �%�%��&�� �-%��� D�@+� ��)�� 95&�� � ���)� �%�:&��� �)"�� %>�' �:&� ����� �

��� � !�"�� #��&�/�' �:&� ��) ?��'%�� �*������ #�� 6*+ ��%� #%*������ #%%���E��

F5; �"��� =�':' �*@G& 6*+ 9����� �"����� ���� D�@+� ��)�� 95&��H� #�������

������� ��) ?�I=) �)" �� ;�� #� ����< 1%�"&��' D��� ����� �5; ��9������� .

% /��&�G� 6�< #��&�/�� �)"��' �:&� #� J%-� ��&)��� 5�&� � �� A'���� �����

=@�� � �%')�� ��*��� 3�8�� �5; KL� �%�+� �� 9�%')�� ;���� 6*+.

3��!4�

1@��&��� ��*��� ����� �5; �*%8� ��:

����� )�)�� �(��

6�<

�)��� ����"��� ��%>��� B����� =��

�� 5���&�

6�< (��� �&�� �&�%�' =� �� �:M��=':&��!�"�

� � �� �����

�8&��� ���� �M+�' 6�<!:�&% *��� 9�>��� 9�'�M���� %

���&�%��N�� �'%'��� �

����O (��� (��*) ���%+ �� (�� #%5�� 6�<9�%��� ��

���( � �6�( �

D����� �% �� D����� #���+ 6�<� <� �&'�� �%�;�-���� �8L�

�����+� �6��+�

����) ���%� D��8 � 6�< F5; ����< �� 9�+������ #���� �� � #� =) 6�<��������

و

�������� 7��

��1.� 8�%���

� ������� #���+

K ������� �%�G&

3 ������� 9���<

� �%�:&��� �)"��

.; D��;E�

� (�%�&���� J���

� ������ ��-�= � =�)" � ��-�

4 �%'���� �N*��' ,�*���

P �%�%*��E� �N*��' ,�*���

��-� �.1� :�����# ���� ��:�4�

2 1Q1 ���:� 5 1Q2 ������� �*)"� 6 1Q3B��;� ������� 7 1Q4 ������� �%�;� 9 1Q5 ������� (�%@�� 10 1Q6������� S5���

11 1Q7 ������� ���� 11 1Q8 (�G%��&���%-���E�

�(��� �.1� :���4��� ��� �������� 5�;(�

15 ���:� 18 2Q1�%��&

20 2Q2(%�)�� �� !%�&�� ��"�� 22 2Q3 ��� K��O� P�*� �+��!%�&�� �

ز

24 2Q4!%�&�� �� =��+ � ����� ��G� ��&%;���

28 2Q5�� =��+ � ������ �%�%-��� �8����� !%�&��

34 2Q6!��*� �%����� ������' !�*& �&�� ���@ �

36 2Q7!��*� =��+ � ������ !%�&�� ����� #%' �L��� ��%'� 39 2Q8!%�&*� =��+ � ����� ��%'� ������� 9���< D�@ �� 45 2Q9!%�&�� U���' 6*+ =��+ � ����� �%MV& 49 2Q10� ����� J�% (�%�%&��&�� =��+ ���'@� 62 2Q11������� (�%'���� �N*��'

68 2Q12������� (E� �N*��' �%�%*�� 75 2Q13�%����� ������� �%�% ��

<��� �.1� : ������ ����(�)��3���4�� ������(

77 3Q1 U���W�'�� 77 3Q2 ������� 1�&����%����

78 3Q3� �%���X��%��� (���%'�� ���� ��%����

82 3Q4������� (���� 83 3Q5 (��%N&� ������� 84 3Q6�%-�8�E� �������� 85 3Q7������� (�D���< 85 3Q7Q1������� Y�� 86 3Q7Q2(���*����� (���%'�� 1�� K%����

� ��� �.1� :��(����� ������ ?6��(

88 ���:�

89 4Q2���� (��%N&�� �G8��� D�8�E� U-�&� ���

96 4Q3������� (�%@�� ��'&�� U-�&�

ح

7��� �.1� :���.���� ?6��(� 104 5Q1 -�&���U(���&�&�/�� 106 5Q2 (�%8�&��

���������@��

109 �� 1����'���%'���� �N* 112 �� 1����'���%�%*��E� �N* 119 !�*� � )1( ������� ���'&��

124 � !�*���)2( #� ��%*+ =�8��� & ��) (�%@�G�� ��'&��� �-�8�E� =%*�&�� U-�&�K������

ط

������ ��6��

���+-� ��6��

��1.� ��+� ���($ ��+� 10 ������� ��� ����)1�1(

��1.� ����� ���($ ����� 27 �������� ����� ����� �� ���� ���� ����� � ��)2�1( 79 !�"���� � � �� #�$��� %��� &�' ������ (�)� � ��)3�1(

80 ���� (�)�*+���� &�' �� � ��)3� 2( 81 &�' ������ (�)�!�"���� &���$ ,�-����� ,�."���� ��� � ��)3� 3( 82 "��/�� �� �-����� !���0� %�$��� ���� ��� � ��)3�4( 84 ������� %���� 1��.� ��� )3�5(

89 �2�������� %����'�3� ��$��'�� %������� ���2��� 42�-����

50����$ �.-����� �"����� � ��)4� 1(

91 � ��������� %����'�3� ��$��'�� %������� ����� 4�-����

!�"���� ����6$ �.-����� �"����� � ��)4� 2(

93 � ��������� %����'�3� ��$��'�� %������� 4�-���� �����

!�"���� &���$ �.-����� �"����� � ��)4� 3(

95 � ��������� %����'�3� ��$��'�� %������� 4�-���� �����

$ �.-����� �"����� ����� #���7 � ��)4� 4(

97 ��$��� 89��� ���$�� ���'�3�)Simple Regression ( ���6��

� ���� 4�-���� 50����$ �.-����� �"����� :�� ; $" ���" <-�!�"���� ����

� ��)4� 5(

98 ��$��� 89��� ���$�� ���'�3�)Simple Regression ( ���6��

����� 4�-���� !�"���� ����6$ �.-����� �"����� ; $" ���" <-�!�"���� ���� :��

� ��)4� 6(

100 ��$��� 89��� ���$�� ���'�3�)Simple Regression ( ���6��

����� 4�-���� &���$ �.-����� �"����� !�"���� ; $" ���" <-�!�"���� ���� :��

� ��)4� 7(

101 ��$��� 89��� ���$�� ���'�3�)Simple Regression ( ���6��

����� 4�-����$ �.-����� �"����� ����� #���7 ; $" ���" <-� !�"���� ���� :��

� ��)4�8(

ي

�� ��� �A#� B#��

������� �� ���� ����� ������������� �� � ���� ������ ����� ��

������ ���� �� � � �!���� "#$��% � ��

���+<

���� ��� ������������

B��"<

��&)��� 5�&� � �'+��� �8����

(��; ������� F5;6�<��&�� 6*+ B �M� #%%������ (�'����� �:�� %%:&%%&%�)��#

=�' ������ ���&��!%�&�� ���� ��� �� =�' �� ;��� 6*+ =%���� 1�? P�5� ���� #�

�>� (�'����� �:���� #%*������ ��� 3������� �8����� (%�)�� ���� �� �*����� !%�&�� K&�)�

������ ������' .����� �5; !%:�&�\� B �%���M�� (���%'�� ��; (���%'�� #� #%+�� 1� =���& W��'�� #

?�%�� � (���%'��� &�%�� ���'&�� ���&�� 6*+ ���%��& & ��%+ (*�"�)206 (#�*��% #%:��

��K&�)����������' ����"��� . 6�< ������� (*8�&����� ������ �%MV&� B%*)&�� �:*�&��� ���&��

DL����'�V' !%�&�� ��"�� !%�&�� K&)�'�'=%���� 9���\ !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+

���� #� �>� �� #%%������ (�'����� �:��(%�)�� ����. �D�@ 6*+ ������� (�� U-�&���

���;� (�%8�&�� #� ���+: #%%������ (�'����� �:�� �% ��(%�)�� ����%%:&' ����� B%*)&��

���&��DL����' �:*�&��� � � !%�&�� ��"�V'� !%�&�� K&)�'�'=%���� 9���\.� �%�;� 6*+ �%)V&��

��&�� #%%������ (�'����� �:�� #� =*:% P�5 #�) �)'��� ���&��� !%�&�� (�D���< !���'

DL���� 1� ���&�� �����. P�5) �)�' #%*���*� ������� ��*��� =%;V&*� ��&���� �%��&�� !%�&�� K&

!%�&��� �%'������ �%%����� �� ��&���� ���&�� �')����.

ك

Abstract

The Effect of Kuwaiti External Auditors Evaluation for Client

Acceptance Risk on Acceptating or Refusing the Audit Process

Prepared By

Khalid Al- Azimi

Supervised By

Prof. Abdul Naser Ibrahim Noor

The present study aims at exploring the Kuwaiti external auditors'

risk evaluation of getting contracted with clients on their decisions of

acceptance or refusal of the audit mission. That was seen according to the

points of view of auditors in licensed audit offices in Kuwait.

To achieve this goal, the researcher dealt with two types; the basic and

the secondary, which were collected through a questionnaire distributed

among the sample and which consisted of 206 auditors working in the

covered-by-the-present study offices.

The study came up with the results According to the point of view of

auditors working in licensed audit offices, contract related with audit

activities, contract related with offices of audit and contract related with

client management on the decision of the acceptance or refusal of the

mission of auditing.

In the light of the above mentioned findings, the study came up with the

following recommendations: That external accounts auditors in Kuwait

evaluate the risks of assignment and contract regarding clients, audit

activities, audit offices, and client management. Stressing on the

importance of the adherence of the external accounts auditors to the range

of the audit procedures and early contract as this reduces the risk of

getting contracted with clients. The continuous development for the

vocational and academic qualification for those working at audit offices

so as to cope with the continuous advancement in the accounting and

auditing criteria.

��-� �.1�

�����# ���� ��:�4�

1D1 ������

1D2 ������ �#�+�

1D3*��!� ������

1D4 ������ ���!�

1D5 ������ ���%�

1D6������ I,��(

1D7 ������ ����

1D8 ��1�������6���4�

2

��-� �.1�

�����# ���� ��:�4�

1D1 ������

=)"& �'������ ������� 6.*+ .�� �+��&��� 4��8&� ���' 1*�@& �&�� #����

(�+��:��� (���]���� ���� � ^�&��? ����.��� ,%8.�& (����. A.%��& W.%� #�

�%��8&/� (����:��� � ? 1�&�� �� �%') �%MV& ��� =��+ � . J�%:�� ������ ����) �'�������

3�8�E�� �%:��' #%�&���� 6�< U-�&��� =%8�& 6�< B��&J ]�� K������ # � ?�= D��� #.+

9��� A� =G)& �&�� (�������� (����� ��' A)L&�� #� �' / #�) ?=%8�&��� J�%:�� �&%*�+

�.� A.���� !:�&% 6&� ?D�� � �5; �� �%�&�� �;�%��& =L� #� A� _��&� ?������ D�� �

�� DL�<]� ��' =��% �&�� (�-%'*� -L��� B%)��' A&%�. �� �5;� 6.�< ?�%����� (��>���� �+�

#%'.���� =.%;V&� ���+E ?�'������ %*�&��� *�&�� U���'' �%����� �%�;V' (�%8�&�� ���8<

�%�*+ 9��8' (������ ����� 4�5. ?�%����� (��>���� =L� #�� =.M� ����.�� ��.�&/�

#%'����*�)IFAC : International Federation for Professional Accountants(.

��&�& 5< ?9�8����� (��>���� �� =��+ � �-%' �� ���� ���� (�'����� !�� 4�]%�

��*�+� (��>���� F5�' �:*�&��� (����:�� 5��&� �� (���� #� A��:% �� 6*+ 9���&� B���� .

�.&�� ?(��%�".&��� �.�>� �� (������� #� �%��*� ����� =M�& !%�&�� �%@ #�� P�5��

� #+ (��8 !%�.&�� =��� �� =��+ � ����� =%*:& 6*+ =���� B��' ?�%����� (��>���.

3

(�.������ (��&+� �:� ?!%�&�� �� ������� F5; �>�L� �'��8� ��>� ^��� �%��� #��

=-��' �� ?������� F5�� 9���� �'&�& �&�� =������ #� �%���� 6*+ Y�@���� �5; (����& �&��

��'&���� =������) ���+ =������ �� ?�������� ��"� � Y��� A&���<� =%���� ����' �:*�&���

!%�&�� K&)�') ?��+2004, ?2.(

#\.� P�5) ?�%�%-� (���' �%�&& =��+ � �-%' =���� #� �*��� =) #� B�������

�.��� (��>�� ��� (@��& �&�� (��� � #� �%���� W���' �%�&& ?9�8����� =��+ � �-%'

��&%�;� ��.%��� �;��'�� ?=���� J�� !���� ^�&�� 6*+ �%� ��MO� ?������ ^�&���� 6*+

�)�"Enron �� !%�&��� �'������ ���� ��� =�� (/]��&�� #� �%���� 3�� ���'& �&�� ?

(��� � P*& . ���.���� Y�G&�� =L� #� ?!��*� =��+ � ����� Y�G&�� ���-�&� #� #�)�

�&� ?=��+H� ��*&���� ����.:% �.&�� (������ Y��&� ?!%�&*� 1@�& �&�� =��+ � ��%'� �:

(�'����� !�� . �.� (�'����� �:�� #%' �������� >��& ?P�5 6�< B�@% �.������ =.>

(���� �%�G&� !%'�&�)Krishnan, 2004.(

�.� 9�.�� (M�.� �.&�� (��� �� 9�8����� =��+ � �-%' (��%N&� (@�� ��

��� �%��8� ���.8<� #��� =%)"& 6�< �%����� (��>���� 1�� 45�� �� � ?�%'������ (���*�

�;��MO =%*:& =���+� ��'�'�� �%��&� �%��:& . ����.�� ���&/� #+ ���8�� �%�:&�� #�@& ��

#%'����*�IFAC (�%8�& ?�%'������ (���*���� �%��8�� ������ �%�:&��' �:M�� 9��+< =��

��� D��' 9���@' !%�&��� �������� �%�)IFAC, 2003.(

4

(�.������ ��' =' #� ?(�'����� !��� =��+ � �����' ��&;/� >��&� ��%&��

=��+ � ������ !%�&�� ������ ������� F5; #%' �L��� ����� 6*+ (*�+ �&�� �%'�� �

��' ?!%�&�� ������ ������ =��" %%:& 6�< =�8��� B��' ?=%��*� #.� #%:�.��� #.̀)�%

�.������ =M� #%%��� DL�+ 1� �%����&�/� �� ��� DL��� ���' ��+ ?��%*� (���� 5��&�

��' � �&��)Johnstone (2000 . �'�.���' �;�.-�+� =)) !%�&�� �%*�+ %%:& #� #a)�% ��

����� =M� !��*�Huss, et..al (2000) ./��&�� #� ���� �� ;��% P�5 =)� ���&�� (

A.&�%&� #.� #�)% � DL�+ 1� ��'&�/� K��& =L� #� (�'����� !��� =��+ � ������

�&���' ���@E�� �%-��� (�'�:�� �@��& �� #%:���� 9�@�:�.

�6�@� � !%�&�� /���W��' �'8� #� �%���� (������ #%�&����%������� ?#

P�5� A&%�; ��� #���� #+ B")�� �� (�%*���� �� B�@��� =* ?�%'������P�5)�

,��" �(�%*���� F5; 5%G�& 6*+ #%�-�:�� ? (������� _%�8& �� �+��% ��� (������/��

D��M� ����� 5%G�& �+�@���� 9D�G)'.

�&V& ������� F5;' 6*+ B��&�� B�� �M� #%%������ (�'����� �:�� %%:&%%&%�)��#

=�' ������ ���&��1�!%�&�� ���� ��� �� =�' �� ;��� 6*+ =%���� ? #��� =�

��%&��' W��'�� � �:� ?%%:&�� �5; 6*+ B��&�� �*����� !%�&�� K&�)� �� #%*����� #%:����

?(%�)�� ���� �� ��%���� =%*�& 9���) ?������� Y�@��' 9�"�'��� �&L�� P�5��\ �%�;� #

����) #� 1'�& ������� F5; (���%'� (���*�� 9�+� ���%< �� ��& Y�@���� �5; =��.

5

1D2 ������ �#�+�

#� �%M) 6*+ �M]& ��*��& ?=��+ � �����' ��'&���� K������ #� �%���� P��;

?�8�� ����&;� �;]��+< K*�&% 45�� �� � ?(�'����� !��� DL���� ��� �� =�' (�����

?���'@� �;�%��& #� #)�% =)"' ����:% �&�� (������ 9��� ^�&��' D�:&�/� #� #)�% ��'

(�'����� !�� . ������ 9���&��� K������ B�")&�� 6*+ =����' #�'���� #�:�����

F5; J�%� �'@� ?DL���� 1� �&���'&�� �� ��%*� (���� 5��&� #� ��)�% =)"' ?����+�

' D�:&�/� ?A%*+ K&�&% 45�� �� � ?������� K��&� �%����� �%%�����' ����&��� �&���� 9���

�&��� K%8& � ���@� �%� �� ?�%-��� (�'�:�� �@��& �� ?�&�@�:� �����.

� �%M�'�� �*)"��� D�@ ��#� ��N�� #\� �; ������� F5; ����� �M� �:�� %%:&

#%%������ (�'�����%%&%�)��# =�' ������ ���&�� 6*+ =%���� 1�;��� �� =�' ��

?!%�&�� ���� ��� DL���� 1� ����&�/� �� =���&�� 6*+ �:������ !'�% 45�� %%:&�� #

�&& � �&�� ������� =%*:& =�� #� !%�&�� K&�)�� �'����' �%���� �'*�� ��b% F5; ��� ��

��*�+ D��M� K&�)���.

�*+ �'��E� W��'�� ������ �� ������� �*)"� #�)&�%��&�� (/]��&�� 6:

��-� ��L��: P��; =;� �%MV&* DL����' �:*�&��� ����� ���� ��� �� =�' ��� 6*+

���� #� !%�&�� �>� �� #%%������ (�'����� �:��(%�)�� ����c

6

�(��� ��L��: P��; =;� �%MV&* !%�&�� ��"�V' �:*�&��� ����� ��� �� =�' ��� 6*+

%�&�� �������� #� ! �>� �� #%%������ (�'����� �:��(%�)�� ����c

<��� ��L��: P��; =; �%MV&� !%�&�� K&)�' �:*�&��� �����* ��� �� =�' ��� 6*+

���� #� !%�&�� ���� �>� �� #%%������ (�'����� �:��(%�)�� ����c

� ��� ��L�� : P��; =;� �%MV&*' �:*�&��� �����9���\=%���� ���� ��� �� =�' ��� 6*+

���� #� !%�&�� �>� �� #%%������ (�'����� �:��(%�)�� ����c

1D3*��!� ������

�%��&�� B��; � !%:�& 6�< ������� F5; 6��&:

1Q #%%������ (�'����� �:�� %%:& 6*+ B��&��%%&%�)��# =�' ������ ���&�� =%���� 1�

�� ;��� 6*+!%�&�� ���� ��� �� =�' .

2Q 6*+ B��&�� ������� F5; =���& #� DL��*� ���&�� ����� %%:& �� ����&���� =������

������� !���� ='.

3Q P�5� #%:���� D��O 6*+ B��&�� �� =�' ��� 6*+ 9�+����� �%'��%E� K������ �%��&�

�%'*��� 6*+ B���� P�5) ?!%�&�� ���� ��� F5; =M� 5��&� 9D�G) #� ��& �&�� (

(����:��.

4Q �� (�'����� �:�� %%:& #%' !'��&�� ^�� 6*+ B��&��(%�)�� ���� B%*)&�� ������

� ���&��' !*�&% ��%� 4�>��� ���E� 1�!%�&�� ����� ����� �� =�':�� ���:.

7

5Q P���< ^�� #�%'!%�&�� K&�)� �%�; =%���� B�� %%:& ��+ ?A�� =���&�� D�' �; ���

������� !���� =' #� B%*)&��� ���&�� ����� �G� ����&���� !����.

6Q� K%��� � ;� 6*+ B��&�� ���&�� ����� %%:&' ��&�/� 9��%� 6*+ �+��& �&�� !����

������� !���� �>� ���� #�.

7Q� (�%��&�� 6*+ B��&�� �% #� ��& �&�� !-����� �� #%*����� #%%������ #%:���� ����

(%�)�����&�� ����� %%:& #� !%�&�� ���� ��� �� =�':' ;���� .

1D4 ������ ���!�

?�%�%��) � �%����� #�� ?����� ��%��)� ��; #%'��� #� ������� F5; �%�;� 6�< �>�%

��� �8��+ �M� B�")&�� 6*+ =��& �%�%��)� (����� P��; #\� #� �%M)�� 6*+ =��+ � ��

D�� � 9��� 1� ������� F5; �L�� =��" %%:& 6�< =�8��� B��' ?������ ������ K����

���&��� �%MV&��� ���' � (�5 ������ . ����� #%' �L��� ������ #\� �%����� �%����� #� ���

>�&��� �%����� (�-%��� ^�� 9�%') �%�;� ?=�':�� ���� =��+ � 1@& �; (�-%��� F5�� ?�%�%

#%:���� 6*+ ��G& � �&�� ����� �� =�':�� ���& �&�� #%���:�� . #� �%���� 1@& ���� ��)

B��' P�5 =)� ?������ D�� � 9��� 6*+ �'��*� U���' 1@� �� ��' ��"�&�L� �%%�����

��� ������ 6*+ �%'��%< J)��% ��� ?��%*+ �>������� 9����� F5; 1���������� � . #\� P�5��

F5�� ���� �'&�% ?=��+ � �-%' (��%N&� D�@ �� 1������ =��+� ����� ��%'� B�")&��

(��%N&��� F5; 1� !���&& #%��� 1@� �� (�-%���.

8

�%��& �� �M� #� Y�@���� �5�� ��� ������� F5; �%�;� �&V&�9��� ?������ D�� �

� �%'���� (������� 9���� P�5)�Y�@���� �5; (����& �&�W�'�� *+ �� 6*+ ? ��� ��>��

J�% J��� 6*+ �:& �����!���� =��+� 6*+ 9��� ������ D�� �� ? �%�;� 6*+ �%)V&�� ��

�������� �%��& �� ���� 9��G&�/�� ?�%&%�)�� �-%'�� �� ��G��� �5; !%'�& �� 1��&��

!%�&�� ���� �%��&� �%'������.

P�5��#\ ������� F5; ��&%�;� K�&)& #���� � 6�< �>��� =L��%��&�� :

1Q ����%������ (�'����� �:�� %%:& =�� (���%'� (���*�� 9�+� #� �'��� ���&% #

� B%*)&�� ������ #%*��������&�� ?!%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+ D��M< �� ��% ���

�� �+ =)"' �%'���� �'&)���Y�@���� �5; �� ,�� =)"' �%&%�)�� �'&)��.

2Q�� ������� F5; (����& ,���� Y��: P�5' �;� �5; �%�;V' B%��&�� �� ��;���) �&V&

Y��:��F���� LM�� ��?!%�&�� K&�)� ' !*�&% ��%�� B%*)&�� ����� %%:& ���&�� (����:���

!%�&�� ���� =�':' �:*�&�����@�� �� .

3Q�%��)�< �M� =�� �%-�8�< ��/� (�5 U-�&� 6�< =�8��� � B%*)&�� ����� ���&�� 6*+

���%������ (�'����� �:��% #!%�&�� ���� =�':'��@�� �� .

4Q ������ (�'����� �:�� %%:& =��� �� �%:%'�&��� �%�>��� W��'��� (������� +�& ����

� B%*)&�� ���&���� =�' ��� 6*+ F�%MV&�!%�&�� ����@�� �� ? � (����� F5; ����

� K������ %%:&��� (�>�L���'�%&%�)�� !%�&�� �-%' �� ,:��� ��L&.

5Q ���� �+��& ��@�&%*+ �M]& � �&�� �%'*��� U-�&��� #� =%*:&�� B��' ���&�� ����� _ 6

!%�&�� K&)�� �%����� �������@%� �%��� �-��� �� K'�&& � �&��.

9

6Q ���� �+��& �� ���:�� K��8�!%�&�� K&�)� 6*+ B��&�� ��� B%*)&�� ����� ���&��

!%�&�� ���� =�' ��� 5��&� �� ��%*+ ���&�/����@�� �� .

7Q ���'&% �&�� (�D���E�� K%��� �' !*�&��� K���*� (��& �&�� �*%*:�� (������� #� ����

���� =' !���� �� !%�&�� K&)� =�' 6*+ �:��!%�&�� ���� �&�� !%�&�� ����' ����&�/� ��

��& �� �%����� !%�&�� �%%��� ��'*�&&=�*%* .

1D5 ������ ���%�

�%��&�� �%����� (�%@�G�� W��'�� ��&+�:

HO1���% / �%MV&� DL����' �:*�&��� �����*!%�&�� ���� =�' ��� 6*+��@�� �� #�

�����>� ��� �:��%%������ (�'�� �� #(%�)�� ����.

HO2� �%MV& ���% / * !%�&�� ��"�V' �:*�&��� �����!%�&�� ���� =�' ��� 6*+ ��

��@������ #� �>� (�'����� �:�� #%%������ ��(%�)�� ����.

HO3� �%MV& ���% / * !%�&�� K&)�' �:*�&��� ������&�� ���� =�' ��� 6*+!% ��

��@������ #� �>� (�'����� �:�� #%%������ ��(%�)�� ����.

HO4 / ���%� �%MV&*' �:*�&��� �����=%���� 9���\ !%�&�� ���� =�' ��� 6*+��@�� ��

���� #� �>� (�'����� �:�� #%%������ ��(%�)�� ����.

10

1D6 ������� I,��(

6�< =�8���� ������� ��X !%:�&�� �%��& �� 9������ �����;�� �M =:&���� �%N&���

1'�&�� �%N&��� �� & �:� ? �%��& ?������� F5�' ,�� S5����_@�% ���&�� =)"��S5����� .

��� ��+�)1D1(

������ I,��(

#����� ����A���� � ��� ��A���

������ ��#�$ ���� ����� 2 � �� �� � ���� ������

� ��#���� ����

����� M���N

��#���� ����������� &���

��#���� ����������� ��+(O

��#���� �����3@���

�� �� � ���� 2 �

���� ������

�;( ���� ��

� �� ���� �����

����� ���

11

1D7 ������ ����

&�*% ��%� ������� ���� (*M�:

1Q ��8&( D��O 6*+ ������� F5; (�'����� �:�� �� #%*������ !%�.&�� K&�)�

?������ ������' ��� 3������� �8����� (%�)�� ���� �� �*����� ���� ���&& P�5'�

����K&�)��� F5; �� �%��)��� ���.

2Q����� ��� ) ���\� ������� F5�� �%������ ���(#%' �� ������ 9�&G�� =L� #%�"&

���M�� 2010 6&�� ��%� 2011.

1D8��1����� ��6���4�

���X ������� F5; W��'�� � �:� ' ������� �%��&�%�%;�G��� (��%N&��� 1%���

��'�&��� �*:&������%� ����&������*% ��)� :

����� : �.� !%�.&�� 4�]& �&�� �%'������ 9�"���� �� A� 3�8��� K������ �; � (��.���

�%X (������ �� �%���&�� �� �%���& ���"� �:���%����? �.+��& �.+�� .�� P�*��� �.���

��� d��'��� F5;� #%'����*� ������ ���&/� #� ���8�� #%%����:�� #%'����*� �; �+��:)���� �

��%�L:&�/� � �%+�@���� � 9D�G)��� �%����� �%������� �%����� ������ P�*���� �%%������%�:&�(

.(Arens ,et..al .2005.p:15)

���$-� ����: ?�%��� ���@� �� �-���� !��*� ������ =���� ���& =��&�� 6�< �%"&�

�%����� A&��� #��:G� A@��& #+ eL@�%&� ? DL���� =�':� ���&�� ����� A&������ ��

) ?��+2004, ?17.(

12

������:; � !*�&& �&�� ?�+�@�� =)"' ?#-��:��� ��� � %%:&� 1��� �%����� ��>�� �%*�+

U-�&��� F5; #%' !'��&��� !���&�� ^�� �%��&� P�5� ?�%��8&/� W��� �� ��"� � U-�&�'

*'&� ?9��:��� �%%������ 45�� �� � ?�������� U-�&�' �%����� B��� � f% �%��� �� ;��%

F5;� ?9D�G)' �;����� ��&�%� �%*+�G' �����;� !:�%� ��&���%' ��L� �)]%� ��>���� =�8�

�]& ��>���� �%*����^4��%�� =;]� !�� !%�� #+ +���� (���*�� ��8 #� !:�&*�

���� !:�&*� A*'� ?:&� 1�� !%�� #+!%�&�� (�'M< ���� %% )(����<?(���8� ?(�>�L� ?

(����G&��? ,�� (�%�:&�� 1� %*���� P*& U-�&� #+� ?�H P*&� ����&���� B���

��&���� 5��&� �� ������&�/ (���*���� )Arens, 2003.p:4( .

������� *�#��� ����: 6�< �%"&� ��&�� ��� �� =�':' !*�&& �&�� ������� ?=%���� 1� =�

���+ ��% �&��� ���@� !���< �� �-���*� ���&�� =��&�/ !��*� ������ =���� ���&

�%��� A*��' �%����� A&��� #��:�� K&)�'� !%�&�� �%*��'� =%����' �:*�&� ����� =�"& �;�

=%���� 9���\'� !%�&��) ?��+2004, ?18.(

����� ��#���� ����� : ������ �;� �%����&.��� �.%�'�' =.%���� ��"�' !*�&& �&�� �

��.������ 6�< ���@E�' ?��' �:*�&��� =)�"���� =%���� ���%� =�"& =������ #\� P�5� ?=%����

�%:�&� �)�"�� ��� =%��*� ������ �)���� 9�� 9���E� �;��� =L� #� J�:&� ?�+��8�� ��

�%*����� �'����� =%���� =��+�)Johnstone,2001, p:46.(

������ ��#�� ��#���� ����� : K���� �%X 4�� D��'\' !���� �%:' �:*�&��� ������� �;

?�'���� ������ ���L��� �����) ?4�;�� =)"' �-��� �%����� (���%'�� #�)& ����+

L�� �%8�"�� �L��� =L� #� J�:&�D�� -��:�� ���+< (%�&� ���&�� (%�& �� �%���

!%�&�� !���� !%�&�� K��&��&�D���<�A )AICPA, 2003.(

13

����� ������ &��� ��#���� :�;�!%�&�� K&)�' #%*���*� ������� ��*��� =%;V&�� ?

(������� K&)��� ��� ,8�&��� !%�&�� K&)�� ������� ��*��� =%;V&�� =L� #� J�:&�

�%��@E� ) �G��?2005? , 210.(

� ��#���� ��������� M���N: �8���� =��+ �� ��"� � 9���\' !*�&& �&�� ������� �;�

=��+� �%:�&� �)�"�� ��� =%��*� ������ �)���� 9�� 9���E� =L� #� J�:&� ?=%����'

�L��� =L� #� J�:&� ?�'���� ������ ���L��� ������ ?�%*����� �'����� =%����

�� �%8�"��LD !���� !%�&�� K��&�� �%����� -��:�� ���+< (%�&� ���&�� (%�& ��

!%�&�� (�D���<�)Johnstone,2001, p:46.(

����� �� � ����: �:�� �>� ���� #� DL���� =�':� ���&�� ����� %%:& �%��)�< �;

(%�)�� ���� �� #%%������ (�'�����)A'*�? 2001? ,13( .

14

� �.1��(��

�� ��� �������� 5�;(� ���4�

2D1�����

2D2����� � ������ ��+(�

2-3 (�� &��P� Q�#� �$��������� �

2D4������ � ���$-� ���� ���1� ����!���

2D5������ � ���$-� ���� ����6�� �.�(��

2D6����# ��(��� ����� ��#� ��� ���%-�

2D7 ��� � ����# ���$-� ����� ������ ���� �� ��@��

2D8����� M���' 3�% � ������# ���$-� ���� ��� �

2D9������ ?��� "#$ ���$-� ���� ���O�

2D10���$-� ���� 7��� ����������� ��� %�

2D11������ ��� ��� �A#�

2D12������ �4� �A#� ��)�#�(

15

� �.1��(��

�� ��� �������� 5�;(� ���4�

�����

' �:*�&��� %;�G���' B%��&�� 6�< =8G�� �5; B��% K.����� (�G8.��� !%�&�� ����

A&�%��]��� A&�'���� !����' �;���& ��%&�� �%%���� �%&�5�� A8-�8�� &%.� �.�) ?!����

#+ W%���� � A&���)�� ���&�� ����� ��G� 9����� �'�� %.%:&' ����'&��� !%�&�� =��+

6*+ B��&�� 6�< ���@< ?DL���� =���� ������ D�� � �� 9����� 6*+ �'���� �%%��� ���& ?

�g�h% =��)&� 4�>� ��%;�G� ���< 6�< =�8�*� P�5� %�.:& &%�� ?�%���%��� �����*� e�����

*� 4�>��� ���E� =� � =���& W%�' #%M�'� 6�< =8G�� �5; ���.M�� W�'��� =���&%� ?�����

�%����� ������� Y�@�� =�� �:'���� (������� ��&�X �&�� (�%'� � ; ������.

��"%�� 1%��.�� Y�.:%E�' �&& ����� �%��@� �%�����)& �@��� �%�*+ F��M ���?

�%*���� (��%N&�� #� �%���� W���\' (''�& �%������� �%�%*E�� �� (���� �&�� ? _�L� �%��&

=��+ � (��>�� ��"��� =��+ � 9���< =:� (���� . 6.*+ (��.%N&�� F5.; (@�� ��

�')���� ������ 1%�&�&� ?�M%���� �%���E� (�%�:&��� K%��� � ��'& ��� 6*+ =���� (�)�"��

�;���� �;D�:' 6*+ >�G�*� ?(��%N&�� F5;. ��� ��) 9��.%� 6.�< (�)�"�� #%' �%')�� J���&��

9��.%� ���&��'� ?�%����� (���%'�� ����+ =�� A%�� 6*+ �%MV&*� ������� !���� 6*+ ��N@��

�����+V' �%:�� D��� !%�&�� K&�)� ��� ���&& �&�� �������.

16

!%�&�� K&�)� �@ )����� �� �+������ �%�@:�� ��+ Y�G&�/ ��%&�� &�)�"�A � ?\ #

#� ��� 45�� ���� 6�< (��� ��-�'+� (�)�"�� F5�� �%����� B%��8��� ? 6.*+ !�.G�E� K'�'

��+���^ ���%�� (����& �&�� ?�%����:�� 12 (�)�".�� F5.; (����%< �����< #� �-���� �� ?

1.� =8.� �� =M� P�5� ?���L�< #L+< 6�< (�)�"�� F5; #� �%') ���' 1�� 45�� �� �

�)�"Laventhol & Horworth) ()� #� ��& (��) �&�� �.� !%�.& (�)�." 1'.� �'

�%)%�� � 9��&��� (�%/���Johnston, 2000, p:5)(.

���&�� #%' (���&�� 9��� (��&� �:� P�5�� F5.; ?������� !����� �%����� -��:��

!�.��� (�.'��� #� �%����� -��:�� ����&�� F�'&�% �� #%' BL&�/� #+ �'�& �&�� 9��G��

������� ���]&�%�� ?A�A&�%��-�� #� �%*�� ������� !���� F�'&�% ��? Y��&� ^�� P�5) 9���

K&�)��� F5; ^�� B��&�� #� �%�� 6�< !%�&�� K&�)�� �'����' !%�&�� ����� %%:&� (���&��

�.� � ?!���� =%*@&� �%����� -��:��' =%���� 9���< K+L& #+ ������� 9�@�:��� ����� #�

�� 6�< ���� 45�� ��� 6*+ P�5 J)���� !%�&�� =��+V' 1��& P�5.� ?K&�)��� F5; 3�'�� ��G

V�*& ?�.�%*+ ������� P*& �M� #� =%*:&*� DL����' �:*�&��� ������� %%:& 6�< !%�&�� K&�)�

D��� ?!%�&�� �%*��' �%:�� 6*+ �:������ =' �;�%��& #�)�E�' �&��e� =���&*� �'����' P�5 #�)

L���� 1�� ����� D%%����� #) Housten, 1999, p:70.(

9�%') (�%��& =��+ � ��+ �� 1%���� ������)&�� ���&��� �������� 9�" (@�� �:�

?(�%��&�� F5�� %*��� P���E� �%�;� 6*+ �%)�&�� (��>���� #� K*�&% ��� ?9�:�� (��%N&�

�V��� ?���� =���&�� ,�G� ������� _%�8�� �%�:&��� (�'.8� F���� !%�&�� K&)� D�:' �

17

?(�%�&�.��� B.*&�� 6.*+ ��:.���&� ��*��)&� ������ ���@& �+�&�&� ?����� �'�8

) ?��������2002, ?6( _'8� W%� ? �%�< (������ %�:&� #%���&���� DL���� 6�< =�8���

L�+ ��%&�� ��+ K&�)��� F5; ������& � �&�� ������� ���� 9��%�' ���G�� #.)�% ��) ?��-

�.%:��� ?=.%���� =�.�+V' ��'&���� ���� � D��&�/ 6��� 9��� =%���� =�' ��� ��'&+�

!%�&�� K&)�' �8���� =��+ �� ?���G� !%�&�� �%*��') ?��'�'+2003.(

#� ?�.%)%�� � 9��&��� (�%/��� �� 9���8�� !%�&*� ������ D�� � �%%��� (�%' ��

� �G%>� 6*+ 1.� U-�&��� ��DL� ^�� #� �)V&*� U���'��� (�%*���� ������ 6*+ �:& !%�&�

�.; �.� K�� �;����< &� U���'��� (�%*���� F5; (5G� �5< �� �%��&� ?�+�@���� B��; �

��� ���� . 6.*+ #�)% #� K�% ?!%�&�� ��"� ���� � �>��� #V' �%%����� F5; (�%' ��)

&)� �%��� �:%M� =)" #%.'% #� K�% P�5)� ?A&�%��]��� A&�%�L8� !%�&�� B�; ���& �'�

=��� �������� ��"�� 1@� !%�&�� �5;�)�"�� #%G>����� (L���� 6�< =�8��� 9���<� ?

!%�&�� �%*��' �:*�&��� ��"� � !��� �%��&� (�)*&�����.

\� P�5� �@�� �� DL���� =�':� ���&�� ����� %%:& �%*�+ # �%���� (�'8�

DL���� %%:& �*��� #� ��' ?!%�&�� �%*�+ ��' ��& �&�� =������ 1%�� �� �%���@�

-��:��' !*�&��� �-����� �%�:&�� ���8\' !���� �:% #� 6�< ?���&�� �%*�+ �%��&� ;��%&���

%%:&�� U-�&� #�@&���� �%�����)Colbert and Luehlfing, 2006, p: 54.(

18

�� <� ��-�

5�:;(� ��:�4�

2D1 �����

!%�&�� �>� �%�;� #<&��� �� =M�&� #)�& 9��� =��+� 6*+ #%�-�:���)�"�� �)V&�� #�

�%��8�' �:*�&��� B��; � !%:�& ���&��'� ?�+�@���� �%����� (���%��� 5%G�& #�� #�

�%����� -��:����&���+� < ���:��� �%����� �%��:&�� ��� =�8� �%���� ?��%��)�"�� K+L&�� #�

6*+ =����� B�@�� ��:� ������ �>��� �5; %%:& 9���E� #� K*�&% 5< ?���&�/� D���

���L+� ���%�8& .� ��) �� ��D������ �%��G"�� >�� �;����� % �%��& #(�)�"��? �'&�%

9����� ��%*� �%&���]� �%�' ����' !%M� =)"'!%�& �%� 1&�&& �*+���'�%����%��+ . P�5)

��������� ,�G��� B��"E� ��&��� �'����� �'�� (����� (�%�O 1@�' �'&�%!%�&���

)�'������ #��%��&%�)�� ?���� !%�&�� =%�� ?2005.(

i& ���'�M�' !%�&�� =��+� D��� � 6*+ B��&*� ��5�< 9���� D��� �� (������/��

(�)�"�� ? 5<��& 6 !%�&�� =��+�/B�"&)D��� � � ? ��*)!%�& ���& ��� � %%:&� 1��

!'��&��� !���&�� ^�� �%��&� P�5� ?�%��8&/� W��� �� ��"� � U-�&�' !*�&& �&�� #-��:���

?�������� U-�&�' �%����� B��� � f%*'&� ?9��:��� �%%������ U-�&��� F5; #%' ��+�@�� ���

�� #�%'& ���V���� �� B�@�� ��� ) ?����2004, ?16.( 45�� �� � �%��� �� ;��%

19

=�8��)�"�� ��L� �)]%�� ��&���*�� �;����� ��&�%� �%*+�G' �����;� !:�%� ��&���%'

�%*+��� 9D�G)' )Arens, 2005, p:4( .

�:&�� ^�� �:� >�& �&�� �%����� �%%����� �� �%')�� �+< 6�< !%�&�� ���� ���� D�

?������� !���� (�'��� 9��%� ��� �%��@< 45��#�)% #� K�%eL;]� %��%�� e� #� !:�&*�

���� !:�&*� A*'� +���� (���*�� ��8 ?!%�&�� (�'M< ���� %%:&� 1�� !%�� #+

)(����<?(���8� ?(�>�L� ?(����G&��? ,�� (�%�:&�� 1� P*& U-�&� #+%*���� ?�

�H�� B�����&���� 5��&� �� ������&�/ (���*���� P*&� ����&�� )Arens, 2005, p:4( .

9�8&:� ��& � !%�&�� �%*�+� �%����� ��G�� 4���� D��'< #� 4�%*:&�� ����� 6*+ =��

�%��&��� �%����� -��:��� (���%'��? �&�� =��+� ��%&�� ������ �)���� #+ ����+ 9��8 ���&

?�)�"��=' �&�1]�� !��� W��M�� B���� F��& (�'����� !�� �%�� _'8���:*��? P�5�

e����&�� ?�%��&�� #�� 4����� �%G&���� ��%��' B��% �� 6*+ 5< <A� �5; K���' �%���� ��%���� �

]�� !��� ��% � #�)�E�' _'8� =' ?9���� �-G' ���8�� W��M�� B���� F��& !���� �%��

E� #+ !���� ��D��� 1�&% #�� ^�� � (�-G�� 1%�� F��& =��;��&+;�� (���%'�� 6*+

�� �:���� �%����� �%���M&�/� �&���� 5��&�)���? 2001.(

�%"%�) ?�'*�2002, ?57( #� 6�< W%���� �8��� �� !%�&�� �-%' �&& ��������'

9�����? ���)��( �������� P*&!%�&�� ���� 6*+ e���MO ()�&� + 6*�%:%�&�� �%*���� ����

!%�&�� ���� K��� =%���� �� ������ �:� !���� D��� ?%'���� !%�&�� ���� ���:� #� 5< #

20

#�� ��j� K����� 6*+� ?A��N@� !���� (�%���� �'��&�/�' =%���� =@G% #�8�% =

���� 6*+ !%�&�� 9��� 6*+V'� =����� �.

2D2 ���� � ������ ��+(��

�+ ��1981 ��8 (%�)�� ���� �� � #���5 ���� 1981? =�� =�%� #���:��

� !'����6 ���� 1962? ?(�'����� �'��� ���� ������' ,����� #���.:�� #�@.& ��

� �%����5 ���� 1981 %>�&�� =��"�� ����� #%' 5< ?��������� !%�&�� �.�*��� =.%;V&��

�%�*��� 9�'����L�� ������ ������' A� 3�8% ,�" =)� ���? !�.:� #���.:�� =��.�& ��)

#.+ =%8�G& =�" ��) ?(�'����� K��� ��%�' �8���� �+��:��� (�'����� K��� (�'����

#���:�� �5; �)�� �G���� �� ������ �%8:&�� ���� �� (�'�:���? #���:�� �5; #%' P�5) �+��

�%:�� =%��&��� L�� ��( �'��� 9���&�� 9���� �� (�'����� �%&%�)�� ? � �*�)� �'&�& �&��

WLM �;�� �&]� �G8' #�)% #%%&%�)�� �%X �% #� 6*+ ,� 45�� (�)�"�� #���:' ��� ���

#���:�� ���8 $%��& #� (����?�%�& /� �:� 9���� 9��� 9���� �%��& 9���&�� �%��� ���%�

#%&�� #+ ) =%�� �� (�'����� �'��� #.+ ���8.�� ?(.%�)�� ����' (�'����� !%�& K&�)

�%&%�)�� #%�������� #%'������ �%��� ���2009/2010(.

�+ ���1981 +��:�� 1@�� ��-�� �%�� ���� (*)" �.�&��� (.��)� �%'.������ �

������ K��O �+�� ���8< � ? 3�8�k� 6�� � ���� �%��& ?� �%'.������ d��.'��� �.�����

�:'���� ? P�5) ������ �%��&� ���L�� W��'��' �%:��. �+ (*)" ��)1982 �%��".&�� ����

�%'������ d��'�*�? 6.&� ��:%'�& &% �&��� �%'������ (���%��� ��'' #�&��*�� (8�� ��

21

�&�� �%����� �%%�����' ��&�/� �;� #j� ?#%'����*� ������ ���&/� �;��8% �+ ���1983

�%��� (*)" �.� ������ ������ B�"� !�M%� ���+E ���� �%&%�)�� #%�������� #%'������

�' ��8 9���&�� �%�� #� ��� !�M%��� �5 ) =%�� (�'����� !%�& K&�)�� (�'����� �'���

�%&%�)�� #%�������� #%'������ �%��� #+ ���8�� ?(%�)�� ����' ���2009/2010.(

(�%8�&�� F5; 6*+ lD��'� #�� (�'����� !%�&� �%��� �%%��� (%�)�� ���� �� !'�%

� ������ ��%���� ���%')400 ( W%� ?�%*����� �'����� ������� �%�:&� e����' #�@&% 45���

� !'���� �'������ �>��� !%� =)"' �G&% #� !���� 6*+ #� ��"�� ���) ���< A%�� #�)% #

&�� (���)�� �%*����� �'����' ���.��� ?���L��� ����� #� =) =�"& �&�� �;������ !%�

DL���� %%:& �� ������ �8����� �%��& ���&��'� ?�'����� ������ B�"&)/�.

��%���� !'�% P�5))220 ( �5.; #%'%� ?!%�&�� =��+� 6*+ 9����� �'��' ,�����

) ?!%�&�� K&�)� �� 9����� �'�� (���%�� B��;� ��%���� =�.':' !.*�&& e���.�' =�"% ��

��� DL����� ������ F5; (�%'� ?�%*+ �>���� %%:& (�%*��' �%:�� !%�&�� K&)� 6*+ K��&% A�

K.��&% �.�) ?9��&�� �G8' #%%����� DL���� 1� ��&L+ ������ P�5) ?#%*�&���� DL��*�

�� �L��� D�:'< �� =%���� =�' ��� 5��&� ��+ K&)��� 6*+ ^�.� ��'&+/� #%�' 5�V% #� ?A

�%��8.���� ���� � ��'&+/�' 5� � P�5)� ?K���� =)"' =%���� ����� �%*'�:��� �%�L:&�/�

=%���� 9���< ��' 1&�&& �&�� �:M���)Fenwick &Jacobs,1991,p:37.(

22

2-3 (�� &��P� Q�#� �$��������� �

�;� =M�& #� �+����d��'��� ��� �+��:�&�� �%L� � %:�� =M�&? #�.)&� �.'�M�'

J%%�:� ������ P�*�*� �%��M� 6*+ #%�&% �&�� !���� A���+� ������ ��+ ��' �*�&��? �.�+�

A*���& DL����� ������ DL�� 1� ;�%X�? � (L;].���� �%�;���� (�G8�� ��' �*% ��%�

!���� ��' 6*�&% #� K�% �&�� �%�G��: (Fawzy, 2003, p: 5-6)

1D ����: #� #%�%G&���� ���" 9���@ ��' �8:%� (����!���� P�*�*� �+ ���< ����'

�%����� !L� ��? � =�"& �; �%%������ d��'��� #� �+���� .�� ���& �&�� #��@�� .� � #

��� � ��L� (���%'�� � ? P�5������� (�%L��� (�%)�*� ���< �� . �.&�� �.; �%%����� F5;�

�< ���&P*&' D����� �%G%) #+ ��%��& �M)� ���" �%%������ d��'��� (Rezaee,2009, p:134).

2D ������/�� �(��-�: �;�#� B8&% !���� =����' #�� 6*�&% ��+ A��% A*��' �.�����

�;�����' �G���� !�8��� �%+�@����� #�� ���&% #� _��8��� �%8�"�� /�� 1@�% A�)�

D��j #%��j� /�� �:% #+ *+ 3�8�E�' #+ (���*���� 6*+ �%X ��&:%:�

(Fawzy, 2003, p: 5-6).

3D ��$�%���� @��:�/���: ���&� #�)% #�!���� ��%��� � ?�%'��� (��%MV& 4� #+ ��%�'

�.%����� A&����' !*�&% �� 1%�� �� 4�)� =L:&��' 1&�&%�? _��8.� 4� A.� #�.)% /��

�@���&�?� K��&% #�� %�:& ��+ A�L:&��� A&%+�@�� F�:G& ���� ��'& � (�L+ 4 A&����

�%����� )Williamson , 1999,p: 18.(

23

4D �����.��: �&�� (���*���� �� �:M�� ��' �8:%� ����:%!���� 6�< 1�&���� �; 45�� ��

(���*���� ��8 6�< ���� ���� �&�� ?��� 9��� J)�&A-+ A&��� !%��� ������ ����< 6*

9�+���� ��+���' D����� ^�� �%��8��� #�@& ��) ?K������ (���'� !%� =)"' A*�+

��' 1&�&% �&�� ������� ^��� ?DL���� B��>#�:���� ^��� �'������ =���� =�8V'

K&)� �� ��%:��� (L����' >�G&�/�!%�&��) ?��+2004, ?24.(

5D �� �1+�� �!�)(�: #� ���&� B8&% K������#�� =����' ������ A*��' A��% ��+ 6*�&%

�%+�@����� !�8��� �G���� �;�����' �� �������:&�/�� ?�%����� A&����� A&�'���� A-��� ��

#� ���&% #�� �%8�"�� _��8���? .*+ #.+ �:% /�� ?#%��j� D��j A�)� 1@�% /��

#+ 3�8�E�' ��&:%:� �%X 6*+ (���*���� . 6*+ �N'�% ��)K������ �.� A�.G� 1@% /�

6*+ �M]& B��� A.�)� �%+�.@�� ��.�% �.�� �.%N�� �%MV& (�& 1:% A*��& �� F��%�

������) ?��+2004, ?24(.

6- �����: � ���&��&�� #�:���� =��+� #+ ��%*+ #�*8�% �&�� (���*���� �%�� ��&��'

=%����?��' ���% D��M� =���� K� �� ������ �* �+� ?�&�� (���*���� D�"�< �.�%�< =8�&

������ A*�+ =L� #�? W.��M B�� ��G��� �� �8���� A&�G��� ������&�� �� ? �.:����' /<

#� 9�����L��� K��8�.

7- ��(��� M3�1��: � 9�� #+ 9D�G)�� �'�&!���� ���M&�� ��A&�����8 =@�V' �G*&���� 9

&��� /� ������ =M� � ���&� .���&���A ������ �%%���' 6.*+ 6��.% #�� ?�%L� �� �%�G��

24

4�]% #�� ?A&���� 9���� 9D�G) #%��&� ����� A�� =�)� 6*+ �%����� A&%��-�� . 6�< ������

��%&�/� �� ,L�<� 9D�G)' �%����� A&�%��-�� D��� ? =@.�� DL.���� _��8.�' ��&;/� 1�

� !G&% ��'� ��&;������� �%��-�� 1 ���+ �G8' 1�&���� F��& . �%����� 9D�G)�� �:�&��!��*

#%&*:&�� #%&*��� 6�< ��; �%����� 9D�G)�� K��&)�� �%����� 9D�G)�� 6*+ �>������.

2D4 ������ � ���$-� ���� ��!��� ���1�

9�8����� =��+ � �-%' �� (��%N&��� D�@ ��?�@�:&�� (/�� �%��&� 1��& �&��

�@#%:����? ��%��� ��' �8��� Enron? K&�)� (�&;� !%�&��? (��%N&�� F5; J�)��� ��Mm'

�%����� ��&������ 6*+?�')� �%�;� ��-��+< 9���@� ?����� =���< 6*+ =���� =L� #�

������ ����� %%:& �� =��+ �����!%�&�� ? =��" %%:& 6�< =�8��� #� #)�% ��'

�*�����?��� DL�+ 1� ��'&�/� �%�:& ��+ ��%*� (���� 5��&�� ? 1� �%����&�/� ��

6��� DL�+.

���� ��%� J���& �&�� �-%'�� (�%N& �:�!%�&��9�%� � 9�&G�� =L� �%') =)"' ?� : �

9�8����� =��+ � �-%' �� ��"� � ��%'�� (�)�"�� ��"�� �:�&� ���& �� �%��& W��? ���

���� DL�+ =�':' �:*�&��� (����:�� 5��&� (�%*�+ 6*+ �%)�&�� K��&�? 1� �%����&�/� ��

#%%����� DL���� .(�'����� ������ �@ 1��& �&�� �@�:&�� (/�� �%��& #� ��)? �%��&�

��%' ��������?(����� #� �%���� (G@� ? =��+ � �-%' ���< �� ������ ������ ��%'� 6*+

8�����9�) Basioudis, 2002, p:3( .

25

���%��� ��M� ��)�" Enron��� #� P�5 1'& ��� D ��� �'������ ����!%�&���?

��� (�%��&�� #� �%���� F5;������? (��� 5< ' K&�)�!%�&�� � 6�< �� 5���'&+/� �%����

#�(��%N&���� =������ ? 5��&� ��+ (���� =��DL���� =�'���&�/�� ��� �%�? P�5�

6&��@�:&*� #�@��&% /?(�D����� �� ���&��'� <�@�%'� �� �%����� �&��� �� �� . ��)

6�< (��%N&�� F5; (�� 9��%�' !%�&�� K&�)� �% ��&;/� 6*+ �%)�&���' =)"� 6*+ �')

=��+ � �����Business Risks �� �'����' )Krishnan, 2004.(

�%"%) Bushong and Weatherhold, 2001 ( #� 6�< ����� =��+ � =M�&

�� �� �-��� � ���@ �&��!%�&�� K&)� ��*��&% :���� ���*����� #� ��%&� K&)��� �� #

��'&�/� �� !%�&�� �%*��' �%:��' !*�&& =�����Engagement!����� ?=%���� 1� �

=��+ � ������ F5�� ���&%? �%:*� ��%&� J%� �%%�����' A���&�� ��� �� �*"�� !%�& �%*��'

�%������%L� ��?��� /� F��% 45�� �%�:&�� ��L� ? ���< 6�< ���& ' !*�&& K�'�� �L���

=%���� 1� A�'�& �&�� .

B�+ ) Arens & Loebbecke, 2004, P:44 ( ���V' =��+ � �����" P*&

� 1������ ���� ����%� �&�� �������=%���� 1� �L�*� ��%&� ������� K&)� �? 6&� ���

��%�8 �������� �%�:& #�) ." ��)����+) Beattie, et al, 2002, P: 7 ( ���V'" P*&

�����;� !%:�& �� ="G& ��&����� (�& �&�� 9�"���� =��&� �&�� �������."

26

lD��'��:& �� 6*+ �< ���& =��+ � ����� #\� /� ��L� �+ 6=%���� 1� ��'&�? 5<

o��#� =) ) Houston, et al, 1999, P:281 (6*+ !��*� �'����' =��+ � ����� #�

�%*�+%�&��!& B�� ��'&�/� �%*�+ #� U&�& 9����� ���&Engagement? �5; 1�

?=%����< 5< �%*�+ #!%�&�� �'����' ��'�� #�)& #� F5; !���� �� !%�&�� K&)��?�� �� ��

K*�&��� �����@�:&�� =':&����.

^�%�)Colbert, et al, 1996, P:54 ( #�:����%##�5�V% ��+ ;��'&+� �� e� #�

=��+ � ����� %%:& 6*+ 9�M]��� =������?���� :

1Q =%��*� �'����' �%����:�� ^��+��� ��+.

2Q 9��&���� (��%%N&���:��'�:'���� (��&G�� =L� =%���� .

3Q �%�� � ������Initial Public Offering �%)*��� !�:�� �� #%�*� .

4Q #+ D��N&�/� �� PL&�� 1� �L��� �� ������&�� &%� �&�� �%����� -��:��

���� D�� �� =��+ �.

o���) Brumfield, et al.2003, P: 65 ( ������ 9������ =������ ��%'�

=��+ �?�&�� BL&��� (�)�"�� =�+ B��> BL&�/ �:�� ��&�% �%'����&? D��� ���L&���

*)�� ��8&/� ^�&�� 6*+ #�)�??��&���<� �)�"�� ^�&�� 6*+ � =L� #� P�5 #%'�

=��+ � ����� �� �M]& �&�� =������ �%��&?������� F5; ^�&��� ? � =����� �� ��)

)2Q1 :(

27

�����)2D 1( L� ��� ���������������� ���$-� ���� � ��

ا "�ا�! ا ����ة �� ����� ا����ل ����ى ����� ا����ل

ار*%���أآ'� أآ'� ا&�%�$ً�

� ا�����د �� �ا�+ي *()' &%$ ا�#"آ)� ) 2"وف ا�%0/� ا�).%-� ,��#"آ

آ;�د ورآ9د 78%6 و45ده"

5;�9ى ا�."آ� ا��=�ر?� &< ا�)=�)> �ا�+ي *()' &%$ ا�#"آ

ABCD5 >��E

�� ا��< *()' &%�F ا�#"آE�D��ا)�� ,G"وف ا�#"آH7))��(9ا5' ا�ا(

�� وH�;5"ة وC8را�%Jر�K وف"G, "LM�*

;N �O?P ة"H�;5 "%Q0%ً� و�*��, "LM�G"وف %Jر�C�ا

�� �95> ا�#"آ(CS �D?P5 "%TU <(�=5 �� ا�#"آ%V75 �U�K)�H7T5( �5�E)� 9�B5(

�0%� &< 5=�ل اEZ)�ل FX"ة إدارة ا�#"آ[ �)S9�5ا � 0K"ة إدارة ا�#"آ� و5^آ�F ا�"[%;%\%��E �_BCD5

`7)�? �(%& �� ,��#"آU�C�دارة اaا �B;7& �%7%� وا�).�%08T#��);�[' ا�95ر واZ�,

�GB.�5 5"ة�T5

b7=5(7%� و�دارة اaل دوران اP)5 اaدارة

ABCD5 <B*"5

�� ,��#"آU�C�ا �9Sا,f وإJ"اءات ,%/� ا�"��,�، إدارة ?9� �إدار?

،�P5رآ� �7=9اhN ا�"��,%ا�BCNض ا �)��ت

Pوث *=�وزات 5\ .hN�J اaدارة

�9Sا,f وإJ"اءات إدار? ��، إدارة P5 "%QرآB%)S�7=9اhN ا�"��,%�، ار*�Bع

ا �)��ت Pوث hN�J \5 وزات�=*

اaدارة >7%T#��وأداؤه� ا � o%)S �9ي ا�o�9( ا�)��< �7#"آ �� PS ا�#"آE9&"(�ا �%]�_H�وى ا�EP�ا

� أو ا�).�)7�� أو K-%"ة Q%" ذات أه)%(F5

� ا���H*`%�Pر?" ا�#"آ����P%`ا���ر?q ا�;�,` H,�;�ا �، و9Jد ا*�Bق ,%\ B%GN

`�P(�ا ،�وا�#"آ .ا��(P?^ت P.5ودة

� P%H5ة أو H,�;�ر?" ا�H��ا q?ر�* PJ9? �� و%;VE

�%7(E \E `,�8 .�ا`%�P� ، ا�)PE`�Pم ا*�Bق ,%\

وا�#"آ�، و9Jد *(P?^ت . P.5 "%Qودة

\%H�P(�%�ت ا�);/9�()^ء �6 وإدراك اF& �.Sوا �.Sوا "%Q � أو %(%GD��)#�آ' ا�وا t���(�رب ا�H*

ا�)�P`5#�آ' اH�8^ل � ه�5� Q%" ذات أه)%

:ا�)�Pر

Brumfield, C., et al. (2003), “Business Risk and the Audit Process”,

Journal of Accountancy, (April), PP 60-68.

28

!��*� ������ =���� ���& =��&�� 6�< �%"& =��+ � ����� #� W��'�� ^�%�

A&������ ��%&� ?�%L� �� �%����� A&��� #��:G� A@��& P�5) ?�%��� ���@� �� �-����

DL�+ =' #� �� �%N�� =' #� �%-�@ ^��+�� �� (�'�:��� ��' 1%�&� �� ?K&)���

=' #� A%*+ �%'%�V&�� (�D�����K&)� A� 1'&% 45�� !%�&�� �%�%>�&�� 9��� � ��� =' #� �� ?

������' .W��'�� ^�% ��) #� 6*+!���� #� ����� ^�&�� 68� #� ��'%!%�& ��' 3����

�%%���� e�:'�!%�&�� �:% M ?��%*+ B���&��� lD��' ������ ��)� 6*+ =��' #� ^�&���� �5;

�����!%�&�� 6�< =�^�&��? =��+ � ����� �%%:&� �8� & � A�� F��+ �:&�% �:������

�%*���?-L� =)"' ��%*+ ���&��� !%�&�� 5< �8����� 6*+ 4�&�& #� #)�% ������� F5; #�

�%&j�:

1Q�� �%-�@:�� (�+����.

2Q �V&�� (�D������%����� (����� ����& �&�� �%'%!%�&�� K&�)�� .

3Q ' !�*& �&�� ���@ �� ������ �%-�@:�� (�+������ #+ ��&����� �%����� 9��"��

�%'%�V&�� (�D������.

2D5 � ���$-� ���� ����6�� �.�(��������

��>% =��+ � ����� �%MV& '' !�*& �&�� ���@ ��� �� �%����� �����%'�!��*� ?

�� ��>& P�5)#%��� #%�8�+ ? ��; : ���& �����!����9�@�:�*� ? A@��& =��&���

�%-����� (�'�:�*�?���+ (�-%; =' #� �� �8�� (�-%; =' #� �@��G� (��) D��� .

29

/�� : �%���� ����Litigation:

& 9�@�:� ����� �'&��� =������ #� #%:������*+ �M]& �&�� �� ���� 6!%�&�� #�

�%���? �%'������ (���*���� 6*+� �+ =)"' !%�&�� �����^��� �%��� #�? W%� (%:�

�%�%��) �� �%�%>�&��� �%����� (�%�&���� 6*+ ����&;�?�< �� �&�� 9�%���� (��� � ��

� (@��&��=��+ � �-%' ? � ���� 9���&� (L-��� #� P�5 !��� �� �'������ ������!%�&�

��%&� *&�P������� ) Krishnan, 2004.(

#� P" /��%��& 9�@�:� (/�� #%:����� � (������ �� 9�%P�5 !��� ��� ? #�

(M�� �&�� (��� � #� �%����(/���� #� �;�%X� (�)�"*�? � �'������ ���� (�@�

!%�&���?� 1@�� (�;��&/� 1%�� 6*+ =]��&� ��&;��)��� &�� �%�%�%>�������� �%������ .

^�%�)Messier, 2000, P: 16( �@ �%����:�� ^��+��� K�'�� ��� #� #%:����?

6�< �>��� �; #%:���� �:%�+ K�%� �%�� #V'Deep Pockets? 9��@&��� B��� � #��

=�V&?��� �;�-��� ��' �� =) ����&�� �� �� ��� ��"� �� �� D�@+� #+ ���8�� (���%'

K&�)�!%�&�� (�%�%��&�� �%��' �� ��')�� �@���� #%�"��� #�:�� #� ? �M]% �@�:&�� #� 6�<

6*+����!%�&��� �'������ ? K'�' B%��)&�� �>;�'���@�:&�� �%*��' ��'&����? (*)" �&���

�'��9 % K&�)� (� �')� ��&::� �&�� (��-���� #�9��&��� (�%/��� �� !%�&.

�; ��)�� B����\ # �'������ ����!%�&��� =��& �:*�&��� =)�"��� =� 6*+

�@�:&�� (�%*��'? P�5� �%G%) ���& �&�� ��>� �� #%���:�� �� (��L8\' �%:�� =L� #�

30

?(�%*���� F5�' �%:��� �:� P�5����) Lys and Watts, 1994, P: 66 ( �MLM ����

�@ �%-�@:�� ^��+�*� �%�%-� ,-�8��:��(�'����� �; :

1Q^�+��� ���� �%�%-� =���+ �MLM 6*+ ��&�% 45�� �; :

�Q #V' =��&�� #�)& �%��� -�� (��8� � 9���E� �**@�����%�8 �%X .

KQ #V' =��&��!���� #�)% �%����� -��:�� #V' B�"&)� �� ="� � �**@� �� �%X

��%�8?P�5 B"&)� � A�V' �� ?�� ="� #)�� A�+ �%�:&�� .

SQ ��� ���& 9���� �����+����.

2Q�+���� B") �%@:*� .

3Q 9�@�:��� �%*�+ #� 1���� ���� .

(��>�W��' � U-�&� � 9��� 6*+ �@�:&�� ����� �%MV& (�������!%�&�� �%*�+

�%��� #�?� #� ������ �%�:&��� (���*���� 9���� ?^��� �%��'&�� (������� #� �%����� (�

������ D�� � 9��� #%' �L���!��*�?������ �%�:&�� 9���� ?�%'������ 3�'� � �8��� ?

#%' �'��� 6*+ �%)�&�� &%���� K&)� ��) 9����� =-��' !%�&��LM� ? 3�'� � �8��+�

�%'������? (�%��&�� ���� �8��� Accruals�'�*���� ? =M�% 45�� !�:�&�/� J�� �:��

����%����� �'������ �� �%����� ) Ruddock, et al. 2002(.

�%�� (������� F5; A��:& 45�� =%���� �%���@ 3�'� � 9���< ���< �� Earnings

Management (�)�"�� ��)��� Corporate Governance? ���� !���� D�G@< ��

#� �%�������*���� 6*+ �%��8���� �:M���:& �&�� �%'������ (?9���E� ��� �%��& #)�%�

31

3�'� � �8��� ������ �%�:&�� 9���� �@�:&�� ����� #%' �L�*� �%�%-��� (�������

�*% ��%� �%'������:

1Q >G�& =L� #� ������ D�� � 9��� �%MV& ��>%Conservative 3�'� � �

�%'������?@�:� ����� #V' (������� #� �%���� U-�&� (��>� �:� 9�#%:���� �M]&

3�'� � 9���E !�+� J�%:�' �'*� =)"' �'&�& ��? �%����� �%X (�%��&�� �;� /�

Abnormal Accruals .����� (��>� �:�) Heninger, 2000 ( =��&�� #V'

9�@�:� #%:���� 3�'�� #+ �%�:&��' (�)�"�� �% #� �%�%�M)�?P�5� =L� #�

A�+ ��:��� =���� 9��%�? �%����� �%X (�%��&�� �'+Abnormal Accruals .

2Q ��� �'&�%!���%'������ 3�'� � >G�& �%��& �� (�'����� ? LM�� �'&+� 45��

3�'� � F5; #+ �%�:&�� 9����? ���'&� �&�� (�%�%&��&�/� ��� #%:���� �� 9�&� ��

���� ��'�)�" Enron?� #� =%*:&*� �� B%G�&�� B��' P�5� �@�:&�� ����?

�&��� D��' 9��+<�)Krishnan, 2004(.

3Q ���& (/��&��� ����� �M]& #%:���� K*�&& �&�� B��>�� 6*+ 9�@�:�*�

�%����� -��:�� ���+< 9��+<?' (������� #� �%���� (��>� �:� V ���+< 9��+< B��> #

�@ �+������ �%����:�� ^��+���' �'&�& �%����� -��:������ #%:)Palmrose and

Scholar, 2000 (.

4Q ^�� 1���� �@�:&�� �-%' !*�&�:�� B�"&)� 6*+ �')� =)"' �%)�&*� (�'�����

������ D�� � #+ �%�:&�� �� %%:& �� �N��'��� 6�< 4�]& �&�� 9��8:��� �%X D��� �?

�%�:& 1� !�&& / �&���!%�&��4��%���� ? �%%��� 1�� !%�&����� �%��? ���� B��;��

�%����� !��� � �8��' SEC) Barron, et al. 2001(.

32

��(�� :�� ���� ���� Sanctions:

�;����+ �� �8�� �%�%>�& (�-%; =' #� �@��G��� (�D����� ? �� =���� �; ��)

�%����� !��� � �8��' ����SEC?�%����� (�-%��� �� ? F5;� ����@� K'�& (�D�����

��*�!? �%:�� ��%&� �%��@< B%��)&� A*��& =L� #� P�5 #�) D��� !%�&'�%��@< �%>� ? ��

6*+ �>� =L� #�!���� !��� � �8��' #%���:� 1@�& �&�� P*& #� DL�+ 4� =�'

LM� �%�����?9���� 9�&� =L� ) Brumfield, et al, 2003, p:61 (.

:�� (���& ���& �&�� �+��:��� #%���� !�:� (�'���!����? (�D����� �� (�'�:����

��� ���&% � �&��?������ ������' �L+ ��� J%� (�'�:�� ���&% � ��� ? � A�� ��)

�%L�� �%X (������� ��%&� �%����� (��>���� #� (�D���� ���&%?:�� =' #� 9���� �+��

=�"&� ?�%'� �� �%L� � �%�����& �&�� (�D����� �%����� (��>���� =' #� ��G?

�%'%�V& �� �%��'@�� (�'�:+ �� (�D���)?�*% �� ) : IFAC, 1998(

1Q K%�V&��Reprimand.

2Q ����N��Fine.

3Q ��%�� B%��)& 1��.

4Q �������� !�:� K��.

5Q �&]� �������� #+ B%�&��Suspension.

6Q �%�@��� #� �����Expulsion.

7Q �� (�D���^�?=%���� 6�< K��& � 9��+< #�@&& ?���@< %*�&� K%��& ? =��+�

��O �@+ =' #� �����&< K�%.

33

�;��'&+�' (�D����� #� /<�8����=��+ � ����� #� ���M�� ? P*& 6*+ ��; K8�&

��� ���&% �&�� (�'�:���� (�D�����!�� K�'� (�'����� !*�&& �%����� A&������'

� #+ ��&����=%���� 1� A��'&�?A�� �;�@�:& �&�� K��& � ��' A&'���� (/�� �� ��) ? ��

�@E� B%��)&��?9�@�:�*� ��%&� ��*��&% �&�� �%� 6*+ #�%� � >�� �� #�)% �%)�&�� =���

9��&��� (�%/��� �� �%����� !��� � �8��' ���� ��@�G& �&�� (�D�����SEC? ��%&�

J%-��� �;����E� �� ������ ������ 6*+ B��"? #�� ?�;���& �&�� �������� �+�� =L�

��%*+ =8�% � �&�� K��& � 6*+ �M]& (�D����� F5;�#%:����?�)�*� 6*+ �M]& ��) ?

�&��� 6*+�� ?�%����� ��%*+ #�*8�% �&�� K��& � ��G��� 6�< 4�]&? �%%N& 6*+ ��

�)�*�) Wilson and Grimlund, 2000, p:43 ( .

A%*+ B���&� �; ��)�=��+ � �-%' �� (��� � W��� ��' ? �\ A� 3L8< 9��+< &%

�� �%%N& �������� ������ ���& �&�� �+��:? 4��% P�5) �'��8 �M)� ��% ��� 6*+ =����

�� (�G������ 6*+?9������ �+��:�� J)�' #�)&� K)&�& � �& ��' (�D�+�/� >�� �)�&&�

(��� �? #� 6*+ #%:��������*� �&����� �� ��*�;� � ?9������ �+��:��' ����&*% �� . /<

#�) Benston, et al. 2003, p: 42(�+��:�� 1@� �� (�%� �*)"��� #V' ���'&+� ? ���<�

��� �%:&����' ��&�/�? #��@ ="� �� �� ?��' ��&�/�� �%:&�� D�� �� 1��% � ="G�� �5;�

6�< A���%����� (�-%���� #%�>���� ?�� =� � ���� #�*M�% ��� ��&G% �&�� #+ Y�����

�%'������ (��������.

34

2D6 ����� ��#� ��� ���%-� ��(�������#

�&q�� ����' !�*& �&�� ���@ !����?�&�� �%-����� (�'�:�*� �� �@�:&*� ��%&� &&

A:�'??��� ��;L)� ��%&� �� P�5) ����?������ A-��� 9��� (����� ��� !���� �>��� &%�

���� 6�<!��=�� J�� �'�M�' ���� 6*+ (�'����� ? K&�)� �:& !%�&�� (�5 �� (��L�

�� �%���&��A%*+ �>������' ������?A%� ���M&�/�� K&�)� �%:' #+ ���G� �%�& K&�)��� F5��

!%�&��? �� �M)� ���M&�/� =L� #� � ?��&��5 ���� D��� �:& ���V' ��%�< �>�% #� ��)� 9���

�%�L:&�/�� ��&�/� =L� #� 6*+� )Khurana and Raman, 2004, p:473.(

o���)Moizer, 2007. p:62( �� =%�') !%�&�� K&)� �� (�'����� !�� ����

������ D�� � 9���� ��%-� ����?5< < K&�)� 1'�� �')� #!%�&+ ����� ^�&�� 6*? �:&

%��� D���e�5 ��%��+ 9��� ?����� -��:�� =�� �:��� #��@�� #� ���&� K&�)� �%:'' ����:� �%

� ?!%�&�� K&)� ���� #%' �'�*� �%�%-��� 9�)G��!%�&���@�:&��� ������ D�� � 9���� ?

�%�:&�� 9����?���%�� ������ 9��� #� �; !%�&��#�)& / �'��X =' #� �"�'� =)"' �>��*�

&����?�%����� -��:*� #%%������ #%��� =' #� ���:��� ������� K&)��� �%*�+ �%� =' #� ��

!%�&@& / �%����� -��:�� #V' #��@ �; ��; �%��� � (�G%��&�� #� #%+�� #�) : D��� �

9��8:���9��8:��� �%X D��� �� (#�) �5<� ? !%�&���&�� ��+ 9����� #� 1G&�� ^? ���\�

' #�@&�V 6�� � �;�� �� #�)&� 9��8:��� �%X� 9��8:��� D��� � F5; ���� ,�� #

�� ����:%�& & �&�� �%����� -��:? 6*+ �'��8�� #� #�) ���� !���� �� �%*�+ =) #� !:�&��

�:G8? #�� K�8���� (�G%��& �� D���� �%� ���% / A�V' �)V&�� �+���� �%����� -��:��

35

& �&�� ?��:%�& 9��� %%:&� A�� �; #%���&���� A���& �&�� �'��8��� !%�&�� #� �%*+ K�%

)��� #� Y���� �MLM �%�� #�)%:

1Q =��+� ��%'�� ���:� (��) �5< ��%� !%�&�� Y�@�� �)�"*� ��-L�!%�&��.

2Q !%�� �% �%G%)!%�&�� =��+V' !%�&��=)"' -L� .

3Q �%�L:&�� ���� �� 1@�?!���� ��� (�G%��&�� �� D��� � #+ ��:%� B%) � �&

��&%��& &%�;��� �&��� .

^�%�)Khurana and Raman, 2004, p: 474( #� (���*���� ����&��

�%'������?�%������ B��� � �8��� ������ D�� � 9��� �G� #���&�% J��� 6*+ !��*�

�����%����� ��!���� �� K&)��� �5�� ? 3�'� � #� ��)& �&�� (�)�"�� ���+ #*�& �&��

!%�& K&�)� =' #� �%����� ���-�� !%�&����')�� ��'� � ? 9��� �M)� =���� !�� �;�'&�%

^��� ������ K&�)� 1� =���&& �&�� ^�� � (�)�"�� #�? #� �; �5; (��%�G& ����

#%:�����)� �� K&!%�&�� �%��:& ���8E /��&�� K� � �; ��')�� !%�& ����:� �*;]�

K&�)� �%:''!%�&��?B��>�� JG� ����' ?�%����� -��:�� �%��8� #%' �'��� &% �� �%M)�?

�%���&�� A&�L+ �� A���� �������� K&)� �����) Francis and Wong, 2004 .(

�� K&)� ���� #%' �'��� &%������� A-��� 9���� ������? (�%�>��� 6*+ ����&+�

�%��8&/�?���:��� (������ 9��� ^�&�� #%' �'�& �&�� ? =8�% #� #)�% �&�� K��& ��

��%*+�:���%����� 9����� F5; ='�:� (�'����� ?���&����� ��%����� �� #? F5�' #���&�%�

9������%��������)%� # 1��� #%��&��rK��&� 9����� P*& 6*+ =�8��� =�� #� �')� ? ���

36

�%��8&/� S5����� F5; ���<?�& q� K&�)� ��%*+ =8�& �&�� K��& � !%�&��? #� #)�% �&�� ��

��'�)&?L� #� 9���� -L�+ 1� ��::�& �&�� ������ =?�� S5����� �� ���� �8�����

����*� �%��8&/�?������ 9��� (�G&�� ��*) A�� �; ���:��� (? =@�� ���� !*�& ���\�

�������� K&)�� �'����') Moizer, 2007, p:62 .(

2D7 ���� �� ��@�� ��� �����# ���$-� ����� ������

����� #+ =��+ � ����� B*&�&!%�&��? =��&�� �; =��+ � ����� (��) �5\�

#�!����� ����%� ����� A&��� �� ��@ �� 9���� #?�% ����� _*�8� #\� !%�&��

Audit Risk�% ����G� e����� e�e��� ? B�+ �� " A��:% � 45�� �����!���� 4��) !%�&

�%����� -��:�� #+ -L� �%X" (Dunn and Stewart, 1999, P:36) .

=M�&� #� =��&�� �������� �����!���� �%X �%�� ��8%� =;]� Unqualified

Opinion 6*+!����� ?4��� =)"' ����� �%��� -�� 6@�:% � #�) �5< ��+ !%�&��

�%����� �%%�����' �&*& �%����� -��:���) �����!%�&��( ��G��� �5; #� /< ? =)"' �'&�%

����%��� =���� �%%��� #� W��M�� ��%����' �"�'�? #� K*�&% 45�� !����rB�) =%�� 1%��&

5�� 4���� �%%V&�A��:% 4?*�+ #� 6�� � ^�&���� �� 6�� � ��*� �%�G)�� ��G� #� U&�% �;� �%

?!%�&�� A�%��& �� )=%��? �%*�+ =)� K�*�� #�)% !%�& �%%��� 1� !���&��' && !%�&��

������+ /�' ���':?�5; 3�@� #� X��� 6*+� ? #� =�':��� 6�� � ^�&���� ��G� #� /<

!%�&���% �"' ���� �%X ��%-� =) (Brumfield, et al. 2003, P:60).

37

(�%*�+ #�!%�&�� e�:'� K�*���� �%)V&�� ^�&�� #� #%�� �� 6*+ 4�&�& #� K�%

�%%���� ?��%*+ B���&��� !%�&�� #+ ��8% 4�� =) #\� P�5)!����/ �' 6*+ #�@&% #�

?�%)V&�� #� ^�&���� �5; = �5<&���� �5; �'&�% ������ =�':��� ^�&���� %%:&' 9�"�'� ^�

!%�&�� (�D���< �� #� ��) ?!%�&��& 95G���� ?%%:&�� �5; �� 9�"�'� ���� �'&� D��'< #� 6*+

!����%���� �:�� ��h% �%�:& =)" 5�V% A%��� 9�&� =) #+ 4���� �5; =8�% #� 6*+ ?��%�� �%

���+ ��8% 6*+ ���+E� & � A�V' ����� = � K�*���� �%)V&�� ^�&��� ) ?�@�:��2008 ?

,109.(

�%"% ) ?�G��2002?, 275Q276 ( #� 6�< �����!���� ��%��� �:�� !%�&��

� �)%�� �)47(? #�)&&�8��+ �MLM #��; :

1Q �%�&��� �������Inherent Risks? �%����� -��:��' #%�� �%)V& �%*'� ^�� =M�&�

��� B%��&*�4�;�?�%*����� �'��*� �>� ���� �+ ���&��' P�5� .

2Q �'���� �����Control Risks? #� #)�% 4�;���� B%��&�� #V' ����� �;�

�%����� -��:��' #%�� �%)V& �� W��%?A��"&)� �� A��� &% #�� ? (�D���< =L� #�

�%*����� �'����.

3Q B�"&)/� �����Detection Risks? �;� (�D���< 9�� �+ �����!%�&��

�%����� -��:�� �� #%�� �%)V& �� ������� 4�;���� B%��&�� B�"&)� 6*+.

MLM�� �8����� F5; ��&�&�� ������� S5���' B��% ��%� ���&�� Risk Model?

�%*�+ ��!%�&�� ������� =��� 6*+ e����&�� A�'&% 45�� ?#�:������ �%)V& 6*+ =�8�*� : =�

38

�%����� -��:�� (��) �5< ��+�%�;���� (�G%��&�� #� �%��� ? ) ?�G��2002?, 275Q276 (

������ �%�%-��� WLM�� �8����� #%' �L��� S5����� �5; _@�%�!%�&��?�*% ��) P�5� :

�������� ����� = �%�&��� ������� × �'���� ����� ×B�"&)/� �����.

^�%�W��'�� ��� #� ����� #%' �'!%�&��=��+ � ������ ? A� 6*+ �'��%< �%MV&

������ D�� � 9���!��*�?< 5< ?������ �%�:&�� �%��8�� # P���<#%:���� ����� �����

^�� ��G&�� =��+���>����%�� ? �%*��' �%:�� 6*+ �8�� �M)� �*��% !%�&�� �M)� =)"'

��%)�&? ��� K*�&%'��&� e� �M)� =%���� ��*��&%?��% �*��% �� ������� (�5 =��+ � #�@

?�%����� < 5< K&�)� #!%�&�� e�%��� 6�< �>�&�G*&�� !��' ������� F5; ? ������ !%�&��

D��� � ����� #�)& #� #)�%Errors� �&�� ����"&)� &% ?��G�� ����� !%�&�� �:�&%

�M)��:%:� =L� #� ? #� #%:�����% ��%# ��%&� V"�& �&�� �%����� ������ ����� #%'

��� ���� ��G�*� ��%&� �� �@�:&��Adverse Publicity? F5; K*�& �&�� =������ ����

�����*� �G*&���� %;�G���? #� �; ��%&� #%:���� E��G&���� �����*� �)���? ��< %@��#�

�%�*+ 6*+ #�*��% �� !%�&�� (���'&�� 9��%�!%�&�� (Dunn and Stewart,1999,P3:6).

��&��'��� \ # (���'&�� �� 9��%� 4�!%�&��? B%��&�� ����� 6*+ ��*� ��< #�)% �

4�����? K&)� #%)�&� �� !%�&��&��� #+ Y����� #� A? ?�:�/ ���� 4� ��� (� �%� ��

#%&����� L) ��� �%*�+ =�' #\� !%�&������ 6*+ (G�8 �&�� �%��+ ����� (�5 ? #� �;

� ��������G%��)& #�@&& B�e�?�M)� &%� �%��@E� B%��)&�� F5;� K��&� =)" �� =%���� ��*��

!%�&(Hill, et al. 2004, p: 185).

39

2D8 ��$-� ���� ��� � ������#����� M���' 3�% �

�� (�� �:� (��%N& ��� 9�8����� =��+ � �-%' ��%'� ����"�� (�)�"��? �:�&�

�&�� =��+ � ��%'���:�% �:��(�'����� ? 6�<������� 9���< %;�G� ���&�� �%��)�<?

�>G���� �%�>��?�*��"�� 9����� 9���<� ? � �&�� �����*� =��" %%:& 6�< =�8��� B��'

��� ���&%!����? D��� � ����� (��)!%�&��?� =��+ � ����� !%�&*�? 6&�� �����

=%��*� =��+ �?> 6*+ B�&& �&�� �+ =)"' ��8&/�� �+��8�� B��.��&��'� �� \ A� &%

�:�� �����*� S5��� D��' 6*+ =����� F5�� %;�G��? 5< <S5����� F5; #? 9�+��� �� ;��&

!������%-� ��� 5��&� 6*+ ?/ � =%����' ��'&�/� =':%� #�) �5< ��%� ?� #)�% P�5�� �>��

S5����� F5; 6�<? ���:� 9�+��� (���� ���� 6*+ ��@�� �� ����*� A��' �� !����.

'�=%���� =�' �*��� 6*+ #�)% �%)�&�� #� #� X���?�+�@���� S5����� #� /< ?

�G*&���� �;���8�' ������� #%' �'�*� =��)&� ���< 6�< =�8�*� (*�+? �%*�+� !%�&��

=))? 6&�(��),�& =%���� =�' ��� 5��&� �*��� ? 5� � �� =��� =)"' ;��& ���\�

=��+ � ����� #�'����'?������ =�' ��+ =%����' ��'&�/� #+ U&�& �&�� ? U����' �%��&�

��������?��&�D���< �%��&� ? L)� �������� �� =��+ � ����� #%' ������ �L��� #%'& ��)

����� #����� ��������=%��*� =��+ � ��. �>G�� �%�>� 6*+ ���&+/� &% A�� ��)

�%����� !��� �? 6*+ ��:%'�&� !%�&��?=%���� 1� ��'&�/� 6�< �>��� &%� ? �� ���M&��)

������� =8�?%%:& &% A�\� ���&��'� =)) DL���� �>G��� ������� ?� 5��&� &% P�5� �:��

/ � ��'&�/� =�':' ���:��? ������� W%� #� ��%' (��L&�/� 6*+ �%)�&��' P�5�

K��& ��(Johnston and Bedard, 2004, p:659).

40

�:%�#�:����=��+ � ����� 9���\' ? G8*� P�&"� %%:&' �%:�� =L� #� �� (�

=%��*� 9�%���� �;�>���?� P�5)� ���&��� �%����E� B%��)&��' �%:* �%*��!%�&���@ �� F5; D

W%� ?�;�>��� �� (�G8�� B%��)& �%�:& ������� %%:& (�%*�+ 1'&% K��� ?�%�� � !%�&��

( Bell, et al. 2002, P: 98)� \K&)� ^�� �%�%-��� (�%�%&��&�/� # !%�&�� 9���< => ��

������� =M�&&�*% ��%� :

1Q ������� K��&Risk Avoidance? DL�+ =�' ��' ��@%G�&' �54 �����

�%��+.

2Q ������� ���'&��Risk Elimination? 1� �L��� 6*+ D�:'E� �+ ��� 5��&�'

DL����?���':� �%X �%��+ ����' ������� #�)& W%� .

3Q =%*:&�������?=L� #� �%G�& Mitigating������� ? (%�&� ��%'� �%%N&'

(�D���< ^���!%�&��?�� =%��& =L� #� �� �����? #%�V&�� =L� #� Insurance

LM�.

4Q ������� =�'Risk Accepting? �%:'&��� �>G���� ����� �� 4���& =�':'

���&��� (��-���� 1�?�>G���� ����� 9���\' �%:��� .

�)(Johnston, 2000, p: 5�%G%) B8�� S5��� �% #%:���� ������� %%:&'

��-L���?%G%) M #�� ��%*+ ���&+/� �?DL���� =�' ��� 5��&� ��+ ?S5����� (��� ���� ?

������� #� Y���� �MLM %%:& #�@&% A�� �; :) ����� u=%����' �8���� =��+ � �����

!%�&���� u ��'&���� =��+ � ����!����'(.#�:����� �'&���� ������� #��%:%� =%����' �?

?=%��*� ������ 1@���)� �%*����� �'���� (�D���< ���<? �%��&� %%:&�� �5; #����&�%�

41

K&)� ��� ���&%� �&�� �������!%�&��?A�� ��'&�/� �%*��� ��%&� ���@� �� 9����) ?

K&)� ��::�% �&�� (��-���� �%�G) �+ =L� #�!%�&��?=%���� 1� ��'&�/� ��%&� ? ��%&� ��

L':&�� �@�:&*� ���&��?G%� ' S5����� ��&V #:����%# =�':' ��'&���� ������� #��'&%�

=%����?(�%�%&��&�� WLM ���&�� =L� #� :

1Q �'&���� �����*� 9������ �8-�8�� �:�� DL���� #%' ��%&�/���' .

2Q K&)� ����� J��� 6*+ DL���� #%' #� ��%&�/�!%�&��? � �&�� �-����� ��

�'&�/� #� U&�&=%���� 1� �.

3Q K��&� =%��& #�@&& (�%�%&��&�� ��'& !%�&��?� =%�� =�� ��� 1@� !%�&��

4���@��?=%���� =�' (�%*�+ =L� ������� (���%'�� ���:� =%��&� .

��)� (Huss, et al. 2000, p: 113)����� 9���E ��5��� !%�&�� ? 5�V%

������� #� �MLM�� Y��� � F��'&+�':) ?=%����' ��'&���� =��+ � ����� ����� �%*�+

?!%�&�� !��*� =��+ � ������(? =%���� �>G�� 9���< %;�G� !%'�& 1� Client

Portfolio Management? �*��"�� 9����� 9���<� Total Quality Management .

�:� =%���� =�' �*��� 6*+ !%'�&*� B��% / S5������?�+ 6*+ ���<� �%*!%�&�� 6&� =))

4�� ���8< 6�< =�8��� �*���!����? �� S5���' S5����� �5; ���) ������ �����

!%�&�� Audit Practice Risk(? ������' �:*�&��� ������� ��%'� #�%'� P�5� =)) !%�&��.

=)) =��+ � �-%'' =%��*� =��+ � ����� �'&�&? =%����' �8���� �������'�

���/�� �%�'���� ���%���� JL�E�' ��'&�?=��+ � ������ �� �%����&� =)"' �M]& �;�

42

%%:& 6*+ �"�'�!�����*8V&��� �����*� ? �+��8�� Y��:�� �� �+��8�� 6�< ���& � �&��

�������� ����� =%��*�?�+��8�� Y��:�� =��� ?��� (���%'�� #� =��& � �&��� =%��*� �%��

'� �M)�&*� �%*B%��. =��+ � ����� ��� !��*��@�:&�� (/��&�� #� V"�&� ? ����� ��

K-�N�� =%����Absent Client? ="� �� !%�&��. 4�]% ��) =��+ � ����� =���<!��*�?

�����*� �*��"�� %%:&�� �%*�+ 6�<? P�5)� (�D���< 9��%�!%�&�� ���� #� �')� ^�&�� 6�<

�& 45�� 6�� � �%%��� F��?e�%���+ ���':��� !%�&�� 5< < 6�< B�"&)/� ����� =8& 6&� A�

�G8�� ����? =��+ � ����� #\� !��*�? � 6:'&���� ��% (�5 ? (��M]� 6�< ���% P�5�

������?#%':&����� #%%����� DL���� 6*+ �'����' =��+ � ����� #\� �5);� !��*�? �;

�M)� �%'�&#� �%���" B�"&)/� ����� _*�8� )?��+2004, ?16( 5< ? =��% S5���

!%�&�� ������ �����Audit Practice Risk? �*��"�� 9����� 9���< %;�G� !%'�& 6*+?

�%��&�� %;�G���' 5� � =L� #�:

1Q 1���� B%��)&Prevention Costs.

2Q %%:&�� B%��)&Appraisal Costs.

3Q ���� ="G�� B%��)& �*�Internal Failure Costs.

4Q ������� ="G�� B%��)&External Failure Costs.

=-��� %;�G��� F5; =M�&��'����� 9���k� ?�*��"�� 9����� %>�& �� ? 1*�*�

!���� 6�< ���:��� (�������? %�:&� ?�������� �%*�+ 6�< 9����� 9���< #%' �L��� ��>&�

#� �MLM�� Y��� �P�5 ���< �� �������?�*% ��) :) ?��+2004, ?16.(

43

1Q ��G&�� �'���� ����� �� �*8V&��� ������� (��) �5<? %%:&�� B%��)& #\� V"�& �

?��'&���� ������� ='�:�)#�@&& F5; %%:&�� B%��)&� : �%��&��� B��"E� B%��)&

!��*��%8�" ? =�+ !��� ������ ,�G��� !%�&��? M�&�!% �%�:& !%�&��

�-�����.

2Q ��'��&� B�"&)/� ������ %%:&�� B%��)&?)/� ����� �%G�&*� B�"&? #\�

����& %%:&�� B%��)&.

3Q �%*�+ =L� �G"&)��� D��� �' �*����� ="G�� B%��)& �'&�&!%�&��? �%X =�����

������?&�� #� �%�% 45�� D�� �%����E� B%��)!%�&��.

4Q K&�)� ��' �% ��G� 1� 1���� B%��)& =M��&&!%�&��?��&�����' #%�@&�

9���&� (���%� =L� #� ���������� �%����&�/�� DL���� =�':� ? ���&+/��

�>G�� D��' 6*+ #�)% �') �Portfolio?9���� ����� ,-�8� 1%��& 1� ?

K&�)� (���%��!%�&��?�������� ����� #V' 3�&:& =L� #� ��@%G�& #)�%

=%���� ��%&��.

5 –������� ="G�� B%��)& ? =��+ � �����' �'&�& !��*�? W��% ������� ="G���

K&)� ���&% ����+!%�&���@�:& (�%*��' ?�@�:& (/��&�� A���% �� ? 6�< ���@<

������� ="G�� B%��)& #�? ="� 6�< ���� ��G��� W��% ����+ =8�& � ����!?

� 4�]% 45����#%':&����� #%%����� DL���� 9�� ^�� � =��+ � ,��� #%:��*�.

6Q 1���� B%��)&' %�8&�� �*��� �'&�&?���'� DL���� %%:& K%���� =) #�@&&� ?

K&)� �����&�% �&��!%�&��?=��+� 9�"��) 9���k� A%+��� �� ?�&�� #�)% ��%� �%)

44

���� DL�+ >���� 6*+9?=%���� 1� ��'&�/� =�' &% ����+� ? �%*�+ #\� !%�&��

5%G�& (/��� �%��&�� �8��+ =) #�@&&� ��'&!%�&�� �%*�+ .

7Q �%*�+ ��&< ��'!%�&��) 1%'�� ��' ��(? 6�< ���& (��� �&�� (���*���� #\�

5%G�&��� %�8&�� =����?DL���� (�+��� #� ������� (���*����� ?�+� (�%*

�*�&����� �%*�G�� �@�:&��?�::���� K��& �� ?%�8&�� 9��+< �� ��&�&� .

6*+ ������� 9���< !%'�& �%�;� ���< ���!%�&��? ������ ������ =��"�� %%:&���

!%�&�� �%*�+? �\#�:'���� ������ D�� � 9��� 6*+ �'���� �8��+ ? K��&*� ���� L��� =M�&

#� =%*:&*� �� �� =��+ � ����� !%�&��? 9���< #%'� ���%' �'��� 6*+ ����&+� P�5�

�������?���� =���� 6*+ (�)� �%%����� F5�� ?=��+ � ����� 6*+ �M]& ? ���%' #� =��

=%���� 1� ��'&�/�?�� ?�%���' DL���� ��%&� ��"� P�5'� ( Bell, et al. 2002, P: 98) 6�<

9���< (�%�%&��&�� #� K&�)� �� 9����� �'�� #� =��& ��������*% �� =L� #� !%�&��:

1Q �%8�"�� 9���E� (���%�) 1%�"&�� (���%�?������ �%��&�� ?,%8�&�� .(

2Q ��� �%����&�/�� DL���� =�' (���%�.

3Q (�%*��' �%:�� �� 5%G�&=M� (���'&�/����� ?,�G�� ?D�� � ?�%��&�� =%��&� (

�U-�&��� =%8�&� ?!%M�&�.

4Q (���%�B��"E�.

45

2D9 � ���O������� ?��� "#$ ���$-� ���

�:&�%)Huss & Jacobs, 2001, P:13 (� A�X���' =��+ � ����� =���& #�

������!%�&��B����� ��' P��; #� /< ?B����� ��' �� ��%� #�)% / �&�� ^�� �

?=���&�� B����� �G� V"���� ��%� ="G& �&9 =�� !%�&�� =�� / ^��� K�'� ?!��*���%� ?

#\�!���� D��� ?#%�-����� �� � �*�� #� �@�:&�� ������ ���&% � � � �@�:&�� _��

6*+ �M]% B�� A�\� /!���� ?�@�:&*� �%����:�� B%��)&�� A*��&� ��%&� ?e�%*) �� e�%-��

� �%MV&�� B%��)& P�5)� 6��% B�� �5��� ?A&��� 6*+ �'*��!���� P*& �%��&� e��-��

^�� � B%��)&�� �8��+ #� �;�%X� B%��)&��.

/�� : ��#�� *�#��� �� � � � �� �#���������

�:%!���� �*����� F5; �� ��%&� �����% � �&�� =��+ � ����� ^�&�� %%:&'

-��:�� ������' A��'&�/ �� A��%:� �%����� =%���� �)�"�?��& � ���% P�5 D�@ ��� �&�� K

?��%*+ =8�% #� 1�&��� #� /< � K��&% #� 1�&��� #� A�!���� DL���� 1� =���&��

?�'��&� ^�&�� #�) ���� ������� ��G&��5< < 6*+ �:������ ���� #!%�& �%����� -��:��

%����:�� ��D���*� A@��% DL���� D/]�� 6*+ K�% ���&��'� ?�%�'�� �� �%8:�� =� � �� �

!���� ����� %%:& #� A�)�& �&�� �%��)�� (���*���� 6*+ =�8��� �)�" =M�& �&�� ?=%����

�� ����)�� �������(�)�"�*�&���� �%������ �� �%����� �-����� #+ ��&����� =��+ � ? �&��

P*& ��� ���&& �(�)�"��W�� !:�& ��+ ��%�� W���� �� ?��&%����&�� 6*+ �M]% ��� .

46

^�%( Bell, et al. 2002, P: 98) #� �� =��+ � ������ =��G�� %%:&��!%�&��

(���'&�� (�%*�+ ���'� #� #%���� #+ ����� K*�&%!%�&����; :

1Q A&+��8� =%���� #+ 9�%�&� �;�>�? =��+ � �-%' =M� �)�"�=%���� ? 1@���

������?�%���E� ,-�8���� ?�%'���� �-%'��� .

2Q �&� ��)���� (���:��?=%���� 1� ��'&�/� #� 3�'�� !%: =) �;��'&+�' 5�V& �&���

����� �%G�&� �'�*���� (�D���E� #� �+���� 1%��& B%��)& #�!%�&��? 6�<

=�':� ^�&��?�%:'&��� =��+ � �����' ��'&���� �%��@E� B%��)&��� ? B%��)& =M�

������� �@�:&��.

A���%#�:���� �����& !%�& !�� ���� => ����N@e� K��&� �%G�&� !%�&��?

lD��'�P�5 6*+ ?=%���� =� � �� �%�'��� #\� K&)�� �'����' !%�&��? 9�� ^�� 6*+ B�&&

�%����E� B%��)&�� ����&�� 6*+ K&)���!%�&*�?� B%��)& #�@&& �&��� �����' ��'&�

=��+�?!%�&�� K&)� #\� P�5�� !%�&�� ?#%':&���� DL��*� A�%%:& ��+ �%"&�)?��+2004 ?

,17 ( ?=��+ � ����� #� (�%�&�� �MLM P��; #� 6�< ��� ���&%K&)��� A��' K'�'

DL���� D/]��?�; (�%�&���� F5;� :

1Q ���' 6*+ K&�&% � DL�+#� �@G��� (�%�&�� D/];� ?=��+ � �����

!%�&� ���' #)�% �%%��� A'*�&& �� D�@ �� ����+� !%�&����%*+ B���&��� .

2Q ���' 6*+ K&�&% � DL�+?=��+ � ����� #� ��G&�� (�%�&�� D/];�

=��+� #� �L�� ��:�� #\� ���' & �5<� ?���' �� �@�� #)�%!%�&�� &%� 45��

?F5%G�&=��+ � ����� #� ��G&���� (�%�&���� 1� !G&% ��' A&��%� #)�%.

47

3Q (�%�&�� ���' 6*+ K&�&% � DL�+?=��+ � ����� #� �%�N*� ��G&��

6*+ K�% D/];�!���� ?�' �8���� ����� =�' #+ �5&�% #� ��� A� K'�& �

���@�e��N��' �%��� .

��(�� :����� *�#��� �� � �# ��#������

B�� �&�� K��& � (/��� #� =) �%�:& ��+ ��'&+/� �� =��+ � ����� 5�]&

��&�& K&)� K��&V' (�'������ ���+< ��+ !%�&�� ������� �'������ �%�%�V&�� �%�N&�� ��� ?

=��+ � ����� #� #%�� ^�&�� 45 �� =%�+ =�' ��%&� ?�*�&���� (����&�/�. F5; ���

�����=��+ � ����� �� �� ^�&��� �%�:&�� #� �� Y�� =��' K&�)��� ��� � �� �5< ?�*

=%�+ =) ^�&�� 6*+)^�&�� 6*+ ��DL���� #� �+���� (? (/��� =%��& #)�% A�\�

^�&����� K���&% ��' ?DL����' �8���� (�'������ ���8< ��+ ��&�& B�� �&�� K��& �

��+ � ����� #� ��:��� ����� ^�5 DL��*� �') � (/����� ���&�� &% #� 6*+ ?=

]% ��� ?6*+ � ^�&���� (�5 =��+ � =��+ � ����� ���� 9��%� 6�< 4�)?��+2004 ?

,21.(

���� :� ��#�$ ���� �#��������

4�� P��; =�:%< ##%:�����%�&�� #����% / ( #� �:M�� �� �%)V&�� #� �&��G&�

%�� =L� �%*��' !*�&��� ������ �!%�&�� �:M�� ^�&�� �MV&% #� K�% L� ?P�5 6*+ D��'� ?

=��+ � ����� D�@ �� A�����% 45��? ��� 4���� =�:%� (�D���< �� �%%N& #� !%�&�� ��

�%%��� ��'*�&& �&�� �%���� ������ =���!%�&�� =��+ � ������ =�� ��) ��%*+ B���&���

48

����� #�)% ?A' e�?�@%� A%� e�'�X��� =' #� A�� 6*+ #��)]% P�5�� K������ #%:��*� ��

?��������% � �&�� =��+ � ����� ^�&�� Y�G&�� ����� #�� ?�%��@< ���� 1%��&' ����:% #�

�'��� #� �%��+ ���� 6*+ e������ ��88�%9 =��+� ,�G' ����:% #�� ?!%�&�� && �&��

��"� 9�"�'� 9��8'�G&��' B8&& �&�� (�%*���� �� ,� �' P�5� ?�* ���&�� ���� Y

�%����:�� =)�"�*�)K%���� ?2001, ?39(.

���� : ��#�$ ,�1(� �#���������

�*����� F5; ��� (�D���< �� �%��& ��+ ��'&+/� �� =��+ � ����� 5�]&

� ^�&����' �������� �%*�+ ��&E �;5%G�& K����� �������� !G&% 45��� ?e�%��� =�':�� �%%����

?��%*+ B���&��� !%�&�� 1�& ���� �G� !���� =%�+ ^�� =��+ � ����� ^�&�� Y�G&�/

#%��? =��+� #� �� 5%G�& ��� A�&% A*��% � P�5 #\� !%�&�� �� e�%���@ ��'% ��� �')�

�%%��� (�'*�&�' D���*� P�5� ?�%����� (/������� !%�&��?��%*+ B���& A�� #)�% 45�� �� �

��&E K�*���� =���� �� 9��%� A'��8% #� 1�&% =��+ � ����� ^�&�� Y�G&�� #V' =�:��

(�D���<!%�&�� �� �5;� ?A�'&% �%*�+ K��&� �� 9��%� !%�&��) ?��+2004, ?18.(

���� :������� ��#�$ ����� �#���

A���%!����%%:& �*��� �� �%*�+ !%�&���%�:&�� ���+< ��' �� �*��� �� ? ���' �

=��+ � ������ 9�"�'��� 9���&��� �%:%:���?%� ��; (�'��8�� #� #%+��� ���&% W :

�%����� �-������*% ��)� ?�%'� � ���@ ��:

1Q?�%����� �-����� #%%�%-� #%��8� #+ V"�&� ��; :) ?3L82002, ?97(

49

�Q :�� ^��+��� ������% �&�� �%-�@!�����%N�� �� DL���� =' #� ? ��%*+ K&�&%�

�%��� ���@� !���<!����' ?^��+��� F5; ������� ��*��&% �&�� B%��)&�� ��%&�

� �� 6�< ���@E�' ?e�%-�@ A%*+ ��' )�% � �&�� (�@%��&��� ?#%������ K��&V)

�-��� #� A*��&%?< #� e�'��� F�:� ��%&� A&� #� D�� Y�%@ K'�' ���&��� A&����%

^��+��� F5; ��'�&� ��.

KQ ��� ���&% � �&�� �%'%�V&�� (�D�����!���� �� ��G��� ��%*+ K&�&% �&��� ?

������ =����!��*� 9��%� #� (�D����� F5; =M� ���8 #� P�5 1'&&�% ��+ L@� ?

V"�& � �&��� ?K&)���' �8���� B%��)&�� �� =��+� �%��& #+!%�&�� �%*����� 6*+

��&D�G) 9��%�� K&)��� =��+�.

2Q�%'� � ���@ � #��:� =��&�� #+ V"�& � �&�� !���� A@��& ��%&� �%����� A&����

� ������ =���� �� �� ��G��� #� ���%*+ K&�&% ��� ?�%'%�V&�� (�D������ �%-�@:�� ^��+�*

!��*�)��� �:� =��&��� ? 3���� �� ��G��� #� P�5 6*+ K&�&% ��� ?A-L�+ ��'� K&

K&)��� �� #%*����� ^�� �%������.

2D10 �������$-� ���� � %� 7��� �������

=��+ � ������� 9�8����� �-%'�� => �� =��+ � ����� �%�; ��>�? P��;

(�%�%&��&�/� #� �+����? � ����� �'@� J�% 6*+ =��& �&�� �� =��+!%�&��? P�5�

=��+ � ����� J�%:' !*�&& (�%�%&��&�� 6�< ���%�:& =L� #�? �'@' !*�&& (�%�%&��&���

������� F5;? (���� ��) ?��+2004, ? 77Q96 (?(�%�%&��&�/� F5; �*% ��)�:

50

/�� :���$-� ���� 7��� �����������

^�&) ?��+2004, ?79 (� #� �+���� P��; #� J�%:� ���&:��� (�%�%&��&�/

=��+ � ������; :

"�-� ���������4�: 5�� ��������� �

B��%!���� #� !:�&& �%��� �-��+ =�"& �&��� ?�%��8&/� A&�G�� ���� %>�& 6�<

�&�� (������ !��� 1%��&� ?#%��O DL�+ K5� ������� #%%����� DL����' >�G&�/� =L�

?�%�< �:& A&���� A��� 6*+ >�G��� 1������ 9�� =L� #� !:�&& �%��� �%X �-��+ P�5)�

����?�%� 1%�&�%� !���� =�� �%����� -��:�� 6*+ -L� 4�� ���8\' P�5 !%:�& !%�&�� ?

����� 4��G&� P�5� !%�&��F�%�:& �� >G�&�� �� ="G% ����+ ��� ���&% �&��? X��� 6*+

�� D���� ���� #��%����� -��:��' �%�;�� (�G���? -��:�� 6*+ e�>G�&� e�%�� ��8% ����+ ��

*+ �%�����?P�5 ��'% �� ���� �+ #� X��� 6 ���& (/��&�� �%��& P�5 6*+ K&�&%�

!���� ��� ?�%-�@:�� ��D���*� �&%�%8:&� �%��+ �+� =��;< #� A' ? (���:&�/� #+ eL@�

D��� A%�< A��& �&�� !�*% ��� ?�*8�� (�5 ^�� � B��� � K��� #� �� ������ �%�� ��

L����'�-��� #� #%':&����� #%%����� D) ?��+2004, ?79(.

��(��� ���������4� :���� ����

K��&� (����� �� ����&���� J%%�:��� #� 9�%') �+���� ���& ������� =M� !%�&��

/� 6*+ �-���� =��� ?�%�����?���M&�%��& ?��%���� ���%��� �'��� �-����� $ F5; #� ('M ��

=��� =��&�/ �'��8� #�)& J%%�:����)�"�� =�� !%�&�� ������ �� ������ ����� ��

�:��� F5; #\� P�5� ?=�G��'L� #�)& #� 1�&% J%%-?J�%:*� �� (������� #� �%���� (�� ��

51

�%�N&' =����� �5; ����� !��� #V' (�%'� ?#���� #� 1 50 %�)�"�� #�((�*�� �&�� ? �

��&�/� #+ =��� �%�:& *&�&JL�k� �:'���� 9�&G�� �� �%��) ?��+2004, ?80(.

����� ���������4� :������ ���A�

& �: F5; 6*+ �%�%&��&�E� �%N& B�� �)�"�� #�!���� ��' � =)�"� D�G�E

!���������� ?�%� �%�:&�� �� ���+ 3�8�E�' �� ^�%� ?)P:133 Woo and Koh, 2001, (

�%%N&� #%%�%-� #%''� P��; #�!���� �%*�+ 9��� 9��%� �� �'X��� �; =� � ?!%�&�� ?

�%%N&� =L�< �; ���M��� !���� �%�:& ���8< �� =%���� 1� #���&�� ��' ���% 45��!%�&�� .

�%%N& �'&�%� !������%:�e�X =��+ � ����� J�%:� �"�'� �%.

%�B%@) P:133 Woo and Koh, 2001, ( =���+^����'&�& #%������� �%%N&'

�;:

1Q ?=%���� ��� ���&% �&�� �%����� ��N@�� P�5)F��� ����� =%���� ��.

2Q ��&�� ^��!���� d��'�� e�:�� �%�:&�� %�:&' !%�&����%*+ B���&��� ? �5;�

���� �%%N& �'�& �&�� =������ ;� #� ��% =�!����=��+ � �����' ? A%*+ K&�&% ���

�%��)�<� �%�:&�� �5; %�:& 4��G& !�����%8:&��� =��;E� .

3Q K&)� ��%*+ =8�% �&�� K��& � ��%!%�&��.

���������4��� ��� :SA�

� V���� #+ B*&�% B%��&��� ?B%��&�� ���% oN��%� # �5; K�)&�� �� �%��� W

?V����� < �� e�8�8� �'�8�� ��� � #� �'&�% V����� ���&��� B%��&�� #%' ��G&�� #

52

� �'������ (/���K����*� �8�" )�� �%�:& ��' �&� �� 9�%�+ (����� (�)� ��

����� =M� �%)%�� � 9��&��� (�%/���)Paul, 2000 (;) Barron, 2001, p:449( 6*+

'���; =��+ � ����� 6*+ �M]& oN*� �*:&�� (��%N&� ��:

1Q 9�����!���� �%����� 9������ ��< J)�& �&�� )�%�:��� ()����� =L� #�? ��

���� �� 9������ !����oN�� B�"&)� �� ="G�� ��%&�.

2Q �%%��� (�'*�&�!%�&�� �%%��� ��@�� 9�� J)�& �&�� ?!%�&�� 9��%� 6*+

��-�� �%#%:����^�� � (�G%��&�� �� oN�� B�"&)/ .

3Q ?9���&��� �%X �%'�&)�� D��� � 1%��& �� =M�&& �&�� ?�%*����� �'���� =)%; 9���

6*+ K�% �&�� !�����%����� -��:�� �� (�G%��& 4� B�"&)/ ��8��.

4Q K��&�!%�&�� (���� !�� �� �������� 9��%� J)�& �&�� ?!%�&��.

����� ���������4� :������ �����

J%:%�� �5; �%*�+ 5%G�& =' �%��� D���� �%����� -��:�� D��&�� =��&�� �%N&�!%�&�� ?

K%�&�% ?^�� � =������ (�'M ��� => ���#�:���� �%�&��� ������� #� 6*+ � ����*�

���� #� �%���� =5''���&�� 9��%� 6�< 4�]% ��' ?=)� �%"& �� ?�%����� D��� � B�"&

�%�&��� ������� e�@%�K*�&& �%��� (L���� �+���� �� (�'��� 9�8�� ���� 6�< ������

r)�?���%%:& �� ���� ���+ U&�% � ��� ?�%�&��� ������� =>& � ?(/���� F5; =M� ���

6*+� �@�:& ����� #�^�&�� 6�< �>��� #�� 4����� ^�&���� #� �� P�5'� ?=�5'��� ���

�%��'�� �%-�@:�� (�+������ ����� e�@%� J%:& �%�&��� ������� #\� ����� ���&��'� ?!%�&*�

=��+ �) ?��+2004, ?85.(

53

��(�� :'���$-� ���� � % ����������

^�%) Hall and Renner, 1998, p:50 (;) Marshall, et al. 2008, p:63 ( A�� ���%

�'���Y���� =��+ � ������ #%������� ���& �%��& ������� (�%�%&��&�/� #� F5;�

E��; (�%�%&��&�:

���������4�"�-� :��� ����+�4� �����(�(��� ������� ,��� � ��(

� �)%�� � #%%����:�� #%'������ 1��� #� =) !G&AICPA !��� � �8��' ����� ?

�%�����SEC?)����� K*X�� ?� �%����� �%%����� ��� =�� �G*&�� �>� (���� ���% A�V' �

?=��+ � ����� ������1����� 1���% W%� �8���� �>��� ���� #+ ?]���� #V' �%����� �%��

���+ /�' ���':��� �'������ d��'� !%�� #+ ��%*+ )��� &% #� K�%GAAP? �%%����

!%�&�� ��%*+ B���&��� GAAS? => ���9��:��� �%%����� P*& K�%X? #V' 1����� �)]%

O��'��� D��?#�'���� �� 5�]& #� K�% D)����� K*X�� �%����� !��� � �8��' ���� ��� ?

#� ^�& ���\�#%:����]�� �%*+ 1:% �%%����� P*& A'*�&& �� D�@ �� (���*���� f%*'& �%��

D��� ��%*+ B���&��� �� �'������' !*�&% ����!%�&.

�%"&) ?��+2004, ?87 ( ���� 6�< 6*+ =��& (�'*�&��� #� �+����=%*:&

���& =��&��#%:�������� ��� �&j� �'&�%� ?��&���)�� =��+ � ������ �� �%'��%E� (��

]����' B��&+/�#%������� #%%���*� �%��@E� �%��:

1Q �%%��� �%��&� 1@�!%�&��@% =)"' ��&���"�<� ? (�'*�&���' D����� #�

�������� ����� 9���&���.

54

2Q K&�)� #%' ����'&� ,�� (�%*�+ D���<!%�&�� ��'�� ��@�' ) ������

�%>���(? K&�)� (�D���<� (������� 4����� ,�G�� 1� !%�&��.

3Q �)%�� � #%%����:�� #%'������ 1���' � D�"�<? �'������ K&�)� #�@&%

!%�&������:�� ?�%����� !��� � �8��' �� 9�%:��� (�)�"�� ������ =���& �&�� �%�

�8�� (���' B8&& #� K�% �&���.

4Q �� �%��� W��'�� 9���&� (�����' �%:��!%�&��? (�5 �;��'&+�' �%�;� ��

oN�� �� �%����� (�G%��&�� B") �� =@�� !�� B�"&)�.

5Q #%���&���� %*�& G%:M&�� #�)% W%� ? #%��M&���� %*�& &% #� �%�; � #�

�%��:&� �%����� -��:�� 9D��:' #���:% #%5�� #%��j� #%���&�����#%:���� !����

�*�+ �%'��A&.

6Q �%����� (�'*�&� �%��&#%:��*��� D�@+ � 9�+��� 1���*� #)�% W%� ? #%%���

�� (�'*�&� �%��& !%�� #+&�+��� #%%����� 6*+ #%�&% 9����.

7Q%*��� �%X D�� �� P�*��� #+ #%%����� D�@+ � 1� #���&�� �+? #%�)& 1�

������ ��*8�� #%���:�� �� (��%N& D���< 6*+ �%MV&��� �N@*� (�+���.

���������4���(��� :� ����� � ����� T�� � ����� &���� ��� �������

=��+ � ����� �%��&� ��%&�� �� ^��+���-�@:�%?]���� �%��& 6�< ���@E�' ?�%����:�� �%��

�'������ K&�)� �:& #� K�%!%�&������ �� =-����� #� �%���� 5��&�' 6�< B��& �&�� K%

]���� P*& �%G�&1�&��� �����:�� ��&�/�� �%��?K%��� �� =-����� P*& ��'� #� =��� :

) ?��+2004, ?89(

55

1Q 1&�&#%:����L:&�/�' ��%���� =.

2Q (�L��� �%�� 6*+ >�G��� 1� =%���� =��+�� ��"�� ��%'� ��.

3Q �%*�+ !%M�&� =%M�&��� ���&�� �'��� 6*+ =�8���!%�&��-L� =)"' .

4Q 9����� 6*+ �'���� �%%��� 6*+ >�G���.

5Q ��' ��&�/�� 9��:��� �%����� �%%����� Y�'&<.

6Q �� DL���� #+ 4��&��#%��&�?�%���� ��%8� 6*+ =�8��� ��� ������ .

7Q B�) ���� D��X 6*+ >�G���.

���������4������ :M���% "#$ ���O���(�(��� ��;(� � U@.' ����

�@ (�@%��&�� (�'*� (�%��& �:�#%:���� =' ?��:%�8& #)�% / ����� < ����&�� #

/]; =�+ 6*+ �'&�&��� �-����� ��% D #%:���� #+ ����+ ���� �&�� ����*� ���� !�� �

�%����� �%�%�V&�� �%�N&�� !%�� #+ �� �%&�5�� ;����� #� D��� (�@%��&�� P*& ����. ��

�r��& �� ������ (*�]���� ��'� �@ �)�&"��� �%��]�� A%*+ 6+�� =) #� =��& �&�� ?e/�

� �� %%:&�� =�� ���@ � ���) #+ =��)��'�%-�@:�� ^��+��? ���� ��'&+/� �� 5� � #��

�-����� P*& W���� �� =�-�� =) .�&;� �:� M #��]���� Y�@��' �%����� (��%>�&�� ( �%��

�%����:��#%:��*� �'����*� ������ ���&/� !%�� #+ P�5� ?IFAC����� ���� =)" 45�� �

]���� P*&� ������� B����?�%�� � �*%�� ��&*��\' #%%����:�� #%'������ 1��� #\� P�5)�

(�@%��&��� ������� #%' �� �L��� #%' ��%� #���&�� �+ 9���� 6�< ��"�? #� 45�� �� �

�V" ?1�&��*� ������ _��8��� �%��& A P�5��*% ��): Zavgren and Dugan, 1999)(

56

1Q � K5� �� ��:%�' ���& B�� �������� ���� #%�%���� #� #%%��� D�@+

#%N'����.

2Q K��&� 1G&�& B��!%�&�� ���&% �&�� 9�%��&��� ������� �%�N& ������� e��&�

���#�:����.

3Q ����!%�&�������&�� �%� ��%�� J%� (]�� =�':� ?�%��@< D�'+�� 9�%�� (�%��

���*��*� ����&)�E� =��'&��� 9���&��' ��'&�/� P�5 =�M��(.

4Q �'������ K&�)� ���& B��!%�&��� (�5 (�+��8 �� #�*��% DL�+ =�'

��G&�� �����? / W%� ?��G&���� �%�����)&�� (�5 (�+��8�� �� �%����� (���]���)

6�< ���� ���� �� (�+��8�� P*& =M� �� =��& �&�� (�)�"�� #� �� P" ���%

(�%*�+!%�&����� 9D�G)��' �%�&& ?/�� �%*�+ #� K����( !%�& (�)�"�� P*&

!��*� �%�%��� (�+��:�� �%��& #� !��% B��(William, 2003, p:783).

�� ��� ���������4� :�� 8� � V��� �������6�%�� T��$�� ������ � ����

�)� =%�+ #)�&% !%�&�� )�+����( 9�@�:� #� !����? ����& #%�&% A�\� 9�+ ����

� =M�&���&�e� ����)��� �%��� � (�'*�&��� =M�& W%�' ?A%*+ ��&�'M< DK+ 1:%� =%���� 6*+

?�%-�@:�� ^��+��� 1���(Abdel-Khalik and Solomoon, 2003) ? �:% #� K�% W%�

3�@%\' �+�����*% ��:

1Q #%' �L��� Y��!�����+����� ?�%��@ �� 9�;�> �%���& �L+ ���� 6���' .

57

2Q ��**@� (��) �%����� -��:�� #?�"&)� �� ��*"� (�'����� �'��� #�� B �� ���

#%*����� !%�� #+ 4�;�� JL&��? #� �� #%:���� �%�� (���*�� D�"�\' ���� �

��@�� �� 9������ W��� �� K'��� #�) =%*@&�� �5; #�� =%��*�.

3Q ���@� A' (:��� �-��� A'�8� � �+���� #�)% #�.

4Q #�)% #�#�:����e/��;< ��')&�� � %��+ e�e/��;< �� �%�� e�"X �� e�.

E� #� �L����%�%&��&�W��'�� ^�% �:'���� (� �:'���� (�%�%&��&�/� 3���� A��

K�% =%����' ��'&�� =���+ ����&& #��)�"����;� :

/�� :����� �� ���� ������:

�%"%) ?K%����2001( 6�<F5; #� �; =%����' �'&�& �&�� =������:

1Q eL��) e��%�:& #%�>&���� DL���� %�:&� ?A%*+ D�:'E�� =%���� =�'? #)�% =)"' !����

?DL��*� �%��>��� �'������ ,�G�� =L� #� (L)"� #�''�% � #%5�� DL���� �%��& #�

�& #� �N'�% 6&� �%��&� =%�+ =)� 4����� %�:&��� �L��� ��&)=���&��( DL���� ������� ?

9���E� (����� (������ 1�� 6*+ 9��:��� 9�@�:��� (��'� W%� #�.

2Q (����&�� 1%�� �� ������ P"�� F��&� 5��&�!%�&�� ?5< < K*�&% / ������ P"�� F��&� #

#� !����=%���� 9���< ����� �+ K'� #�� ��&G% #�?���� %%:& �� #)�� (���%'�� �

�%@:�� �; ���� � (�%� ?�-����� �%����� !-�M����? #� 6�< �%"% ������ P"�� F��&� #)��

�%����� !-�M���� (���%'�� �� A��"&)� &% �� �%�:& D�G�E �%���� ������ ��%�� #�)% � 9���E�.

58

3Q K&)� (��'� ���< S��� =���� K��&!%�&��%���� =�' &% / W%�' ? / � 45�� =

A�� =���&�� 1%�&�&.

4Q =�8&/�� ?=%���� =��+�� ��"�� #+ �*��) (���*�� 6*+ =�8���#%:����' #%:'����

#%*N&"���� #%������� ?P��'���#%��j�?������' 9�&G*� �%����� (���%'��� !-�M��� �������

�-��+� ?�:'����?=%���� ���&� ��� $%��&� K-��@��L� 1� >� �� (��%N&�� =M� D�%"� �

9���E�=%���� =�+ ��%'�� 9�@�:��� (/�� ?�%����� =��� � ?�%)*��� ?.

5Q �'������� =%���� #%' �L�*� �-���� ���&�� K��&? 5< < #�)�"�� #%*��+ D�@+� ��%�� �&��

�� #%G>��� #%�%��)(�)�"����'&���� ?� D�" W�� �� (����&;/� �� ���&& � V�

W%�<9�@�:��� #� �%��� 6*+ �+��& 9�%��� DL���� (�L+ #.

6Q �N'�% �&�� ������ �8����� ��' P��;� ?;�G&�� D�� 1��� ��&�/� (�'��� ���&��

�;� ��&�/� (�'��� �� ���%�@&:

�Q A' �%:�� &% 45�� =���� Y��)!%�&�'%�@ =�+ �� .(

KQ � 4� e���@&� (������ =���9�@�:.

7Q (����&�� #� ��&�� =)� �%���� ������ D���!%�&�� ��%&�� �� 9�%�" �%��+ ������� ?

�%����:�� 9������� #� �%��+ ���� ��' �&�� DL����? �%����� �)����� �� 1%���� KL:�/� =M�

X �%*����� �'��@��� �%�%-�����-L��� �%X� �%��)�� �%.

59

��(�� :��� ����$������ &��� ��

^�%�(Abdel-Khalik and Solomoon, 2003)�; =������ F5; #� :

1Q �'@ (�D���<� �%����� (�%L� �' ��&�/� 6*+ K&)��� =��� �%)�&��� 9����� �'@

9����� &���%����.

2Q rB�) =�+ !%�� #%%�& K�% W%� ?=���� !%�� #%%�& (����&��' �%:*� =;]� !%�&��?� 1

�N'�% ��) �%*+ B��"E�� �'%��& #� !:�&��?��G&� ���� � �%����� �%����� ����� e�%*) #

�'�*����.

3Q 9���@�� ��+ 9��"&�/�� ��"�E� K*�� =���� !%�� 1%�"&.

4Q �%����� �%%����� 6*+ ������ K%��&�� �%)�&� ?��&���� ������ K%��&��? �-�@:�� %�:&���

�%%��� !%'�&'h+ ��&�� ��V' #�+�% #%5�� D/]; 6*+ �%*#�%� � ��' �� #�%���� #�?

�&&�=��) =)"' �%N&& �� �%����� �%%����� ��.

5Q �;����� ��>��� W%� #� �%�L:&�/�? W%� < �%��*� e��%-� e�''� �'&�% �%�L:&�/� �+ #

�@ �%����:�� �%�@:�� #�#%:���� ?�5< A�� �:����� #�� �5�� �)V& !���� B��� A&%�L:&�� #�

9�@�:�*� A@��& =��&�� =:%.

6Q �@ �:'���� �%-�@:�� ^��+��� ����� #%:���� B��' P�5� ��&��'L�� ��'�'�� ������

eL':&�� ��'��&.

7Q B��> 4� (�&� =��� � 1%�� �� �'����� �%����� �%����� ��&�� ? �%�V& !%�� #+ P�5�

(����&��%�&��! #� 1�&��� 4������ ^�&���� ��+ #%:���� B��>�� => �� #%8%����

�*M�����.

60

8Q U����'� K������ ���+E�!%�&��? #%���:�� => �� �%��)�� ����' A���&< #� �)V&���

=��*� ��>���� _-��*���.

9Q �%����� -��:�� ����&�� (���%&�/ !%��� B%8�&��?��)�� �%��&�� =L� #� (�-G� �

�%����� -��:�� ����&��.

10Q D��'�*� ��-�� D��*��� �88�&��� D��j� D��'< K��&? ���� 1��� �*%��) !%�& �*��)

�8�� �%��)�? (���*�� ��%� #�)& �&�� (�+�@����' !*�&% ��%� !���� K*�&&� 9�����

�%'� 4��.

11Q �� 1� K���&% ��' �����:�� ��"�E� 6�< D��*��]�� �%����:�� �%��!��*�? =' P�5�

�%���� (L)"� W���.

12Q �*��]���� #��@ 6*+ >�G�*� #%�V&*� D��'������� �%��)�� �%����� �%��? W%� w��h% #%�V&��

+���e��%-�@:�� ^��+��� K��&� J%�� �-����� �@ .

13Q & �&�� �%+��&�/� ��"� � �� �)��"���� 9�%� ���+ (�L+ ���< �%���� (�5 #�)

�%-�@:�� ^��+��� K��&�.

14Q ,����� 6*+=%���� 9���< #� =%M�&�� K��� 6*+ =�8��? =�8�*� #%�V&) P�5�

�� !-�M��� 6*+�'�*���� ����' �%����� (���%'�.

15Q �>�� =��"��� !%��� %%:&���*����� !%�&��=%��*� ? �%%���� �:�� !%�&�� B���&���

��%*+?5� (���*���� #� %*� J��� 6*+ �'������ �%�G�� (���'&�/� �%��& &% 6&� P�.

16Q �� �%��&] �%��!����=%���� 9���< =' #� D��� �� oN�� B�"&)� ��� ? �%:���

���+ �%�:&��� ����"&)/ �%��)��� �'������ (�D���E�'.

61

17Q �+����� !%�&�� �% ���% ��' ? !������ %%:&' =���� 1%�� �� ������ A-�!%�&��?

^�� � B��� � #� �*-��� �%� ���� ���� �� A�G� #+ Y����� #� A�)�% 45�� =)"��'.

%� �%����:�� (�%��-���� �� 9��%� P��; #� W��'�� ^�!��*�? A%*+ K�% A��� #�

?�%-�@:�� ^��+�*� A@��& =��&�� #� =%*:&�� =�� #� �M)� (���%&�� 5�V% K�%� �@%� A%*+

#%�V&�� �>� 1@� �N'�% ���<� �%��-���� K��& 6*+ F�%)�& 1@% /�?�% �>�) Y����� #)

?�%-�@:�� ^��+��� K��& 6*+ A&�� �+ ���� �� A%�< 9�@�:��� �8+ �� A�� =�:�� #)�%�

h%�w�%���@ �%��-���� #� �%���� U����' e�%�%�� e�?; U����'�� �5; #� ��N��� �+� 9��%� �

#%:�������-�&�� �;��M� #� �&%���� �@�:&�� �����'.

62

�(��� <� ��

�� ��� �������

K������ _%@�& �� �%����� ������� A%�< ��&�& ��%;�G� ���< #%�)& =�� #�

�:� ?��+�@��� �%��� � ?������� F5; Y�@�� =�� �:'���� (������� _��' W��'�� � &�

�/� ����&9��G&�/�� Y�@��' 9�"�'� �L+ ��� �&�� (������� ��' #� ������� ��&�

��&��%N&�% ��%��* �����&�� (������� F5; ��'�:

2D11 ��������� ��� �A#�

Q ?4����� �'+ ����� )2000(#����' ? : ������ &��� ��� ��@$ ����� U���� I,��(

������ &��� 3��� M��� 3�(��� ������ ���,� ������ �; � : ��(���� ���;( �����

���� ��.

D��� 9���' 1������ K&)� �� �L+ �%��&� e���&:� e��5��� %�:& 6�< ������� (��;

�%>��� ������� ?�&�5�� %%:&�� => �� 1������ K&)�. ���8� A��'&�� W��'�� ��&+��

������� (�%�N� �8%8�?�%���%��� !�% 45�� (�'����� �:�� #� ��%��� 6*+ (+�� W%�

(�+��:�� B*&�� #� ��;����� (�)�"�� (�'��� !%�& ��.

�;��'� U-�&��� #� ��+ 6�< (*8�&�:

1Q #%' P�5)� ?�������� K&)� ��� ?������ D�� � 9��� #%' �%'��%< �L+ ����

���� �������� K&�)� 6*+ �%����� (��>���� B��"<������ ��-��� 9.

63

2Q 6*+ �%����� (��>���� B��"< #%'� ?������ D�� � 9��� #%' �%'��%< �L+ ����

������ ��-��� 9���� �������� K&�)�.

3Q �%*�+ 5%G�&� ?=%����' >�G&�L� ����� =5'& �������� K&�)� #� U-�&��� (��>�

9������ (��� �� ��������.

Q ?A'*� ����� )2002( ? W�:������ M��� M�%���� ���� ��@$ ����� U���� I,��(

�������� � ����� &���� "#$ ��(���� �����.

B��&�� 6�< ������� F5; (��;6�< ������& �&�� ��N@��' �'&�& �&�� =������

��&���� ?(��� ������ ��N@' ��'&���� =������� ?��&�'*�&�� 1������ Y�@�E ?9���E� #+

(�D���E� ��' B5� 6�< 4�]& �&�� ?�������� (���� !�� �� �������� 9�� 9��%�

������?�������� U����' #� �%*%8G&�� (� 1%��� 1������ B�"&)� �+ A%*+ K&�&% � ���

#%���&����' !�*& � �&�� ���@ � �%��]�� 1������ =%��&� ?�%����� -��:�� �� D��� �

%&� #%%������P�5� �� .�; =������ F5;� : ?=%��*� ������ 1@���� 6*+ 9��%��� ���

�8��'�� �� �)�"�� =%��&� �%����� -��:�� �"�� ?=%���� .+��L���; B%�8&*� # : ��

1������ 9�'�� ?�������� K&)� .� �*-� � #� �+���� ����@ A��'&�� W��'�� ��&��

������� ��%+ D��O 6*+ B��*�. ��>��#� ������� U-�&� (:

1Q #� ?�%����� -��:�� �� �%�;�� D���� =�':� #%������� �:���� �� ��%��& P��;

�5< ?�������� U����' #� (�D���E� ��' D�N�<� ?9���E� �N@� L�&�/� =L�

b��� P��; #�)b�G��� #%5�� #%������� 9�@�:� 6�< 4�]&� D��� � F5; #�� ?

� �����' ����"�-��� 9��8' �%����� -��:�.

64

2Q x#��%MV& �%-�@:�� ^��+�*�e�%'*� e�b% 45�� ?1������ %%:& 6*+ �y� �+ #+ /�]��

^�&��' �������� �%*�+ D��V' A��% �+� ?���+ �%�:&��� D��� � 1%�� B�"&)�

9����� #� =�':�.

3Q���� 68� =5'&� �������� K&�)� #� #�������� 1�&% ?=%����' >�G&�L� �;

?9������ (��� ������ ���� �� �������� �%*�+ 5%G�& 6*+ =���� 6�< ���@<

������ ���� ����& 6*+ �'&�&��� �%��@E� B%��)&��� DL���� �-���� #\� ���&��'�

�%MV& ?(���e�-%� e�#%������� D��� %%:& 6*+ .

Q ?��'�'+ ����� )2003 (#����':� ����� *�#��� ���� ���-� � �� ���� ����

3@��#.

B��&�� 6�< ������� F5; (��;6�< ����� %%:& �� ����&���� =������ �%�;�

B%*)&�� ����� 1� B%)&*� ����&���� !����� ?#%%������ #%:���� =' #� DL��*� B%*)&��

&�� ����� %%:&' ��&�/� 9��%� 6*+ �+��& �&�� !����� ?������� !���� =' #� B%*)

B��&���6�<B%*)&�� ����� %%:& #� ������� !���� �% #� ��& �&�� !-����� . ��

(���%'�� 1��� 9��V) ���'&�/� ������� (���&��#��%��� #� . q�� ������� A��'&�� W��'�� Y

6*+)123 (=������ #� 6�< ������� (8*�� ?,��� ����� (�'��� !�� ����&����

�M)� #�� ?������� !���� =' #� �%�;� (�5 B%*)&�� ����� %%:&� ��' �"�&�% �&��

#� =)� �%�; � �� !��� ���� (�%' ��) ?!%�&�� �%*��' �:*�&��� �; �%�;� B%*)&�� �����

B%*)&�� ������ �%����� 9���"��� 9�'���� �����.

65

Q ?��+ ����� )2004 (#����' :�/� ���� � %� 7��� ����������/ �1���� ���

������� � �(��� 3��-� M��� "#$ 0���O�� ���$-�.

=��+ � ����� J�% (�%�%&��&�� �M� ����� 6�< W�'�� B�;�'@��� 1����*�

D�@ �� ?1������ =��+� ������ 6��& �&�� �%�; � => �� ?������ A-��� 9��� 6*+

+ � �-%' (��%N&�A&�@�:� ����� �%��&� ?9�8����� =�� . WLM 6*+ �M��'�� (��&+�

(�-� WLM #� ���)� ��%+ 6*+ ������� (%���� ?�%���%��� �����*� �%�%-� ���� :

?#%%�%��) �������� �'���� ?��������� �'������ K&�)� . ���G�� ��'&�� U-�&� (��>��

+ � ����� ��G�� P'�"&� =���& ���% A���������� ����� ��%��) � K� � �� =�� . #� ��)

�%MV& P��;e� =��+ � ����� J�% #�� ?������ D�� � 9��� 6*+ =��+ � ����� (���)��/

�'@��� ������ D�� � 9��� 9��%� 6�< 4�]% . ������� (�-� #%' =M��&�� �%��&�� =%*�& ��>��

���%' �%%�&�� �'��8�.

Q�*%���� ����� ?)2004 .(#����': �� ���� ������ ����� � ����� ����� ���

������ ��#�$ ���� 2��X- ������ ����� .

B��&�� 6�< ������� (��;6�< ��'&���� =������ %%:& �� ������� !���� ���

� =���+ ��' ����� 6�< (��; ��) ?!%�&�� �%*�+ �%��& ���X �%�&��� �������' ����

MLM� ���� 5�� &� ��&���%�; (�+���� 1'�� 6*+ �+��� =������ #� L��+ # : 9���<

!����� !%�&�� �%*�+� =%���� �+��8� =%���� . ?�%������ �%'���� �)*���� �� (%��� ��

#� ���)� ��%+ (*�"�)119 ((�'��� !�� . �� #%:���� #� 6�< ������� (8*��

66

� #��%:% �%��������; #%*��+ D��M&��' K������ ^�&���� ��+ ��&��� ���� : ?=%����

�%'*� ;�%MV& D�� W%� ?=%���� �+��8 �� 9�M]��� #%���:���.

Q ?4������ ����� )2007( ?� ����� ��6� �������� �(�� ���� M��� "#$ M��L�� �

������� �� ��� ��#��� :���� �� �����.

W�'�� �5; B�; 6�< �������� ���� (���� 9��� 6*+ 9�M]��� =������ �%��& ��

���� �:&�% ?��%-� =���+ ���� ����� W�'�� =���& P�5 !%:�&�� ?�%������ �%'���� �)*����

9��� 6*+ �;�M� �%��&� ?�+ =)"' ������ (���� 9��� ^�&�� �%��& �� ��%') ���� K�*&

�� =)"' �)*���� �� ������ (�����; , : ?������ ������ (�'*�&�� (��>���� ���

���� #��� ?�%����� ?�����]����� ?D�� � 9��� �'���1����*� �%����:�� �%�� . (��@& ��

9��&��� (�%/��� #� =) �� ?������ 9��� 6*+ 9��)5��� ������ =������ �M� ������� F5;

:& (��� ?�%������ �%'���� �)*����� �%)%�� � ����:� �)*���� �� ������ 1@�� L��" ��%%

9��&��� (�%/��� �� ���@�' . #� 4�>��� K����� �%�N&� �G8��� U����� W��'�� ��&��

������ K&)�� 6�< Y����� =L� #� �������% Y�@��' �L��� (�5 �:'���� (�������� (�

�%:%'�&�� ������� �%�N&� �*%*�&�� U������ ?������� .�� 6�< �%:%'�&�� ������� (*8�&

U-�&����%&j�:

1Q < �������� ���� ������ (�'*�&� #�� �%��� �)*���� ^�&�� �%��&� �%��) �%X

�������� ���� (���� 9���.

2Q < �%����� (��>���� ��� #�� �)*���� �%X �%���B�) 9��� ^�&�� �%��&�

�������� ���� (����.

67

3Q�& 6�< ���� P��; ��� �%� �������� #��� �� (�)�"�� ��;����� �%������

*%�G&��� ��' ^�]%6�<�������� ���� (���� 9��� ^�&�� �%��& .

4Q <#D�� � 9��� �'��� U���' �%��) �%X �%������ ��������� �'������ K&�)��

�������� ���� (���� 9��� ^�&�� �%��&�.

5Q < #���� ����]�%����:�� �%�� 1����*� �%��) ������ ���@�' 9��� ^�&�� �%��&�

�������� ���� (�����)*���� �� .

6Q 6�< 4�]& #� #)�% ^��� =���+ P��; #� 6�< �%:%'�&�� ������� U-�&� (��"�

���< &% �&�� (�������� W��' � =M� ?�������� �%*�+ 9��� ^�&�� #%��&] �� �;

&��� �+� ^�� �@%�� =����� �5;�������� �%*�+ U-�&�� �:*.

Q ����� �?��� )2009(#����' ? : ��#�� ��� ������ ���$-� �� 7��� �����

������� ��#�$ ���� � M3�1� � � 2�A ���������4�.

��;( ������� F5; 6�< ?9��&���� �%-%'�� (��%N&���' V'�&% ������*� S5��� �%��&

���� ��%:��' J�%:�� ������ 9D�G) 1�� M #�� =��+ � ���� =@�� J�% !%:�& ��N' ?���

�������� K�� YL�&��' �-��:&�/� U����� 6*+ W��'�� ��&+�� ?�������� �%*�+ �%*+���

#� =) 6*+ =%���� �%�%&��&�< ��� ����� �%MV& �%G%)� ��%;�G� ���< 6�< =8�&�� B��'

�� #%' ��%&�/�� �������� ����� �%�:&�*%�'�� ,�G�� K%��. ;� 6�< ������� (8*� ��

U-�&����%&j�:

1Q L� �-���� =%*�&�� ��% / %.%:& �%��& �� ��� =��)�� %%:&�� =M� ��%G� �%�%&��&�

=%���� =��+� ���� !%�.

68

2Q�:�� D��&�� ��� =M�% e���� 4�;�� A%�"& 6*+ �%����� -�1����*� �'����' ���; .

3Q �& 4�]% 6.*+ �.�&��� ����� �%�:& �� #%��& 6�< �%�%&��&�E� ^�&�� =%*

�5.; D��.�< �.+ (/�.�' ����:� (�%*���� =%N"& ^�&�� 6*+� 9�"���� ^�&��

=%*�&��.

2D12 ���������)�#�(/� �A#�

D �����) 2000 Johnston, (#����':

Client acceptance decisions : Simultaneous effects of client business

risk, audit risk auditor business risk, and risk adaptation Auditing

������� F5; (��;6�< � ����� A���&�% 45�� K�*�:�����#=%���� %%:&� =�&����

?A@�� �� A��' 6*+ �:������ ��� 5��&/ W%� &�%��& #)�% �&�� ������� %%:&� S5���

����=%���� =�' =' ��&?�%��& P�5)� !���� W%�' ������� F5; 1� B%)&*� ����&����

=�':� ^�&�� (�5 ������� F5; _'8&������� !��*� . ;� �%��& 6*+ ������� (*�+

� �&�� ����� DL���� =�' ��� 5��&�' #%������ #%:���� �>� ���� #� ���&�� �8��+

�%5�&�� #�%' �;�)5' ��� #%%����:�� #%'����*� �)%�� � ������ #+ ���8�� !%�&�� �����'

)1995((�+���� WLM 6�< A��:� ������� F5; #V' ?? �&�� =��+ �' �:*�&� ����� =�"&�

�� !���� 3�'�� ��G��� 6�< 4�]& �&�� !���� =��+V' �:*�&� ������ ?=%���� ��' �:%

��&�� A��':� ��%&� 9������_%�8 �%X 4��� !���� D��'< #+ ��&���� !%�&�� ������ ?� .

��&���� �M��'�� (��� �� �%���%��� #� ���)� ��%+ 6*+)137 (:��e� #� � J�� �')

=) 6*+ #%&%���� #%&��� 1%��&' (�� W%� ?�%)%�� � 9��&��� (�%/��� �� !%�& (�)�"

69

��� �%��+ A��� #%' ��&���� 3���&& !�� D��'\' !�� =) �:%� ?��� �@G��� �����

�)�"�� F5; !%�& ��� �� =�' �� F��� =�� A%��. (8*��6�< ������� F5; ����

�:*�&��� ������� #%' �L+!%�&��' �:*�&��� �������� =%���� =��+V'S5����� K��

��&G���? ��&;� 6*+ (�� P�5)� #%:�������:&��' 9���< =%���� �%��& �� #)�� �������

(����'?�&��G&� ���@E�' #�� P�5 6�< ���:% / #%:����# #+ ������� F5; 1� B%)&��'

9��%� !%��K��&�!%�&�� ?J���&*� ��>� �%�"�� !%�&�� K&�)� #%' ������ �+ ���&��'� ?

6*+ �:������ =�' 1� ���&�� =M�DL���� D/];.

Q �����) Johnston, 2001 ( #����':

Risk experience and client acceptance decision, National Public

Accountant

6�< ������� F5; (��;DL���� =�' (���� 1� 9�'��� ����� %%:& . (��� ��

��&���� �M��'�� �%���%��� #� ���)� ��%+ 6*+)130 (:��e� !%�&�� (�)�" �� ������ ��')��

���%)%�� � 9��&��� (�%/��� �����*� ���)��� �8����� 6*+ 4�&�& A��'&�� 6*+ �'��k�

%�:& & W%� ?!���� =��+V' �:*�&��� �������� ?!%�&�� ������ ?=%���� =��+V' �:*�&���

K%&�& 9��+\' !%�&�� P%�" �:% W%� ?!%�&�� P%�" 9�'� J��� 6*+ #%&+���� 6�< ��%���

F5;�%MV& ��� #V' �:&�% ^��� �8��+ 4� ���@< M #�� ?�%�; � W%� #� �������e� 6*+

=�&���� =%���� =�' ���. V����' �:*�&��� =%���� ����� �8��+ #� 6�< ������� (8*��

K+L&��' �:*�&��� =%���� ����� �8��+ ���%' ?���&�� �� =�5'��� ����� 6*+ =%* �%MV& ���

� ��� J%� W%� ?����� �5; 6*+ �%MV& 4< �%��&�� �*��� �� �M]& =%���� ����� �8��+ #

70

�%MV& #�� #)�� ?!%�&�� ���� 1�� ���%� 6*+ P�5)� ?�'������ (��'��� ��%&�� 6*+ !%�&*�

9���� �M) � DL��*� �'����' 6*+� !%�&�� K��&� #� 6�< ���@E�' ?=���� (�+�� 6*+ �)5%

�*%��& ��%&��%��@< 9�L�� .

Q ����� ) Beauleu, 2001 (#����':

The effects of judjments of new client’s integrity upon risk judjment

%%:& !%�� #+ ����� DL����' ��'&���� ������� %%:& 6�< ������� F5; (��;�;���

&��� oN�� �����' �"�'� =)"' ���:&�/� ��'&�� K'�' =%���� ��8� �%��8� P�5)� K+L

W��'�� � W%� ?(���*�������� D���\'�� �%���%� 6*+ 4�&�& A��'&�� 1%��&)22 ( ���*��

�� ��G��� 6*+ )��� &% (���*���� F5; !%�� #+ ��&G��� =%��*� ���� �%���� =��

��< W%� ?�%���� ^�� ���:&�/� Y�G& #%' �'*� ��'&�� ���� ��&G% W��'�� # =)� ���:&�/�

%�&�� ����� #�!%�&�� K��&�� !%�&�� ����� !.

���:&�� #%' �'*� ��'&�� ���� =�� ������� �%@�� ��8 6�< ������� (8*��

�%��8�� K+L&��� oN�� �����' �*M�&���� =%���� =��+V' �:*�&��� �������� ���� �%����

�������� �'���� �����' �*M�&���� ��8�����'&�� P��; #� #%'& P�5)� ?���L���e�%'��%� e�

!%�&�� K��&�� !%�&�� ���� #� =)� ������� F5; #%'.

71

Q ����� )Bell et al, 2001 (#����' ?:

Auditors’ Perceived Business Risk and Audit Fees: Analysis and

Evidence

� ����� #%' �L��� =%*�& 6�< ������� F5; (��; =.' #� �)����� =��+ !�.���

K��&��!%�&��) (�+���� ��+ J��� 6*+( K.&�)� (.��) �5< �� �%��&' P�5� ? !%�.&�� ��

L�+] ?=��+ � ������ ���&��� �%����:�� B%��)&�� #�*��&% ;� A��'&.�/� ������� (��&+�

(���*���� 1��� 6*+ !%'�&��'� 422������ K&)� .

' U-�&��� (��>�� (�+�� ��+ #� �%�& ��G&���� =��+ � ����� #V!%�&�� / #)�� ?

�+���� J��� 6*+ K��& � #� �%�& . K&�)� #V' #�@&% �� �5;�!%�&�� (�.�L&�� P��.&

(�+��.' �.%:�� =L.� #� (�@%��& 6*+ =8�&� ?9V"���� ^�&�� 6*+ =��+ � �����

J��� 6*+ K��& � 9��%� =L� #� J%�� ?�%��@<9������ �+���� .

Q �����Lyon, J., and Maher, M., 2002#����' :

The Importance of Business Risk in Setting Audit Fees: Evidence

form Client Misconduct

K��&� #%' �L��� ��'&��' ������� F5; (��#%:���� DL.��*� ?=�.�+ � ������

���� �� ����+� #�����% #%5�� ?���:&��� = #.� �%��*� �%*%*�& �%�>� ����� =L� #� P�5�

?�'������ ����' ��&���� (��%>�&��� (������� 9�"��� #�)& W%�)Bribery( ������ �'�M�'

���':� .���;� U-�&� 9�+ 6�< ������� (*8�&�:

1Q K��&� #� !%�&��� ^��"� 1�� #+ ���8�� #%5�� DL��*� �'����' �')� #�)& �M).

72

2Q !�� 1� !���&& ������� U-�&� #� !%�&�� K&�)� �:& W%� !%�&�� ����� %%:&'

#.� ?=.%���� 6*+ ���&��� ��G%��)& =.q��& M #�� ?=%���� ^�&�� 6*+ =��+ �

K��&� 1�� =L�!%�&��.

Q �����) Gendron, 2002 (#����':

on the role of the organization in auditor’s client acceptance decisions

�� F5; (��; �����%%:& 6�< (���� 6*+ !%�&�� K&�)�� �%�%>�&�� (���)��� �M�

(��%MV& => �� =%���� =�' #V"' !����4���&�� U������ ������ U����� . W��'�� �

������� D���\' �%���%��� (�)�" WLM 6*+��) �� ��')�� ������ #� !%�&�.

6�< ������� (8*�� #� �;��'� U-�&��� #� ��+ K&�)� !%�&�� �%�& 1�8 �*���

���:��#%:��*�!%�� #+ (���)��� =)"' J)��& �&�� �%����� �%�%>�&��� �� �')� ��

#%��������; : ������ U�������4���&�� U����� .��5�&% !%�&�� K&�)� #�# ��' =�':�� ���

1� !G&% U����� ��������!%�&�� K&)�� �%�%>�&�� (���)��� A*@G& 45�� 4���&�� .

Q����� ) Khurana, I., and Raman, K., 2004 (#����':

Litigation Risk and the Financial Reporting Credibility of Big 4

versus Non-Big 4 Audits: Evidence from Anglo-American Countries

73

������ (M�' � �������� K&)� ���� ������ D�� � 9���� ��%��& �M)� ���%� #+ �

�@�:&*� ���&�� ����� . �%����� ������ D�� � 9��� (��) �5< ��%� ��'&��' ������� (���

#%������� ���&' �'&�& ?��')�� ��'� � �������� K&�)�� �)����� ���@ �� ?�@�:&*�

?�&��� K%8& =L� #� P�5��%*%*�& �%�>� ����� .

#.� ��� #.� �')� ��� ��� �@�:&*� ���&�� ����� #� ������� U-�&� (��>��

������ D�� � 9��� �%��& �� �������� K&)�� �%���&�� ��L��� ���� �%���.

Q ����� )Eu–Jin, T., and Houghton, K., 2004 ( #����':

Audit litigation and the Pricing of Audit Services

6*+ 1������ 9�@�:� �%MV& ��'&�� 6�< ������� F5; (��;�%��& �%*�+ !%�&�� #� ("��� ?

�.������ 9��� #� ��) ?���:��� 9����� ^�&��' ��%-� =)"' �'&�& �������� K&)� ����

1.������ 9�@�:� #� #%� �� ?J)���' J)���� �������� �%*�+ K��&V' �'��%< =)"' �'&�&

& �.����� D�� � 9��.� �.� ,:��� 6*+ ��"]� =M�& � ��� P�5� ?A&��� 6*+ �'*� �M]

1����*� .(q�+� �.G&& ?�.������� K��&�� 1������ 9�@�:� #%' �'����� �L��� #� �������

#%%�&�� 6*+ : �*���� �� ������ ^�&��)Locality( =%��*� �+��8�� ,8�&�� ^�&��� .

D�� ������� (*�"�e� %���%� e� �������� K��&� ,�� & W%� ��'&����; �.&�� (�)�"�� ^��

����� ��'� �&�@�:� (�& # r��:& ��%� W��% � �&�� (�)�"�� ^��� ? ��%������ . (��>��

K&�)��� P*& #+ �G��& ��%����� 9�@�:� & �&�� �������� K&�)� K��&� #�' ������� U-�&�

�%����� 9�@�:� &% � �&�� �.%*���� =.������ 1.@� �.�+ �.')� ����' P�5 _@&%� ?�

��'&+/� �� �+��8�� ,8�&���.

74

Q ����� ) Lam and Mensah, 2006(#����' :

Auditors’ decision-making under going-concern uncertainties in low

litigation-risk environments: Evidence from Hong Kong

����� 6�< (��;��� �.%�%)/� �.+ D�@ �� #%:���� =' #� ���:�� 5��&� �� �L

�%-�@:�� (��%�"&�� ����� =L� #� P�5� ?����&�/�' ��� ? (����G�A �.)V& �+ ���%

r=�+ 4��8&� ��� (@��& �&�� 9�&G�� �8�� ?) f��) U��; ( / �.%����� (��� � ��' 9�"�'�

%�� ��� �1997 . 5< �� 6*+ B��*� P�5� �� (�'����� �'��� P�*� #�) �) f.��) U��;(

�%��& &%A ' =�������G��� h� �&�� ?�:'���� �%'������ (������� �� (�� => �� �.&& �.-%'

�%)%�� � 9��&��� (�%/��� =M� �%-�@ 4��+�� �@��& ����� Y�G&��'. � ������� (��&+�

4�>��� K�*� � 6*+ (���*���� 1���. ������ (8*�� �.� �.��;� U-�&��� #� �%���� 6�< �

�*%:

1Q 6*+ 9�:' ��M]% ������� (�'����� K��� ���� #� #� �:'���� (������� U-�&� 1� !�G&/�

4���� D��'< ��+ A)�*� )=����� 4���� �8��(.

2Q #� �*%�% (�'����� �'���# ������ (/���� �� 4�� D��'< #+ Y��&�/�' �%�:& ���8E

��%&�9�� =� K-�8��� F5; #�)& ����+ �%��@%< 9�:� 1� =��� 4��� ?�%����� K-�8���.

3Q #.� e��%MV.& �M)� #�)& 4���� ���8< ��+ (�'����� K��� 6*+ �%����� ��N@�� �%MV&

�%-�@:�� 4��+��� ���.

4Q #�@.&% �%-�@:�� 4��+�*� �@G��� �����' �&& �-%' => �� (�'����� K��� �%�:&

�� �:'���� ������� ��G&�� �-%' �� F�%�:& #� �%]'�& (���* . � �%��*� 1����� #�)% �:� F5; #

'*� �M]% ��G&���� ��������������� ���� A'�*& 45�� 4��8&/� ����� �*+ e�.

75

2D12 ������ �$ ������ 0,! )��� ����� ���

1Q #< (������� K*X� �:'���� 6*+ (�)� ���� ���E�� �� !%�&�� �%*�� (�)�"��

B��&���6�< A&�%�O� A-��'� ��� K���� P�5) ?A' ��'&���� �%�%;�G��� B��&��6�< ��G�

9���<!%�&�� #%� �� ?< �%����� ������� # #� (���� �����' �:*�&��� K������ _@�&

#� DL���� 1� ���&��%%������ (�'����� �:�� �>� ����(%�)�� ���� �� # ��Mj��

P�5 6*+ �'&�&���.

2Q�)�� ���� �� (�'����� �:�� =��+� #� ���� �'��� �%����� ������� =���&& �;� ?(%

� ?DL��*� ������� !%�&�� Y�@�� �� �%'���� (������� �*:� ��>� ������� F5; #\�

��& �������<����e���� e�=����� �5; �� �%�*+ ���@< !%:�& �� .

3Q #%'& =�' �� #%%������ (�'����� �:�� ��� ���&% � �&�� ���� � �%����� �������

X< =�� �� �&�� !%�&�� ����� �@�� �� DL���� D�'+� 9��%� 6�< 4�]& � ����G (�)�"

���L�< 6�< 4�]& ���&��'� ?!%�&��.

4Q �� ��%��&� �%&%�)�� �-%'�� �� !'�& ������� F5; #� �&�� K&�)� ���� �� �*����� !%

(%�)��? ��� ���&��'��� (������� =-��� #�(%�)�� ���� �� =����� �5; ��%*+ �G@% ���

�%*'�:��� �%���"�� �G8 ��&*�%?� � # ��%*+ YL�/� W��'*� _%&� �&�� (������� >��

(%�)�� �-%' #+ �G*&�� (�-%' �� (%���? �� #�) �� ����� �%'�+ =�� �� ����� �� #�)

�%'��� (�-%' (%�)�� ���� �� =����� �5; �� (M�' �&�� 9�%���� ������� F5; #�)& ��'�� ?

W��'�� *+ �� 6*+.

76

�<��� �.1

������ ����(�)��3���4�� ������(

3D1 ?�(�<� �

3D2 ������ ������(����

3D3 �� ��X����� ��(�� � ������ �(��

3D4 � ����������

3D5 ����A�� ������

3D6��6�.�4� ������ :

3D7������ ��3���'

3Q7Q1������� Y��

3Q7Q2(���*����� (���%'�� 1�� K%����

77

�<��� �.1

������ ����(�)��3���4�� ������(

3D1 ?�(�<� �

�&w� 5; F �� ����� �&�� �%���%��� (������� #� W.��'�� ��%� 1'& �� K�*.� � �G.8�

���*%*�&? 'B�� B��&�� 6�< #%%������ (�'����� �:�� %%:&%%&%�)��# =�' ������ ���&��

!%�&�� ���� ��� �� =�' �� ;��� 6*+ =%���� 1� 6.*+ !%'�&��'� ? !%�.&�� K.&�)�

(%�)�� ���� �� �*����� 5< ? & �%�)�� �%X �%G8��� (��%N&��� �����*%*�&��� &� #.� ��*%��

?(�%.@�G*� !.%� ��'&�/ =8�&�� B��' ?J�%:*� �*'� �%�) (��%N&� 6�< ���'&�/� =L�

������� (�%8�&� U-�&� #�%' ���&��'� .

3D2 ������ ������(����

�� �*����� !%�&�� K&�)� #� ������� 1�&�� #�)&% �;��+ f��'��� (%�)�� ���� )43 (

��� ,��� !%�& K&)�� ?����*� =�) =%�� ����' (�'����� !%�& K&�)�� (�'����� �'���

�%&%�)�� #%�������� #%'������ �%��� #+ ���8�� ?(%�)�� ���2009/2010.( �.�%+ ���

#%:���� #� ��%+ ��%&�� & �:� ������� #%%������ ;��.+ f��'��� K&�)��� F5; �� #%*�����

�����)1144 (:��e� ��'��' ) 25 (%�����*� �*8 � 1�&���� #�? W%� 1%��&' W��'�� �

)286 (���'&�� ? ����&�� &�)217 ( �'��' ���'&��)75.7 (% (���'&.�/� ��.+ �����< #�

���'&�� & �;��� ��'� ?�*�����11 ���'&�� ��&-'�& =��&)� ��� ����? �.�%��� (�:&�� P�5'�

78

6*+)206 (:��#% #�*��% &�)��� �� �'�.�'� =.%*�&*� (�@� �&�� �������' ����"��� K

)72.1 (%�*)�� 1�&���� #�.

3D3 �� ��X����� ��(�� � ������ �(��

D�8�E� K�*�� ���&��' �%G%>���� �%8�"�� (��%N&��� #� �+���� ����� (�&

���)&�� S���&��' P�5� ?�-G�� F5�' �:*�&��� !-�:��� ��' #�%' =�� #� ?�G8��� K����� (�

W%� #� ?�%���X��%��� =������' �8���� �*-�H� �%�-���) ?!%�&�� =��� �� 9�'��� (����

!%�&�� K&)�' #%*����� #%:���� ��+ ( A%*+ =�8��� & ��� �:�� U-�&��� F5�� =%*�&�� M #��

� D���� =L� #� ��%*+ =�8��� & �&��� (�'��E� F5; �*% ��%�� ?(�'��< #� #� =�

�%��&�� =������ �� ��8%�*& #)�% �&��� ?���'&�/�:

3D1D1������ ���� � M� � ���(�

��� �����)3D1(

������ ���� � M� � ���(� &�� �(��� ��)��

�61� ������ ���6�� � �(�

5=�� (���� 22 10.7%

6Q10(���� 49 23.8%

11Q15��� 51 24.8%

16Q20 ��� 22 10.7%

21 ����M)V� 62 30.1%

8����� 206 100

79

=����� #� _@&%)3Q1 ( #�)62 ( �&�'� (���� �%�& ������� ��%+ #� e�'%�&��

��!%�&�� 6*+ )21( �&'�� (*)" W%� ��� )30.1 ( ��%��� �� �����< #� �-���� ��

)*�% #� ��+ f*' ���%' ?�M��'��� �&�& 9�'� #�)11Q15��� ()51( �'�� #�*)"%� e�'%�&��

)24.8 ( 9�'� #�)*&�% #� ��+ f*' #%� �� ?��%��� �� �����< #� �-���� ��)6Q10(

(����) 49 ( �'��'� e�'%�&��)23.8 ( #� =� #%&-G�� ���+� (���& ���%' �-���� ��5 (����

�)16Q20��� (�����'�A�G� �-� =)� )22 (%�&��� e�''�'����A�G� ) 10.7 (�-� =)� �-���� ��.

3D1D2B.��

��� �����)3D2(

B.�� &�� �(��� ��)��

�61� ������ ���6�� � �(�

�'���� 146 70.9%

=��+� 9���< 19 9.2%

(���*�� >� 4 1.9%

�%��8�� �%��� 31 15%

��8&� 6 2.9%

8����� 206 100

80

=����� ��8% )3Q3 ( W.%� ?#%:���� #%' #� �M) � ; �'������ =;]� �*�� #�

;��+ f*')146 (e�'%�&�� (N*' �'��'� )70.9 ( ��%��� �� �����< #� �-���� �� . D�� M

f��'�� �%��8���� �%����� �*��� �*�� ��+ P�5 ��' )31 ( (N*' �'��'� e�'%�&��)15 ( �.�

�-���� ��%��� �� �����< #� . #�) #%� �� ��+ =��+ � 9���< =;]� �*�� )19 ( e�'%�&�.�

(N*' �'��'� )9.2 ( ��%��� �� �����< #� �-���� �� . f*' �:� ��8&/� =;]� �*�� ���)6 (

(N*' �'��'� �:� #%:��)2.9 (���*���� >� �*�� ��%��� e�'%�&�� �-���� ��(�%���E� .

3D1D3 �$������ &��� ��#���� ������� �

��� �����)3D3(

&�� �(��� ��)�������� &��� ��#���� ������� ��$

�61� ������ ���6�� � �(�

#� =�5#%:�� 63 30.6%

#�5 #� =� 6�< 10#%:�� 98 47.6%

#�10 #� =� 6�< 15!�� 20 9.7%

#� �M)� 15!�� 25 12.1%

8����� 206 100

81

=����� �� 9������ (���%'�� #� _@&%)3Q3 ( #�)98( 6.�< #��&�% e�:�� K.&�)���

#%' �� ��%*��+ ��+ �&��)5 #� =� 6�< 10 #%:�� ( 4� A&'�� ��')47.6%( ���.��< #.�

������� ��%+ #%� �� ?< #:����%# �� K&�)��� 6�< #��&�% #%5�� �& ��%� #%*����� ��+�= #�

)5( #%:�� f*')63( �:�� ?������� ��%+ �����< #� �:���� ��� # K&�)��� 6�< #��&�% #%5��

��%� #%*����� ��+ �&�� #� �M)� )15( :��e� f*' �:� )25( ?�.������ ��%+ �����< #� �:��

��%��� @& K&�)� 6�< #��&�% #%5�� #�:���� D�� #� )10 #� =� 6�< 15 !�� ( f*' �

;��+)20(������� ��%+ �����< #� �:�� .

3D4 ������ �����

� &' W��'�� ��% �(��%N&� 1%�� ��N& W%�' ���'&�� %�8&������� (�%.@�G���

?��%*+ (�%' �&�� W%� 1.�� 9��� 6.*+ �%���&+/� ^�� ������ �*����� !��&/� ��'&�� &

�' (���%'�� =���� ���&�) �G�� z�'���)( ? J�%:�� 9��� (�'M ^�� J�%:� . � (.N*' �.�� �.�

��%��� e�:�� ���'&�/� F5; �%���&+�) �G�� z�'���)( ) 95,48 (% #.)�% �.%��+ �'�.� �;�

��%*+ ���&+/�. � % #� >�L%) �G�� z�'���)( =��.��� �.� _@�� �; ��) )3Q4 ( #V.'

�%N&� 1%��� (�'M�� (L���� (��) ������� (� �.������ ���.X �'.���� �.;� 9�.%�

(Malhotra, 2003).

82

�� ��)3D4(

���A�� �� �#��� ����@ �� �� ����� ���

���#�����1� ��A��� ��� �1� Y� (��� �����

1Q8 DL����' �:*�&��� ���&��� B%*)&�� ����� 93,94%

9Q16 :*�&��� ���&��� B%*)&�� �����!%�&�� ��"�V' � 88,86%

17Q24 !%�&�� K&)�' �:*�&��� ���&��� B%*)&�� ����� 84,51%

25Q32 =%���� 9���\' �:*�&��� ���&��� B%*)&�� ����� 82,85%

33Q40 !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 94,05%

1D40 �� �� ����� ���� ����� 95,48%

3D5 ����A�� ������

&�" = �%����� ������� ?(.%�)�� ���� �� �*����� !%�&�� K&�)� �� #%*����� #%:����

W%� =M�&��� =:&���� �%N&��� �'�& �&�� (�L��� ,�� &' ������ B%*)&�� ���&�� �%N&����

=M�&��� 1'�&�� �>� ���� #� !%�&�� ���� ��� �� =�' ���:' (�'����� �:��%%������ #

��� ����(%�)� ?� ��)%�%-� #%��� #� ���)� �%�� ���'&�� ���&��' W��'�� #��; :

83

1Q=� � D���� :� B��&*� ,8�6�<�%��� =������ �%'%�&��*� �%���X# #� #%:����

#%%������K&�)� �� #%*�����!%�&�� =M�)9�'��� (����!%�&�� =��� �� ? ,8�&��? ��+

� K&)�' #%*����� #%:����!%�&�(.

2Q ���M�� D���� : (��%N&� ��N& �&�� (���'�*� ,8�� ?��&�%@��� ������� =.M�&& �&��

B��&�� ��6�< �%MV& ����� � B%*)&�� ���&�� 6*+ #.� !%�.&�� ���� ��� �� =�' ���

�>� ���� (�'����� �:�� #%%������ �� (%�)�� ���� ? J�.%:� W.��'�� ��&�% B���

) ����� (�)%���( ? �'����� ���*� �%'���� �%�; �� ��DL��� ^�&�� (������ K���? ��)�

�&j� =����� �� _@�� �;:

����)3D 5(

����� ���� 7����

���O�� T�� � ���

M�+

� ��� ����� ��X

� ���

� ��� ��X

M�+

������ 5 4 3 2 1

��DL��� ^�&�� ��G&��

���

��G&�� ����&�

�G%�@

%�@��� �G

�'����� ���*� �%'���� �%�; �

4.5Q =�

#�5

3.75

#� =�

4.5

3Q =�

#�3.75

2Q =�

#�3

#� =�2

84

3D6��6�.�4� ������ :

����&�/� & #�@ �%-�8�E� K%��� �' �.%+��&�/� �.*�*� �-�8.�E� U����'��

)(SPSS ������ �� (���%'�� L� #� ��%*+ =�8��� & �&�� �.������ = �.%���%��� �.�%�*�

W%� ?�M��'��� �%-�8�E� K%��� � ���&�� &�%&j�:

1Q ��)���� �$)(� 7�����:

Q �'����� ����� )Mean( : B��&�� B��'6�< #.� 9��G� =)� #%M��'��� (��%%:&

���'&.�� �.� 9������ (���'�*� �%'���� �%�; � �%��&� �"]�) ?������� �-� (���G�

�������.

Q 4��%���� B����/� )Standard Deviation( : (�.'��< % (&"& ���� J�%:�

9�:� =)� �'����� ����� #+ ������� 1�&�� ��%'� < W.%� ?�� B��.��/� �.�% #

_%�8 J)���� =%* (���%'�� (&"& #� ���& �*%*:�� 4��%����.

2Q �1.�� 3�.�4� :)Descriptive Statistics(� P�5� ? �.������ �.�%+ D��O B8�

#�@&%� ������� (��%N&� =��:

Q �%�-��� K���� )Percentages :( 9�:� =) K�� �'�'��� (���%'�� (�;��&� ��'�&�/

��&�8 �+ �� �%��� � (�%@�G�� ��8 %+�&� P�5� ?������� (��:� #�.

Q 4���)&�� 1%��&�� =���� )Frequencies :( ��E� �.)�& ^�� J)�& �;� (�.'

��%�� �%@�� _��8 �%N� �� _��8�.

85

3Q ��� � ��� ����(/� ��#��)Simple Regression( =) �%MV& ��'&�� =�� #� P�5�

=:&�� �%N&� 6*+ �;� 1'�&�� �%N&�����@�� �� !%�&�� ���� =�' ���.

4Q �� ��) �1� Y� (���( : �%'�� 1�� 9��� 6*+ �%���&+/� ^�� ��'&�/ P�5� ����&���� (��

������� ��%*+ (*�&"� �&�� (��%N&��� J�% ��.

3D7������ ��3���'

3D7D1������ 8�(

B��&�� 6�< B��& �&�� �%*%*�&�� �%G8��� (������� #� ������� F5; ��& 6�< �%MV.&

����� � B%*)&�� ���&�� 6*+ �.>� �.��� #� !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� �:�.�

����� (�' #%%������ ��(%�)�� ����.

3D7D2����#���� ��(�� � ��� &����

&��; (���*���� ���8� #� #%+�� 6*+ ���&+/� :

�D ���-� ��(�� � :� ' W��'�� ���'&�� ���+\ �'�&)� �%�� ?�.������ F5; Y�@��� �8��

��N& W%�'��; ]��&��� 4�>��� ���E� ������&%� �&�� K������ B�� �&�� (�%@�G��� (/

?������� ��%*+ ��&�&� #� ������� ��%+ 6*+ (���'&�/� 1%��& &#%:���� ? W��'�� =L� #�

�%8�".

86

&D ���(��� ��(�� � : #��� #�.� ?�.������ F5�� 4�>��� ���E�� �%�*��� J� � 1@� =�

W��'�� � � �������� #�� (�'&)���' 9���&��� (���%'�� ��&�=M� ?�:'���� (�����*� �%'�:

)1 ( �.� W.�'& �&�� �%�*��� ������� K&)�� !%�.&�� ��.%��&� �'.������� 9���E�

���������.

)2 ( !%�.&�� K.&�)�� �8&���� (����� #+ 9���8�� �%����� (�D�8�E�� ��� �

(%�)�� ���� �� �*�����.

)3 (�%����� �%��:&��� (��"���� �88�&��� (�%����� =�� ('&) �&�� !%�&��.

4 (F���&)��� (������� �%&������ =-���!%�&�� �� W�'& �&�� .

)5 ((��&�E� 6*+ 9����&��� (���*����.

87

� ��� �.1�

��(����� ������ ?6��(

4D1������ ����A�� �1.�� 3�.�4� ?6��(

4Q1Q1� �%��%���� (������/�� �%'����� (����&��� ����� �%N&� �*- B%*)&��

�DL����' �:*�&��� ���&��.

4Q1Q2 B%*)&�� ����� �%N&� �*-� �%��%���� (������/�� �%'����� (����&���

!%�&�� ��"�V' �:*�&��� ���&���.

4Q1Q3 B%*)&�� ����� �%N&� �*-� �%��%���� (������/�� �%'����� (����&���

)�' �:*�&��� ���&���!%�&�� K&.

4Q1Q4 B%*)&�� ����� �%N&� �*-� �%��%���� (������/�� �%'����� (����&���

' �:*�&��� ���&���=%���� 9���\.

4D2������ ���%� �� �� ?6��(

4Q2Q1 6�� � �%@�G�� ��'&��.

4Q2Q2 ��'&�� �%@�G���%��M��.

4Q2Q3 ��'&�� �%@�G���M��M��.

4Q2Q4 ��'&���� �%@�G��'����.

88

� ��� �.1�

��(����� ������ ?6��(

�����

9��� �����' (��� �&�� (���%'�� =%*�& & �.������ �.����� U��.��' ���&.��'

�%+��&�/� �*�*� �%-�8�E�)SPSS .(�*% ��) �'������ �%-�8�E� K%��� � K���:

1D�1.�� 3�.�4� :����� (����&��� ���%\' P�5� #� 9�:� =)� �%��%���� (������/�� �%'

������� ���'&��' 9������ (��:G��.

2D ���%�1� �� ��: &��'&�� ' (�%@�G�� K�*�� ���&�� �%�.'�� �.���� ���.��/�

(Simple Regression)? % K���' P�5� )T( �&�� J%:& ���� �%��)�< �.%N&� =)� �%MV&

F���� =:&�� �%N&��� 6*+ &��1'� ?,�&� �.%����� �%@�G�� ��� 6*+ ��'&�L� ���:�� 9�+�

)Ho( �*%�'�� �%@�G�� =�'� ) Ha ( % (��) �5<)T ( ?�%������ ���&�% #� �')� �'������

�%���� ^�&�� ��+ P�5�)Sig. ()5%( �:M ^�&��� ?)95%(.

��.�&��� �.%��&�� =.���� K��.&�� & ��))R2( Coefficient Of Multiple

Determination 45�� =M�% �'�� #%�'&�� �� �%N&� ������� ?1'�&�� 45�� #)�% F�%�G& #� ='

��%N&��� (9� J%:%� �*:&���� �L��� �� S5��� �����/�(Malhotra, 2003).

89

4D1������ ����A�� �1.�� 3�.�4� ?6��(

4D1D1- �������� �� ���(/�� �� ���� �������� ���� ��A�� �#6�� *�#��� ������

3@��� ��#����

�����)4D1( �������� �� ���(/�� �� ���� �������� ���� � *�#���3@��� ��#���� ������

���!-�

�� �(�

�����&

&�����!-�

���(/�

*5������

������

� ����

M�� �� �

����&� 1 1.424 3.737 �� 9� #� =*:% �)�"*� ������ �)��DL���� 1� ���&�� �����

1

����&� 8 1.487 3.529 ��' =:& �%N8�� ���� (�5 (�)�"��DL���� 1� ���&�� �����

2

����&� 3 1.434 3.669 =*:% =%���� 1� ���%��� ���& #� ��� ���&�� �����

3

����&� 6 1.588 3.534 �� =��+� �%:�& ���� �M]& 6*+ DL����� ���&�� �����

4

����&� 4 1.568 3.545 ����� #� =*:% =%���� =��+� 3�@�DL���� 1� ���&��

5

����&� 5 1.446 3.539 6�< P�5 4�]% �)�"�� =����� 9��%����&�� ����� 9��%�

6

����&� 2 1.571 3.684 9���E� �;��� 4�]& ����� =%*:& 6�<L���� 1� ���&��D

7

����&� 7 1.521 3.530 ����� #� =*:& �%*����� �'���� 9���DL���� 1� ���&��

8

����&� 1.500 3.630 ���� ������

90

=����� _@�%)4Q1 ( �M �%��%���� (������/�� �%'����� (����&��� �����

� B%*)&�� DL����' �:*�&��� ���&���&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+ !% (��:G*�)1Q8 (

(�'��&�� W%�%%������ (�'����� �:�� �� #(%�)�� ���� (*�� � (��:G�� F5; 6*+

�'��� ���&� �+ f*')3.630.(

������&( (�'��< (�'����� �:�� #%' ��) 3.737 ( 6.*+ 9�.:G�� )1 ( �.&��

#� 6*+ 9�:G�� F5; ,�&� (�'��E� #� �'�� 6*+� 6*+ (*8� " � 9� �)�"*� ������ �)���

DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% " ��� 9�:G�� )2 ( � (�.'��E� #� �'�� =� 6*+ (*8�

�����&� f*' W%�)3.529 ( #� 6*+ 9�:G�� F5; ,�&� " =:& �%N8�� ���� (�5 (�)�"��

DL���� 1� ���&�� ����� ��' " . D/].; #� 6.*+ (�'��&.�/� F5; =M� J)�&� �.���:%#

6�< S�&�% A' #���:% =�+ 4� #� 6�< #��>�% ���.��� =.%���� �)�� #� �)V&�� . #� �.�)

�� �&�%����DL���� ��%&�� ���� K*�&% #%'���� DL�+*+ �M]% ��� 6 =�':�� ��� .

4D1D2 ������� *�#��� ���� ��A�� �#6�- �������� �� ���(/�� �� ���� ��������

��#���� ������ ��+(O

�M �%��%���� (������/�� �%'����� (����&��� �"��� ��+ ������ B%*)&�� ���&��

!%�&�� ��"�V' �:*�&��� =����� _@�% ?!%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+)4Q2(

(��:G�� )9Q16 ( (�'��&�� #�%%������ (�'����� �:�� �� #(%�)�� ����? W%� (*��

�&��+ �%'��� e��� f*')3.937.(

91

�����)4D2( �������� �� ���(/�� �� ���� �������� ����� *�#��� ������

������ ��+(O ��#���� ���!-�

�� �(�

�����& &�����!-�

*���(/�5������

������� ����

M�� �� ���M�� ��

��G&�� 2 1.255 4.068 ��� ��&�� =*:% !%�&�� (�D���< !���' !�!%�&�� ����� #�

9

����&� 7 1.473 3.616 �%�% !%�&�� (�D���< !��� =�� BL���DL���� 1� ���&�� ����� #�

10

��G&�� 4 1.314 3.878 #� �%�% !%�&�� �%*�+ K��&� =�� BL���DL���� 1� ���&�� �����

11

��G&�� 3 1.295 4.029 ��&�� 1� ���&�� ����� #� =*:% �)'��� �DL����

12

����&� 5 1.490 3.646 �� ���; ���� �%8�"�� (�L��� K�*&DL���� 1� ���&�� ����� =%*:&

13

����&� 8 1.473 3.606 #� =*:% �)'� (� �� �%����� -�:�� ���+<DL���� 1� ���&�� �����

14

����&� 6 1.473 3.630 & ��V& ���&�� ����� #� �%�% ���&�� (%�DL���� 1�

15

��G&�� 1 1.233 4.106 ����� �%��� �� �%����� -��:�� ���+< �)�&DL���� 1� ���&�� ����� #� �%�%

16

��G&�� 1.314 3.937 ���� ���&���

92

������&( (�'����� �:�� (�'��< #%' ��)4.106 ( � 9�:G* )16 (� �&�� (*8

#� 6*+ 9�:G�� F5; ,�&� (�'��E� #� �'�� 6*+� 6*+ " �� �%����� -��:�� ���+< �)�&

DL���� 1� ���&�� ����� #� �%�% ����� �%��� " ��� 9�:G�� )14 ( � �'�� =� 6*+ (*8�

�����&� f*' W%� (�'��E� #�)3.606 ( #� 6*+ 9�:G�� F5; ,�&� ":�� ���+<� �%����� -�

��DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% �)'� (� " . 9�>� #� P�5 ��� #�)% #� #)�%�

6�< (�'����� �:�� ������ B%*)&��!%�&�� ��"�V' �:*�&��� ���&�� ��%� e��� �%���@ �;

DL���� 1� ���&�� =�'.

4D1D3� ���� ��A�� �#6�- �������� �� ���(/�� �� ���� �������� ������� *�#��

������ &��� ��#����

=����� ���%)4Q3 ( �M �%��%���� (������/�� �%'����� (����&��� �����

� B%*)&�� !%�&�� K&)�' �:*�&��� ���&��5� !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+ #� P�

(��:G�� =L�)17Q24( (�'��&�� #� (�%' W%� ?����� (�'����� �:��%%� �� # ����

(%�)���+ �'��� ���&� 6*+ (*8� � (��:G�� F5; 6*+ f*')3.797.(

93

�����)4D3( �������� �� ���(/�� �� ���� ��������� *�#��� ����������

������ &��� ��#����

���!-�

�� �(�

�����& &�����!-�

*���(/�5������

������� ����

� ��M� �

����&� 5 1.410 3.398 1� ���&�� ����� #� =*:% !%�&�� K&)� �� �')DL����

17

��G&�� 3 1.312 3.844 ����� #� =*:% =%���� Y�� �� !���� ,8�&DL���� 1� ���&��

18

����&� 8 1.496 3.388 1� ���&�� ����� #� !%�&�� K&)� �� ��%DL����

19

����&� 6 1.455 3.390 ��'&+/� #%�' #%*���*� ������� ��*��� =%;V&�� 5�V%DL���� 1� ���&�� ��+

20

��G&�� 2 1.297 3.995 A��"� �� ,8�&� K&)� 1� ���&��' =%���� KX�%DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% �5;�

21

����&� 7 1.431 3.390 (���� �:& K&�)� 1� ���&��' =%���� KX�% BL�'!%�&�� ����

22

����&� 4 1.426 3.742 !%�&�� K&)�' #%*���*� ������� ��*��� =%;V&�� K�*%DL���� 1� ���&�� ����� =%*:& �� ���� ����

23

��G&�� 1 1.332 4.019 =*:% !%�&�� ���� BL�' (���� !%�&�� K&)� %�:&DL���� 1� ���&�� ����� #�

24

��1��� 1.372 3.797 ���� ������

94

� (�'��E� (��) ��������&( #%' �� )4.019 (� 9�:G* )24 ( 6*+ (*8� �&��

#� 6*+ 9�:G�� F5; ,�&� (�'��E� #� �'�� 6*+� " ���� BL�' (���� !%�&�� K&)� %�:&

DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% !%�&�� " ���� 9�:G�� ) 19 ( �6*+ (*8� �'�� =�

�����&� f*' W%� (�'��E� #�)3.388 ( A�� 6*+ 9�:G�� F5; ,�&�" !%�&�� K&)� ��

DL���� 1� ���&�� ����� #� ��%" . #� (�'��&�/� �� (��G&�� �5; K'� #� =�:�� #)�%�

�+ #� �; ^��� 6�< 9�:� 6*+ 9��:�� �%��& #� �%���� 6�< 1@�% 45�� !%�&�� K&)� ��

��� 6�< #�%� � #� ��' �� 4�]% � (��DL���� 1� ���&�� =�' �+.

4D1D4 ������� *�#��� ���� ��A�� �#6�- �������� �� ���(/�� �� ���� ��������

��#���� ����� M���N

=����� #%'%)4Q4 (�M �%��%���� (������/�� �%'����� (����&��� ����� B%*)&��

���&��' �:*�&��� �=%���� 9���\ !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+ (��:G*� )25Q32 (

(�'��&�� #< W%�%%������ (�'����� �� #(%�)�� ���� 6*+ (*8� � (��:G�� F5; 6*+

�+ �'��� ���&� f*')3.927( .

95

�����)4D4( �������� �� ���(/�� �� ���� ��������� *�#��� ���� ������

��#��������� M���N

�����& &�����!-�

*���(/�5������

������� ����

M�� �� ���M�� ��

5 1.489 3.559 #.� �%�% B�� �)�"�� �� ������ �M�&��DL���� 1� ���&�� �����

25

8 1.389 3.500 ��� �)�".�� 9���E �%*����� �'���� K�*&e� ��;e������ �� ���&�� .

26

6 1.412 3.548 �� ��%') ���� =%���� 9���E� �;��� K�*&���&�� �%*�+ ��&<

27

3 1.312 4.004 ����' 9���E� �% � ��&����&�� !%�&�� K��&� ���&�� ����� #� =*:% K������ (��� ��

DL���� 1�

28

1 1.190 4.165 =�.�+ � 1�&�� �� 9���E� ���� B�@ %�%DL���� 1� ���&�� ����� #� �

29

7 1.467 3.516 ���.&/� 6.*+ 9���E� ��.�&+� 9��%� ���%��� B�@� �.��&�� ����� #� �%�%

DL���� 1�

30

2 1.260 4.131 ���.�� #.� �.%�& 9���E� �� (��L���DL���� 1� ���&��

31

4 1.500 3.839 �+��8�� �� �������� ���.�� #.� =*:% ��&��DL���� 1� �

32

1.330 3.927 ���� ������

96

3���&& (�'��<(�'����� �:�� #%' ��)4.165 ( � 9�:G* )29 ( 6*+ (*8� �&��

#� 6*+ 9�:G�� F5; ,�&� (�'��E� #� �'�� 6*+� " =��+ � 1�&�� �� 9���E� ���� B�@

DL���� 1� ���&�� ����� #� �%�% " ���� 9�:G�� ) 26 ( � #� �'�� =� 6*+ (*8�

�����&� f*' W%� (�'��E�)3.500 ( #� 6*+ 9�:G�� F5; ,�&� " �%*����� �'���� K�*&

���&�� ����� �� �; ��� �)�"�� 9���E ". W%� < �%N&� (��:� 6*+ (�'��&�/� K��:& #

=%���� 9���< 6�< ���% ��& #� 9���E� (�%*��' �%:�� 6*+ K&)��� 9�� �'��� A%��&� �%

%>�&�� #� 6*+ =�% �5;� ? (�%*��� �� �%���E�K&�)��� �M��'��� & !�%� 1� 6"��&

�%�%&��&�E� ��%-��� �M��'��� K&)�*�.

4D2������ ���%� �� �� ?6��(

4D2D1 "�-� ��%�1� �� ��:

6*+ �%@�G�� F5; ,�&�A�<:

)HO1 (���% / ������ �%MV&B%*)&��� DL����' �:*�&��� ���&�� ��� �� =�' ��� 6*+

���� #� !%�&�� ���� �>� %%������ (�'����� �:�� �� #(%�)�� ����.

���&�� & �:� �%@�G�� F5; ��'&�/ ��'&�� �%�'�� �����/�)Simple

Regression ( � ���&�� =������ )4Q5 ( + ��%*+ =�8��� & �&�� U-�&��� #%'% ��'&�� ��

�%@�G�� F5;.

97

�����)4D 5( �� �� ?6��( ��� � ����(/�)Simple Regression (���O� � ���� *�#��� ������

3@��� ��#���������� ���� 2 � �� �� � ���� "#$

!'���� =����� �� 9������ (���%'�� #� _@&%)4Q 5 ( ��% #�)T( �.; �'������

)7.590 ( �%������ ��&�% (N*' ��%�)1.679( �.� �.�%�< =.8�&�� & �&�� %:�� ����:�'� ?

F5; ��'&�� ��� &% A�\� P�5� ?�%������ ��%:�� #� �')� �'������ ��%:�� #� #%'&% ?�%@�G��

6*+ ,�& �&�� �*%�'�� �%@�G�� =�'� �%����� �%@�G��� A�" ���% ���.��� �%MV& B.%*)&��

� DL����' �:*�&��� ���&�� �.��� #� !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+ �.>� �:�.�

%%������ (�'����� �� # (%�)�� ����" ��/��� ��% F�)]& �� �5;� ?)Sig. ( W%� e��G8 �N��'��

#� =� ���<)5%( �� #%�'&�� #� 6�< �%"& ��) ? ������ B%*)&�� ���&�� A&'�.� �.� ��.G%

).297 ( �� #%�'&�� #� !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� ? 9�:� ����&��� ������ J)�% ���

�L��� � �%�G& ����� �%N& ����� � B%*)&�� DL����' �:*�&��� ���&���%N&�� �� =�.' ���

���� #� !%�&�� ���� ��� �>� %%������ (�'����� �:�� �� #(%�)�� ����.

B*&�&� ��%&��� F5; 1� ��%&� �*%���� �����)2004 ( �&�� (8*� #%:���� #� 6�<

� ^�&���� ��+ ��&��� ����� #��%:% �%������ �� �.�; #%*��+ D��M&��' K����� : ?=.%����

�%'*� ;�%MV& D�� W%� ?=%���� �+��8 �� 9�M]��� #%���:���.

��A��������� Sig. R2

����T � �����

����T

������

�6�.�4� �����

� ���:: *::�#���� �:�#���� ������

3@��� .000 .297

7.590

1.679 �%@�G�� ���

�%�����

98

4D2D2 �� �� ��%�1���(���

A�� 6*+ �%@�G�� F5; ,�&�:

)HO2 ( ������ �%MV& ���% /� B%*)&�� !%�&�� ��"�V' �:*�&��� ���&�� �� =�' ��� 6*+

#� !%�&�� ���� ������� �>� %%������ (�'����� �:�� �� #(%�)�� ����.

��'&�� ���&�� & �:� �%@�G�� F5; ��'&�/ �%�'�� �����/�)Simple

Regression ( � ���&�� =������ )4Q6 ( ��'&�� ��+ ��%*+ =�8��� & �&�� U-�&��� #%'%

�%@�G�� F5;.

�����)4D 6( �� �� ?6��(� � ����(/� ��)Simple Regression ( ���O� ����� *�#��� ������

������ ��+(O ��#���������� ���� 2 � �� �� � ���� "#$

!'���� =����� �� 9������ (���%'�� #� _@&%)4Q 6 ( ��% #�)T( �.; �'������

)8.640 ( �%������ ��&�% (N*' ��%�)1.679( ��'&�� �� ��%�< =8�&�� & �&�� %:�� ����:�'� ?

����� ��%:�� #� �')� �'������ ��%:�� #� #%'&% ?�%@�G�� F5; �.�� &.% A.�\� P�5.� ?�%�

��A��������� Sig. R2

����T � �����

����T

������

�6�.�4� �����

���::� *::�#���� �:�#���� ������

������ ��+(O .000 .526

8.640

1.679 �%@�G�� ���

�%�����

99

6*+ ,�& �&�� �*%�'�� �%@�G�� =�'� �%����� �%@�G��� A�" ���% ���.��� �%MV& B.%*)&��

� !%�&�� ��"�V' �:*�&��� ���&�� ���� #� !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+ �>� �:��

(�'����� #%%������ �� (%�)�� ���� " ��/��� ��% F�)]& �� �5;� ?)Sig. ( e��G.8 �.N��'��

#� =� ���< W%�5% �� #%�'&�� #� 6�< �%"& ��) ? ����� � B%*)&�� ���&�� A&'�.� �� ��G%

).526 ( �� #%�'&�� #� ���� #� !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� �>� (�'��.��� �:��

#%%������ �� (%�)�� ���� ? 9� Y�G&�� J)�% ��� �L��� �.%N&� �%�.G& ����� ���.��

� B%*)&�� !%�&�� ��"�V' �:*�&��� ���&���%N&�� !%�&�� ���� ��� �� =�' ���.

��%&� 1� ��%&��� F5; A'�"&&� �����) 2000 Johnston, (�&�� (8*�6�< ����

�:*�&��� ������� #%' �L+!%�&��' �:*�&��� �������� =%���� ��"��� =��+V'S5����� K��

��&G���?)� ��&;� 6*+ (�� P�5#%:�������:&��' 9���< �%��& �� =%���� #)�� �������

(����'�&��G&�.

4D2D3 �� �� ��%�1������

A�� 6*+ �%@�G�� F5; ,�&�:

HO3 ������ �%MV& ���% / � B%*)&�� !%�&�� K&)�' �:*�&��� ���&�� �� =�' ��� 6*+

���� #� !%�&�� ���� ��� �>� � (�'����� �:� #%%������ ��(%�)�� ����.

��'&�� ���&�� & �:� �%@�G�� F5; ��'&�/ �%�'�� �����/�)Simple

Regression ( � ���&�� =������ )4Q7 ( ��'&�� ��+ ��%*+ =�8��� & �&�� U-�&��� #%'%

�%@�G�� F5;.

100

�����)4D 7( �� �� ?6��( ��� � ����(/�)Simple Regression ( ���O� ����� *�#��� ������

������ &��� ��#���������� ���� 2 � �� �� � ���� "#$

!'���� =����� �� 9������ (���%'�� #� _@&%)4Q 7 ( ��% #�)T( �; �'������

)6.396 ( �%������ ��&�% (N*' ��%� )1.679 ( �� ��%�< =8�&�� & �&�� %:�� ����:�'� ?

P�5� ?�%������ ��%:�� #� �')� �'������ ��%:�� #� #%'&% ?�%@�G�� F5; ��'&�� ��� &% A�\�

6*+ ,�& �&�� �*%�'�� �%@�G�� =�'� �%����� �%@�G��� A�" ������ �%MV& ���% B%*)&��

� !%�&�� K&)�' �:*�&��� ���&������ #� !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+ �>� �:��

(�'����� #%%������ ��(%�)�� ����" ��/��� ��% F�)]& �� �5;� ?)Sig. (N��'�� W%� e��G8 �

#� =� ���<5% �� #%�'&�� #� 6�< �%"& ��) ? ������ B%*)&�� ���&�� A&'�� �� ��G%

).417 ( �� #%�'&�� #����� #� !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� �>� (�'����� �:��

#%%������ ��(%�)�� ���� ?9� Y�G&�� J)�% ��� �L��� �%N&� �%�G& ����� �����

B%*)&��� !%�&�� K&)�' �:*�&��� ���&��!%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+.

��%�< (*8�& �&�� ��%&��� 1� ��%&��� F5; A'�"&&� ?��'�'+ �����)2003 ( (�%' �&��

�%�; � �� !��� ���� (�%' ��) ?!%�&�� �%*��' �:*�&��� �; �%�;� B%*)&�� ����� �M)� #�

�� 9�'���� ����� #� =)�B%*)&�� ������ �%����� 9���"�.

��A��������� Sig. R2

����T � �����

����T

������

�6�.�4� �����

���::� *::�#���� �:�#���� ������

������ &��� .000 .417

6.396

1.679

� �%@�G�� ���%�����

101

��%�< (*8�& �&�� ��%&��� 1� A'�"&& P�5) ����� ?4����� �'+)2000 ( (*8�& �&��

�������� K&)� ��� ?������ D�� � 9��� #%' �%'��%< �L+ ���� 6�< B��"< #%' P�5)� ?

����� K&�)� 6*+ �%����� (��>���� P�5)� ?������ ��-��� 9���� ������ #%' �%'��%< �L+ �

�)� 6*+ �%����� (��>���� B��"< #%'� ?������ D�� � 9��� ��-��� 9���� �������� K&

��) ?������ �%*�+ 5%G�&� ?=%����' >�G&�L� ����� =5'& �������� K&�)� #� U-�&��� (��>�

9������ (��� �� ��������.

4D2D4 �� �� ��%�1��� ���

�G�� F5; ,�&�A�� 6*+ �%@:

HO4 / ���% ������ �%MV&� B%*)&��' �:*�&��� ���&��=%���� 9���\ �� =�' ��� 6*+

���� #� !%�&�� ���� ��� �>� (�'����� �:�� #%%������ ��(%�)�� ����.

��'&�� ���&�� & �:� �%@�G�� F5; ��'&�/ �%�'�� �����/�)Simple

Regression (��&�� =������ � � )4Q8 ( ��'&�� ��+ ��%*+ =�8��� & �&�� U-�&��� #%'%

�%@�G�� F5;.

�����)4D 8( �� �� ?6��( ��� � ����(/�)Simple Regression (���O� ����� *�#��� ������

��#��������� M���N ������ ���� 2 � �� �� � ���� "#$

��A��������� Sig. R2

����T � �����

����T

������

�6�.�4� �����

���::� *::�#���� �:�#���� ������ ����� M���N

.000 .428

11.62

1.679 �%@�G�� ���

�%�����

102

!'���� =����� �� 9������ (���%'�� #� _@&%)4Q 8 ( ��% #�)T( �.; �'������

)11.62 ( �%������ ��&�% (N*' ��%�)1.679( �.� �.�%�< =.8�&�� & �&�� %:�� ����:�'� ?

��� &% A�\� P�5� ?�%������ ��%:�� #� �')� �'������ ��%:�� #� #%'&% ?�%@�G�� F5; ��'&��

6*+ ,�& �&�� �*%�'�� �%@�G�� =�'� �%����� �%@�G��� A�" ���% ���.��� �%MV& B.%*)&��

� ' �:*�&��� ���&�� =%���� 9���\ ��� 6*+ ���� #� !%�&�� ���� ��� �� =�' �>� �:��

(�'����� #%%������ �� (%�)�� ���� " ��/��� ��% F�)]& �� �5;� ?)Sig. ( e��G.8 �.N��'��

#� =� ���< W%�5% �� #%�'&�� #� 6�< �%"& ��) ? ����� � B%*)&�� ���&�� A&'�.� �� ��G%

).428 ( �� #%�'&�� #� �� ��� �� =�' ��� ���� #� !%�&�� �� �>� (�'����� �:��

#%%������ �� (%�)�� ���� ? 9� Y�G&�� J)�% ��� �L��� �.%N&� �%�.G& ����� ���.��

� B%*)&��' �:*�&��� ���&��=%���� 9���\ !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+.

��%&� 1� ��%&��� F5; A'�"&������) Johnston, 2001 ( � (�%' �&�� �.8��+ #

�.8��+ �.��%' ?���&�� �� =�5'��� ����� 6*+ =%* �%MV& ��� V����' �:*�&��� =%���� �����

W%� ?����� �5; 6*+ �%MV& 4� ��� J%� K+L&��' �:*�&��� =%���� �����< ����� �8��+ #

.��%� 6*+ P�5)� ?�'������ (��'��� ��%&�� 6*+ !%�&*� �%��&�� �*��� �� �M]& =%���� �

!%�&�� K��&� #� 6�< ���@E�' ?=���� (�+�� 6*+ �)5% �%MV& #�� #)�� ?!%�&�� ���� 1��

�%��@< 9�L�� �*%��& ��%&� 9���� �M) � DL��*� �'����' 6*+�.

103

7��� �.1�

���.���� ?6��(�

5D1 ?6��(�

5D2���.���

104

7��� �.1�

���.���� ?6��(�

�� D�@ ��%*�& = 1'���� =8G�� �� & 45��E #.� �.������ �.�%+ (�'�� �:�.�

#%%������ (�'����� ? =8G�� �5; #\��&%� =� U-�&��� =���� e�@�+ W��'�� ��%�< =8�& �&��?

�'��\)6*+ ��&*)".� (.*M� �&�� ������� F5; #� =� � =8G�� �� ����� & �&�� �*-� �

6*+� ?��%*+ (%�' �&�� (�%@�G����@ �.������ �.� �.�%�< =8�&�� & �&�� U-�&��� F5; D

���+ W��'�� � �%������ � ?(�%8�&�� # ,%�*& #)�%;� ������� U-�&� =8�&�� & �� !��

������� ��%+ (�'��< =L� #� A%�<�*% ��':

5D1 ?6��(������(��/��

1Q ���� 6�< ������� U-�&� (��"� ������ �%MV& � B%*)&���&�� DL����.' �:*�&��� �� 6.*+

���� #� !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� �>� %%���.��� (�'����� �:�� �.� # �.���

(%�)�� #� U-�&��� (�%' W%� ? � �)�"*� ������ �)���� 9� =%���� 1� ���%��� ���& #.� =*:%

� ?DL���� 1� ���&�� ������ P�5 ^�� ��G&�� 9���E� �;��� (��) ��*) A� ����� =%*:& 6�<

DL���� 1� ���&��.

2Q���� 6�< ������� U-�&� (��"� ������ �%MV&� B%*)&�� !%�&�� ��"�V' �:*�&��� ���&��

���� #� !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+ �>� #%%������ (�'����� �:�� �� ����

(%�)�� ?#� U-�&��� (�%' W%��%����� -��:�� ���+< �)�& ����� #� �%�% ����� �%��� ��

105

� ?DL���� 1� ���&���!%�&�� ����� #� =*:% !%�&�� (�D���< !���' !���� ��&�� # ��) ?

(�%'#�DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% �)'��� ���&�� .

3Q���� 6�< ������� U-�&� (��"� ������ �%MV&� B%*)&���&�� K&)�' �:*�&��� ���&�� !%

���� #� !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+ �>� (�'����� �:�� #%%������ �� ����

(%�)��?#� U-�&��� (�%' W%� #� =*:% !%�&�� ���� BL�' (���� !%�&�� K&)� %�:&

=*:% A��"� �� ,8�&� K&)� 1� ���&��' =%���� �'X� #� ��) ?DL���� 1� ���&�� �����

�� ����� #�DL���� 1� ���& ����� #� =%���� Y�� �� !���� ,8�& =*:% P�5) ?

DL���� 1� ���&��.

4Q ���� 6�< ������� U-�&� (��"� ������ �%MV& � B%*)&�� .' �:*�&��� ���&�� =.%���� 9���\

���� #� !%�&�� ���� ��� �� =�' ��� 6*+ �>� (�'����� �:�� #%%������ �� �.���

(%�)��? #� #%'& W%� =��+ � 1�&�� �� 9���E� ���� B�@ 1.� ���&�� ����� #� �%�%

� ?DL����� �.% #� #%.'& P�5) ?DL���� 1� ���&�� ����� #� �%�& 9���E� �� (��L��� #

����' 9���E� � ��&����&�� 1.� �.��&�� ���.�� #.� =*:% K������ (��� �� !%�&�� K��&�

DL����.

106

5D2�� ���.�

�� +���� 6�< (8*� �:� ?������� ��%�< (*8�& �&�� U-�&��� D�@ � #.)�% (�%8�&�� #�

�*% ��' ��8%�*&:

1Q ����&�� #%%������ (�'����� �:�� �� (%�)�� ���� %%:&' ����� � B.%*)&�� �.��&��

' !*�&% ��� ?DL����' �:*�&��� � ������ �)���� 9�: =%���� 1� ���%��� ���& � �q8� � ? #�)% #�

rB�) (� P��; �.:% 6.&� =.%��*� �%����� -��:�� ���+< �� D�'�� =' ���&�� �%*�+ ��&E

����� �%��' 5�� =%���� =��+� !%�&' !����.

2Q #%%������ (�'����� �:�� �% �� (%�)�� ���� %%:&' ����� � B%*)&�� �:*�&��� ���&��

!%�&�� ��"�V' �� K&)�� � ��%� ?!%�&#� #� �%�% ����� �%��� �� �%����� -��:�� ���+< �)�&

DL���� 1� ���&�� �����.

3Q 6*+ !�G&/�!%�&�� K&)� �% ' (���� %�:&�%X ^���!%�&�� ���� ?��� �� 1%��&

�%:%�&�� (/����� !%�& �� !%�&�� K&�)� ,�8&�����)? " #� P�5 #/V #� =%*:&�� A�

?DL���� 1� ���&�� ����� (/��� 1%�� �� !%�& �� K&�)��� 9�� 9��%� 6*+ =��%�

=%����.

4Q �%�;� 6*+ �%)V&�� ��&�� #%%������ (�'����� �:�� �.��&��� !%�.&�� (�D���< !���'

DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% P�5 #�) �)'���.

107

5Q � ��*��� =%;V&*� ��&���� �%��&�� ��&���� ���&�� �')���� !%�&�� K&�)�' #%*���*� ������

!%�&��� �%'������ �%%����� ��.

6Q #%%������ (�'����� �:�� �% �� (%�)�� ���� %%:&' ����� � B%*)&�� �:*�&��� ���&��

' =%���� 9���\ ? # =��+ � 1�&�� �� 9���E� ���� B�@ 1.� �.��&�� ���.�� #� �%�%

����DL���� 1� ���&�� ����� #� �%�& 9���E� �� (��L��� #�� ?DL.

7Q #%�������� #%'������ �%��� �� D�@+ � �������� K&�)� B%�8&�%&%�)�� (�.-� 6�<

(�%�&���? DL��*� �������� (���� %�:& �� K&)� =) (���)�< 1� K���&& ? W.%� #.�

����� K&)�*� ���&��� �%�"'�� ������� �������� �� �M%���� �%�����)&��� �%����� ���? W.%�'

(�)�"�� #� #%�� �� ������ �� !��� �-� =)� _'8%? � �%��)�< 9�+��� 1�� K&)��� =�:&�

^��� �-� 6�< �-� #����L�� ���"�� A� (����& �5< 6*+� .

8Q �� F�:�& 45�� ������ ������ #��&�� #�@ =%���� %%:& K%���� #%�@& #%'.������ �%�

�%&%�)�� #%��������.

9Q P�5� ���&�� ����� =�� �%+�& (���� �:�' �%&%�)�� #%�������� #%'������ �%��� �%

��� �������� ='� ���%<� ���&�� �����' ��'&���� =������ 3�@%\'.

108

10Q ���@ 9 �% �%&%�)�� #%�������� #%'������ �%��� ��� #�.@ ��%�� �X�%8' �.;�%%

�E� ���+A�? W%�' ��� (�)��&�� F��& 1������ �%��-�� ��%'� ���% _-��.*��� #%���.:*� DL�

������?� ���%� �E�� �+��:�� A(/����� P*& ,�G� ���L�� (���".

11Q W��'�� �8�%D���\' W��'� #%M��' =' #� �%*':&�� #%��O %.%:&�� K.��� =��.�&&

=�':� ���&�� ������� =%���� ��"�' �:*�&���� DL��� .

109

������ ��6��

/�� : ������ �A#� �� ���

� .&���

D �)� ���� ?��������?) 2002( ? ���L�� ���� � ?1 ?#��+: �".�*� �.� #.'� ���

%��&���1.

Q ?6G�8� ���� �%��� ?��+)2008 .(�@$4� <� �� : V:�!�(�� WV:��3���' WV���1� ?

�)��(% :1%��&��� �"�*� 3LG�� �'&)�.

Q ?#%�� ?�@�:��)2008 .( W�#��� ������ !"�� ?6�� � ��'��� : �.���� (���".��

�%��� ?!"��.

Q�%��� #%�� ?�G�� ?) 2002.( ��A�� ��$ � �������?9�;�:�� :�%�%��) � �'&)���.

& .������� �6����

Q ��'�'+? �)� ���� )2003( . ����� � �� ���� ��������-����� *�#��� ? �����

9��"�� �%X �%&����?P���%�� ����� �'�� ? :#�� �.

110

Q �:��?���� �8�� ?) 1994( . ��#��� � �� ���� ����� "#$ ������ ���� �����

W���+��� ��(��-�9��"�� �%X �%&���� ����� ? ������� �%��� � :#�� � ?#��+.

I .��������� ��-�� ������ �@��

Q �?��� ?�*+ ���� )2009 .( =%*�& =��� ���&��' =��+ � ��� J�% �%��&

?�������� �%*�+ �%����� 9D�G) 1�� ��N' �%�%&��&�E� ������# ���.�� �#���

������� ? ?#�MLM��� W��M�� �*���� ?9��8���� ����� �����=� �? , , 157Q204.

Q ��'8 ?K%���� )2001 .( 9������� ����� ������� 1������ %%:& �%MV&� �%*%*�& �����

?�%*����� �������� 9���< 6*+ F���&+� ���� 6*+���#�� <�� � �#�� ����� ?9���&�� �%*) ?

, , ?���M�� ����� ?#�MLM��� #��M�� �*���� ?�%���)�E�39Q57.

Q =%�� �� (�'����� �'��� �.%��� #.+ ���8.�� ?(.%�)�� ����' (�'����� !%�& K&�)

�%&%�)�� #%�������� #%'������ ���2009/2010.

Q �*%����?4�:%�:��� ��L� #' ��+ ? �N�� �'+� %���� �'+� ?)2004(?��� ���!�

�%�&��� �������' ��'&���� =������ %%:& �� ������� ���X !%�&�� �%*�+ �%��&W �#��

M���4������ ?��%��� ? �*����44 ?���� �2 ., :65.

111

Q?���� 3L8 )2002 .( ?c�������� ��� S5��� 1� �8� �� #%������� �)�� !�&& =;

������� <�� �� ������� �#�� , ?=� � ����� ?!%����� ����� ?9���&�� �%*) ?97.

Q ?%;��'< �*+ ?�'*� )1994( ���� ��' �M� J�% ? (�'����� K��� D��� 9��� 6*+ =�� :

?#��+ ���*�' �������� K&�)� 6*+ �%���%� ����� M������ ��.��@ ���#�� �#��� �.%*) ?

=� � ����� !�*� ?J�" #%+ ����� ?9���&��?, , 1285Q1302.

Q �'*�? ?%;��'< �*+ )2002(? 9��.�' 9�.@�:��� ���.�� �L+ ������ 3�&:� S5���

����� �.�������� �'.������ K&�)� 6*+ �%���%� ����� ?���? �:���� ��:����� �:#��

��������? B%�� ��' Y�� ?9�;�:�� ����� ? �"+ �%��M�� ����� ? ���.M�� ����� . , ,57Q

62.

Q ?>%G��� �'+ %;��'< ?4����� �'+ )2000( K&)� �� �L+ �%��&� 3�&:� S5��� ?

� K&)� D��� 9���' 1������D���:�� %%:&� �&�5�� %%:&�� => �� 1����� : �%���%� �%�>� �����

?�%:%'�&� ����� ��1� , ?���M�� ����� ?��'���� ����� ?J�" #%+ ����� ?9���&�� �%*) ?

,1Q 87.

Q ?�"�� _��8 ?4������ )2007(� ? =����� �%-%'���������� ���� (���� 9��� 6*+ 9�M]���

���� �)*���� ���%������ �%' :?�%:%'�& ����� �#�� M���4������ ?��%��� ? �*����74 ?

���� �2 ., :65Q76.

112

Q ?���� =��� ?��+ )2004( ����� �'@� J�% (�%�%&��&�/ �G%)&�� ��%&�/� ?

�������� �� ������ D�� � 9��� 6*+ F�%MV&� =��+ �W �����(���� M���[ ���� ����� ?

�%�%��)� ?��%���� �*����18? �����14 , , ?16Q21.

Q��� ? ���� )2001(? <��� *��� 0��� �� ���� ���� ����6��W ��*��� ��&]���

W��M��?�%��� � #%%����:�� (�'����� �:�� �%��� ?#��+ :#�� �.

Q������ K��O� P�*� �+�� =%�� ?#%%����:�� #%'����*� �%������ �-%��� ?)2007 .( ���&�

����&)�/� �'���� 6*+ On line Available:

http://www.socpa.org.sa/rule/index.htm

��(�� : �������� (�-� �A#�

- Abdel-Khalik, R., and Solomoon, I., (2003), “Research opportunities in

Auditing, The Second Decade”, American Accounting Association.

- Arens, A.A., Elder, R.J., and Beasley, M.S. (2005). Auditing and Assurance

Services, An integrated approach. 11 Edition. Prentice-Hall.

- Arens, A., and, Loebbecke, J., (2004), Auditing: An Integrated Approach,

8ed; USA: Prentice-Hall International, Inc.

- Barron, O., (2001), “Misstatement Direction, litigation Risk, and

Planned Audit Investment”, Journal of Accounting Research, (Vol. 39,

No. 3), PP 449-462.

113

- Beattie, V., et al. (2002), “Auditor Independence and Audit Risk in the

UK: A Reconceptualisation”, Working Paper, University of Stirling and

University of Portsmouth.

- Beaulieu, Pilip. R, (2001). The effects of judjments of new client’s

integrity upon risk judjment, Audit Evidence, and fees, Auditing: A

Journal of Practice & Theory, Vol.20. No.20, pp:85-99.

- Bell, T., et al. (2001), “Auditors’ Perceived Business Risk and Audit

Fees: Analysis and Evidence”, Journal of Accounting Research, Vol.

39, No. 1, June, PP 35-43.

- Bell, T., et al. (2002), “KRiskSM

: A Computerized Decision Aid for

Client Acceptance and Continuance Risk Assessments”, Auditing: A

Journal of Practice & Theory, Vol. 21, No. 2, September, PP 97-113.

- Benston, G., et al. (2003), Following the Money: The Enron Failure and State

of Corporate Disclosure, by AEI-Brookings Joint Center for Regulatory

Studies, the American Enterprise Institute for Public Policy Research,

Washington, D.C., and the Brookings Institution, Washington, D.C.

- Berenson, M. And Levine, D. (2002), Basic Business statistics- concepts and

applications, New Jersey: Prentice Hall.

- Brumfield, C., et al. (2003), “Business Risk and the Audit Process”,

Journal of Accountancy, (April), PP 60-68.

- Bushong, J., and Weatherhold, D., (2000), Accounting and Auditing,

Ohio CPA Journal, Vo.59. Issue 3, July.

114

- Colbert, Janet, L., and Michael. S. Luehlfing, (2006) Engagement Risk,

CPA Journal, Vol.66, Essae, 3, pp. 54-58.

- Dunn, J., and Stewart, M., 1999, “Resignation or Abdication-The

Credibility of Auditor Resignation statements”, Accounting Forum, Vol.

23, No. 1, March, PP 35-57.

- Eu–Jin, T., and Houghton, K., 2004, “Audit litigation and the Pricing of

Audit Services”, Working Paper, The university of Melbourne.

- Fawzy, S. (2003). Assessment of Corporate Governance in Egypt.

Working Paper No. 82. Egypt, The Egyptian Center for Economic

Studies. pp: 6-7.

- Francis, J., and Wong, D., 2004, “Investor Protection, Auditor

Conservatism and Earnings Quality: Are Big 4 Auditors Conservative

only in the United States?”, Working Paper, University of Missouri-

Columbia, and University of Nebarska-Lincoln.

- Gendron, Yves, (2002). on the role of the organization in auditor’s client

acceptance decisions, working paper of university Alberta, 2/2002. pp:11-

21.

- Hall, W., and Renner, A., 1988, “Lessons that Auditors Ignore at their

Own Risk”, Journal of Accountancy, (July), PP 50-58.

115

- Hill, W., et al. (2004), “Audit Fees and Client Business Risk During the

S&L Crisis: Empirical Evidence and Directions for Future Research.

Journal of Accounting and Public Policy, Vol. 13, No. 3, Fall, PP 185–

204.

- Huss, F., et al. 2000, An Integrative Model of Risk Management in

Auditing, American Business Review, Vol(2), No (1), (June), PP 113-

122.

- Huss, H. F. & Jacobs , F. A,(2001), Risk Containment: Exploring

Auditor Decisions in the Engagement process”, Auditing: A Journal of

Practice and Theory, Vol. 10, No, 2, PP 13-32.

- IFAC, 1998, Statement of Policy of Council: Implication and Enforcement of

Ethical Requirements.

- IFAC, (2003), Rebuilding Public Confidence in Financial Reporting:

an International Perspective.

- Johnston, Karla. M, (2000). Client acceptance decisions : Simultaneous

effects of client business risk, audit risk auditor business risk, and risk

adaptation Auditing : A Journal of Practice & Theory, Vol.19, and No.1.

pp:5-25.

- Johnston, Karla. M, (2001). Risk experience and client acceptance

decision, National Public Accountant, Vol.46. pp: 27-33, Issue.5.

- Johnston, Karla. M, (2000) Client acceptance decisions : Simultaneous

effects of client business risk, audit risk auditor business risk, and risk

116

adaptation Auditing : A Journal of Practice & Theory, Vol.19, and No.1.

pp:5-25

- Johnstone, K., and Bedard, J., (2004), “Audit Firm Portfolio

Management Decision”, Journal of Accounting Research, (Vol. 42, No.

4, September), PP 659-690.

- Khurana, I., and Raman, K., (2004), “Litigation Risk and the Financial

Reporting Credibility of Big 4 versus Nom-Big 4 Audits: Evidence from

Anglo-American Countries”, The Accounting Review, (Vol. 79, No. 2),

PP 473-495.

- Krishnan, G., (2004), “Auditors’ Risk Management and Reputation

Building in the Post-Enron Environment: An Examination of Earnings

Conservatism of Former Andersen Clients”, Working Paper, George

Mason University.

- Lyon, J., and Maher, M., (2002), “The Importance of Business Risk in

Setting Audit Fees: Evidence form Client Misconduct”, Working Paper,

The University of New South Wales.

- Lys, T., and Watts, R., (1994), “Lawsuits Against Auditors”, Journal of

Accounting Research, (Vol. 32, Supplement), PP:65-93.

- Malhotra N., (2003), Marketing Research, 4th ed., Prentice Hall

- Marshall, R., et al. (2008), “Auditors and the Detection of fraud”,

Journal of Accountancy, Vol(3), No (1), (May), PP 63-69.

117

- Messier, W., 2000, Auditing & Assurance Services, USA: McGraw-Hill.

- Moizer, P., (2007), Auditor Reputation: The International Empirical

Evidence, International Journal of Auditing, (Vol. 1), PP 61-74.

- Palmrose, Z., and Scholz, S., (2000), “Restated Financial and Auditor

Litigation”, Working Paper, University of Southern

- Paul, D., (2000), “Deviant Organizational Culture and Fraudulent

Financial Reporting, International symposium on Audit Research

(ISAR)”, Maastricht, The Netherlands.

- Rezaee Z. (2009) " Restoring public trust in the accounting profession

by developing anti-fraud education, programs, and auditing",

Managerial Auditing Journal, Vo.19, No.1, pp.134-148.

- Ruddock, C., 2002, “Non-Audit Services and Earnings Conservatism: Is

auditor Independence Impaired?”, Working Paper, University of

technology-Sydney.

- William, W., (2003), “Auditors’ Assessment of Inherent and Control

Risk Field Setting”, The Accounting Review, (Vol. 68, No. 4, October),

PP 783-804.

-Wilson, T., and Grimlund, R., (2000) “An Examination of the

Importance of an Auditor’s Reputation”, Auditing: A Journal of Practice

& Theory, (Vol. 9, No. 2, Spring), PP 43-59.

118

- Williamson, Q., E, The Mechanism of Governance, Oxford University Press,

1999. www.theiia.org.

- Woo, E., and Koh, H., (2001), “Factors Associated with Auditor

Changes”, Accounting and Business Research, (Vol. 31, No. 2), PP 133-

144.

- Zavgren, C., and Dugan, M., (1999), “ The Changing Environment of

Auditors, Business Risk : Understanding and Anticipating Its Impact on

Accounting firms and Assessing. The Efficacy of Research” , Advances

in Accounting, (Vol. 8), No (2)pp: 48-61 .

119

��� ��#�)1( ������ �(� ���

��������-� ��+�

���$-� ��#� /� ����� ���

����� ����� ]� ��

�'%�&���� �&��: K%�&���� ���:

�%�&�%�:&� ��&��,,,

Y�@�� =�� ���'&��:

������� �� ���� ����� ������������� �� � ���� ������ "#$ ����� ��

������ ���� 2 � �� �� � � �!����

6�< ������� F5; B��& #%%������ (�'����� �:�� %%:&� =%*�&%%&%�)��# ������ =�' ���&����� 6*+ =%���� 1�!%�&�� ���� ��� �� =�' �� ; ? =�� )%�� �%�; �

������� Y�@��? F5; 1� =���&�� &%� A�V' ��*+ �:����� �*-� � 6*+ �'��E�' �)&�� 6��% �:� ��*��� W�'�� ���XE� ���& �%��' (���%'��.

)����&� ��)"�

<�� � : �� �� ���(���)���

� ����� � �������� ?��(� � &�� ���-� ��+� �����

���$ :���-�

120

-� ������ :��.+� ��(�� �

1D������ ���� � M� � ���(� :

5� (���� V = 6Q10(���� 11Q15���

16Q20 ��� 21 ����M)V�

2D B.��

�'���� =��+� 9���< (���*�� >�

�;�)5� ^��� ��8&� �%��8�� �%���

3D������ &��� ��#���� ������� ��$

� #� =5 #%:�� #� 5 6�< � #� =10#%:��

#�10 6�< � #� =15!�� #� �M)� 15!��

121

�����(��� :������ ����A�� ��� ����#��. ��%� )%�� #�%'� �%��&�� (���'��� 9D�� 6��%' P�5� 9��"< 1@�)√ ( �'���� F��& 45�� K����� D��<.

����� *�#���3@��� ��#���� ������

����

�X�

�̂��

� ��

� ��

X

���

��

� ��

�̂�� �

���

::: ��M��

��#�

��

DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% �)�"*� ������ �)���� 9� 1 DL���� 1� ���&�� ����� ��' =:& �%N8�� ���� (�5 (�)�"�� 2 =*:% =%���� 1� ���%��� ���&��� ���&�� ����� #� 3 ��&�� ����� 6*+ DL���� =��+� �%:�& ���� �M]&��� � 4 DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% =%���� =��+� 3�@� 5 ���&�� ����� 9��%� 6�< P�5 4�]% �)�"�� =����� 9��%� 6 1� ���&�� ����� =%*:& 6�< P�5 ^�� ��G&�� 9���E� �;��� (��) ��*)

DL���� 7

�� ����� #� =*:& �%*����� �'���� 9���DL���� 1� ���& 8

����� *�#��������� ��+(O ��#���� ������

�̂�� �

����

�X

� ��

� ��

X

���

��

� ��

�̂�� �

���

M��::: ��

��#�

��

!%�&�� ����� #� =*:% !%�&�� (�D���< !���' !���� ��&�� 9 �+ #� �%�% !%�&�� (�D���< !��� =�� BL��� 1� ���&�� �����

DL����

10

DL���� 1� ���&�� ����� #� �%�% !%�&�� �%*�+ K��&� =�� BL��� 11 DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% �)'��� ���&�� 12 DL���� 1� ���&�� ����� =%*:& �� ���; ���� �%8�"�� (�L��� K�*& 13 ���� -�:�� ���+<DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% �)'� (� �� �%� 14 DL���� 1� ���&�� ����� #� �%�% ���&�� (%�& ��V& 15 DL���� 1� ���&�� ����� #� �%�% ����� �%��� �� �%����� -��:�� ���+< �)�& 16

122

����� *�#��������� &��� ��#���� ������

� ��

���X

�̂��

� ��

� ��

X

���

��

� ��

�̂�� �

���

M��::: ��

��#�

��

DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% !%�&�� K&)� �� �') 17 DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% =%���� Y�� �� !���� ,8�& 18 DL���� 1� ���&�� ����� #� !%�&�� K&)� �� ��% 19 1� ���&�� ��+ ��'&+/� #%�' #%*���*� ������� ��*��� =%;V&�� 5�V%

DL���� 20

#� =*:% �5;� A��"� �� ,8�&� K&)� 1� ���&��' =%���� KX�%DL���� 1� ���&�� �����

21

!%�&�� ���� BL�' (���� �:& K&�)� 1� ���&��' =%���� KX�% 22 ;V&�� K�*% �� ���� ���� !%�&�� K&)�' #%*���*� ������� ��*��� =%

DL���� 1� ���&�� ����� =%*:& 23

����� #� =*:% !%�&�� ���� BL�' (���� !%�&�� K&)� %�:&DL���� 1� ���&��

24

����� *�#��� ��#���� ����������� M���N

� ��

� ��

X �̂��

� ��

� ��

X

���

��

� ��

�̂�� �

���

M��::: ��

��#�

��

DL���� 1� ���&�� ����� #� �%�% B�� �)�"�� �� ������ �M�&�� 25 ��� �)�"�� 9���E �%*����� �'���� K�*&e���; e����&�� ����� �� 26 ���&�� �%*�+ ��&< �� ��%') ���� =%���� 9���E� �;��� K�*& 27 ����' 9���E� �% � ��&����&�� =.*:% K������ (��� �� !%�&�� K��&�

DL���� 1� ���&�� ����� #� 28

=��+ � 1�&�� �� 9���E� ���� B�@ 1� ���&�� ����� #� �%�% DL����

29

123

���%��� B�@� ���&/� 6*+ 9���E� ���&+� 9��%� ����� #� �%�% �� 1� ���&��DL��

30

DL���� 1� ���&�� ����� #� �%�& 9���E� �� (��L��� 31 �+��8�� �� ��������DL���� 1� ���&�� ����� #� =*:% 32

������ ���� 2 � �� �� � ����

�̂�� �

����

�X

� ��

� ��

X

���

��

� ��

�̂�� �

���

M��::: ��

��#�

��

=��� Y�G&�� (��%'��� 6*+ �-���� 33 !���� 9�@�:� (/�� Y�G&�� 34 ������ (�%L�V' ��&�/� 6*+ K&)��� =��� �%)�&�� 35 9����� (���%�� (�D���< 6*+ K&)��� =��� �%)�&�� 36 !%�&�� �%*�+ 9��� 37 DL���� =�' �� ��%*� (���� 38 �" %%:&!%�&�� ���� ������ ������ =� 39 !���� ��*��&% �&�� �%-����� 9������� ���� #+ 3�8�E� 40

���'&�/� (�&�� )����& #�� )� ��)�"

124

��� ��#��)2(

1� �� ��� �6�.�4� ��#��� ?6��(�&����� �� ���#$ ��.�� �� ��� ���%

Variables Entered/Removed(b)

Model Variables Entered

Variables Removed Method

1 TOTALQ(a) . Enter

a All requested variables entered. b Dependent Variable: TOTALP

Model Summary

Model R R Square Adjusted R Square

Std. Error of the Estimate

1 .457(a) .297 .202 .47953

a Predictors: (Constant), TOTALQ

ANOVA(b)

Model Sum of Squares df Mean Square F Sig.

Regression

6.618 1 6.618 28.782 .000(a)

Residual 25.064 205 .230

1

Total 31.683 206

a Predictors: (Constant), TOTALQ b Dependent Variable: TOTALP

Coefficients(a)

Unstandardized Coefficients

Standardized Coefficients

Model B Std. Error Beta t Sig.

(Constant)

1.893 .357 7.590 .000 1

TOTALQ .481 .090 .457 7.590 .000

a Dependent Variable: TOTALP

Variables Entered/Removed(b)

Model Variables Entered

Variables Removed Method

1 TOTALG(a) . Enter

a All requested variables entered. b Dependent Variable: TOTALP

125

Model Summary

Model R R Square Adjusted R Square

Std. Error of the Estimate

1 .498(a) .526 .241 .46758

a Predictors: (Constant), TOTALG

ANOVA(b)

Model Sum of Squares df Mean Square F Sig.

Regression

7.852 1 7.852 35.913 .000(a)

Residual 23.831 205 .219

1

Total 31.683 206

a Predictors: (Constant), TOTALG b Dependent Variable: TOTALP Coefficients(a)

Unstandardized Coefficients

Standardized Coefficients

Model B Std. Error Beta t Sig.

(Constant)

1.951 .310 8.640 .000 1

TOTALG .462 .077 .498 8.640 .000

a Dependent Variable: TOTALP Variables Entered/Removed(b)

Model Variables Entered

Variables Removed Method

1 TOTALS(a) . Enter

a All requested variables entered. b Dependent Variable: TOTALP Model Summary

Model R R Square Adjusted R Square

Std. Error of the Estimate

1 .548(a) .417 .294 .45101

a Predictors: (Constant), TOTALS ANOVA(b)

Model Sum of Squares df Mean Square F Sig.

Regression

9.511 1 9.511 46.754 .000(a)

Residual 22.172 205 .203

1

Total 31.683 206

a Predictors: (Constant), TOTALS b Dependent Variable: TOTALP

126

Coefficients(a)

Unstandardized Coefficients

Standardized Coefficients

Model B Std. Error Beta t Sig.

(Constant)

1.723 .306 6.396 .000 1

TOTALS .553 .081 .548 6.396 .000

a Dependent Variable: TOTALP

Variables Entered/Removed(b)

Model Variables Entered

Variables Removed Method

1 TOTALE(a) . Enter

a All requested variables entered. b Dependent Variable: TOTALP

Model Summary

Model R R Square Adjusted R Square

Std. Error of the Estimate

1 .613(a) .428 .370 .42603

a Predictors: (Constant), TOTALE

ANOVA(b)

Model Sum of Squares df Mean Square F Sig.

Regression

11.899 1 11.899 65.558 .000(a)

Residual 19.784 205 .182

1

Total 31.683 206

a Predictors: (Constant), TOTALE b Dependent Variable: TOTALP

Coefficients(a)

Unstandardized Coefficients

Standardized Coefficients

Model B Std. Error Beta t Sig.

(Constant)

1.480 .288 11.620 .000 1

TOTALE .599 .074 .613 11.620 .000

a Dependent Variable: TOTALP

Recommended